"Главбух", 2005, N 20

РЕКЛАМНЫЕ РАСХОДЫ:

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА И ПЕРСПЕКТИВЫ ИХ РЕШЕНИЯ

С 1 января 2006 г. организации получат право без ограничений учитывать при расчете налога на прибыль стоимость брошюр и каталогов, рекламирующих реализуемые товары. Но уже сейчас можно предпринять шаги, позволяющие избежать нормирования таких затрат. Кроме того, в 2006 г. наