"Нормативные акты для бухгалтера", 2005, N 20

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ ФНС РОССИИ ОТ 10.10.2005 N ММ-6-03/842

"ОБ ОТДЕЛЬНЫХ ВОПРОСАХ ПО ПРИМЕНЕНИЮ СОГЛАШЕНИЯ

С РЕСПУБЛИКОЙ БЕЛАРУСЬ">

Российские организации и предприниматели, которые ведут торговлю с белорусскими партнерами, в этом году должны платить косвенные налоги, руководствуясь новым порядком. Опубликованный документ дает ответы на ряд вопросов, возникающих при его применении. Причем высказанная в Письме позиция ФНС согласована с Минфином.

Импорт из Белоруссии через комиссионера

В соответствии с новым порядком при ввозе товаров в нашу страну из Белоруссии НДС должен поступать в российский бюджет, как и при любом другом импорте (ст. 3 Соглашения от 15.09.2004). Но в отличие от ввоза продукции из других стран этот налог нужно платить не на таможне, а в налоговые инспекции. Причем определить налоговую базу и рассчитать сумму НДС инспектору следует самостоятельно. В связи с этим возникает вопрос: кто должен заплатить налог при импорте товаров через посредника? Очевидно, что ответ на него будет различным в зависимости от предмета договора - покупка белорусского товара посредником, действующим от своего имени, или продажа товаров, принадлежащих резиденту Белоруссии.

Ввоз товаров для российского комитента

Обычно при ввозе товаров в Россию посредники, которые действуют от своего имени по договору комиссии или агентскому, выступают декларантами и платят НДС на таможне самостоятельно.

Однако, как разъяснили инспекторы, такой порядок уплаты НДС при импорте белорусских товаров неприменим: налог при их ввозе должен заплатить не посредник (комиссионер или агент), а собственник товара (комитент или принципал).

Согласно п. 2 разд. I Приложения к Соглашению налоговая база должна быть определена как стоимость товаров на дату принятия их на учет. В то же время, несмотря на то что посредник по договору комиссии или агентскому действует от своего имени, собственником товара становится комитент или принципал (п. 1 ст. 996, ст. 1011 ГК РФ). Именно последний должен будет начислить налог при принятии к бухгалтерскому учету товаров, ввезенных для него посредником. Перечислить НДС комитенту (принципалу) необходимо будет не позднее 20-го числа месяца, следующего за тем, в котором он учел ввезенные товары (п. 4 разд. I Приложения к Соглашению). В этот же срок следует представить в инспекцию декларацию вместе с пакетом документов, предусмотренных п. 6 разд. I Приложения к Соглашению. Инспекторы отмечают в Письме, что в случае ввоза товаров через посредника в налоговую необходимо будет подать и договор купли-продажи, заключенный последним с белорусским продавцом, и посредническое соглашение.

За основу для расчета налоговой базы комитент (принципал) должен взять договорную цену сделки. Однако ее следует увеличить на расходы по доставке, сумму страховки, стоимость тары и упаковки, если они, конечно, уже не были учтены в цене (п. 2 разд. I Приложения к Соглашению). А должен ли комитент включить в налоговую базу сумму вознаграждения, причитающегося комиссионеру? Поскольку перечень расходов, которые необходимо включить в цену сделки, закрыт, можно сделать вывод, что учитывать вознаграждение при расчете налога не нужно.

Импорт товаров белорусского комитента

В опубликованном Письме инспекторы указали, кто должен заплатить НДС, когда посредник ввозит для продажи в нашей стране товары, принадлежащие белорусскому комитенту (принципалу), не состоящему на налоговом учете в России.

По их мнению, это обязанность организации (предпринимателя), которая в дальнейшем приобретет импортированный товар. При этом посредник в счете-фактуре, выставляемом покупателю, должен поставить нулевую ставку НДС, сделать пометку "Без акциза", а в качестве страны происхождения указать Республику Беларусь.

Однако такие разъяснения не снимают всех вопросов. Остается, например, неясным, как покупатель должен определить налоговую базу. Какие документы ему следует представить в инспекцию одновременно с декларацией? Пункт 6 разд. I Приложения к Соглашению требует, в частности, подавать договор, на основании которого ввезены товары, транспортные документы, подтверждающие их перемещение через границу. В то же время об обязанности посредника представить эти документы покупателю инспекторы в Письме не говорят.

Таким образом, очевидно, что по вопросу налогообложения товаров белорусского комитента стоит ожидать дальнейших разъяснений.

Ввоз белорусских товаров для хранения

Документом, на основании которого ввозятся товары из Белоруссии в Россию, может быть договор хранения. В опубликованном Письме рассмотрена такая ситуация: в 2004 г. белорусская фирма ввезла в Россию товары для хранения, а в 2005 г. - заключила договор купли-продажи с организацией-хранителем. Инспекторы поясняют, что в данном случае российской фирме следует руководствоваться нормами не Соглашения, а Налогового кодекса. То есть, выступая в роли агента, удержать налог при перечислении оплаты белорусскому партнеру (п. 1 ст. 161 НК РФ).

А как быть, если ввоз белорусских товаров на хранение производится в этом году: следует ли применять нормы Соглашения? В опубликованном документе нет ответа на этот вопрос.

Однако он был предметом рассмотрения в Письме ФНС России от 11.08.2005 N 03-4-03/1388/28. При этом инспекторы пришли к выводу, что на ввоз белорусских товаров в Россию для хранения действие Соглашения не распространяется. Этот документ, отмечают они, обязывает определять налоговую базу по НДС в отношении товаров, ввозимых в нашу страну из Белоруссии, в случае их приобретения. Договор же хранения никакого "приобретения" не предусматривает, ведь право собственности на товар к хранителю не переходит. Значит, и платить налог при импорте товаров для хранения не нужно. А вот уже при их дальнейшей реализации покупатель должен будет выполнить функции налогового агента.

Не забудьте о расходах на доставку!

При определении налоговой базы российскому импортеру следует увеличивать стоимость товара, указанную в договоре с белорусским поставщиком, в частности на сумму затрат на доставку. Если, конечно, такие расходы не были уже включены в стоимость. Это требование п. 2 разд. I Приложения к Соглашению вызывает массу вопросов у импортеров.

В опубликованном Письме инспекторы указали, что выполнять его нужно даже в том случае, когда доставку импортер осуществил за свой счет или же вообще своими силами. Кроме того, факт, что при оплате услуг российской транспортной компании в составе цены был перечислен НДС, также не имеет никакого значения. Двойное налогообложение не возникнет, поскольку при расчете налоговой базы следует учитывать расходы на доставку за вычетом НДС, который импортер может зачесть.

Еще одно разъяснение заинтересует организации, которые ввозят товары, облагаемые по разным налоговым ставкам. Как учитывать расходы на их доставку, если они оформлены одним документом? По мнению инспекторов, при заполнении заявления о ввозе такие затраты следует распределять между этими видами товаров. Правда, как проводить такое деление, они не пояснили. Если прямое распределение расходов невозможно, целесообразно делить пропорционально стоимости ввезенной продукции.

Пример. Российская фирма ООО "Орбита" 19 сентября 2005 г. ввезла из Республики Беларусь по контракту, заключенному с белорусской организацией ООО "Комета", продукцию белорусского производства, облагаемую в России НДС по ставке 18 процентов, на сумму 150 000 руб. А также партию "льготных" товаров стоимостью 37 500 руб.

Доставка договором не предусмотрена. Импортер заплатил российскому перевозчику 23 600 руб. (в т.ч. НДС - 3600 руб.).

Затраты на доставку "Орбита" распределила между товарами пропорционально их стоимости. Так, налоговую базу по продукции, облагаемую по ставке 18 процентов, необходимо увеличить на следующую сумму:

(23 600 руб. - 3600 руб.) x 150 000 руб. / (150 000 руб. + 37 500 руб.) = 16 000 руб.

А при расчете НДС по "льготным" товарам следует учесть транспортные расходы в сумме:

(23 600 руб. - 3600 руб.) x 37 500 руб. / (150 000 руб. + 37 500 руб.) = 4000 руб.

Сумма НДС, которую "Орбита" должна заплатить до 20 октября 2005 г., составляет:

(150 000 руб. + 16 000 руб.) x 18% + (37 500 руб. + 4000 руб.) x 10% = 34 030 руб.

Сколько нужно заявлений о ввозе?

У многих импортеров есть постоянные белорусские партнеры, от которых в течение месяца продукция может поступать неоднократно. Понятно, что в такой ситуации фирмы хотели бы максимально сократить документооборот. Но инспекторы против такой оптимизации. По их мнению, если в течение месяца товар был ввезен по разным договорам, пусть и заключенным с одним и тем же продавцом, импортеру следует заполнить отдельное заявление о ввозе по каждому контракту.

Более того, если в рамках одного договора поставка производилась несколькими партиями, заявления о ввозе фирме придется оформлять на каждый транспортный документ.

Такие неутешительные выводы основаны на порядке заполнения заявления о ввозе.

Аванс из Белоруссии - НДС в бюджет

При экспорте товаров в Белоруссию российский поставщик должен применить нулевую ставку НДС (ст. 2 Соглашения). В то же время никаких упоминаний о порядке налогообложения экспортных авансов в Соглашении нет. Возникает вопрос: следует ли начислять НДС на сумму предоплаты, полученной от белорусского покупателя?

По мнению инспекторов, да. Их логика такова. Поскольку этот момент не урегулирован международным договором, экспортерам следует руководствоваться нормами российского налогового законодательства. А пп. 1 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса как раз обязывает платить НДС при получении авансов от покупателей, в том числе и в счет экспортных поставок.

При этом, отмечают налоговые специалисты, уплаченный налог можно принять к вычету опять же в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом. То есть после реализации и подтверждения экспорта (п. 3 ст. 172 НК РФ).

Подтверждение экспорта

Правомерность применения нулевой ставки при экспорте товаров в Белоруссию, конечно, нужно обосновать. С этой целью продавцу необходимо в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров подать в инспекцию полный пакет подтверждающих документов, перечень которых приведен в п. 2 разд. II Приложения к Соглашению.

Во-первых, необходимо представить договор с белорусским партнером (его копию).

Во-вторых, потребуются документы, подтверждающие поступление выручки. В общем случае это банковская выписка (ее копия). Однако если сделка была бартерной, то нужны документы, которые подтвердят ввоз товара. В Письме инспекторы разъясняют, что это могут быть транспортные и товаросопроводительные документы, заявление о ввозе и уплате косвенных налогов, регистры бухгалтерского учета (в случае их ведения).

В-третьих, необходимо представить копии транспортных и товаросопроводительных документов.

В-четвертых, в инспекцию необходимо принести третий экземпляр заявления о ввозе товара с отметкой белорусского налогового ведомства.

Наконец, для подтверждения экспорта могут потребоваться и прочие документы, предусмотренные Налоговым кодексом. В Письме налоговые работники пояснили, например, что если товар был экспортирован через комиссионера, то дополнительно необходимо будет представить договор с ним и контракт, заключенный посредником с белорусским покупателем.

Е.О.Калинченко

Эксперт "НА"

Подписано в печать

14.10.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——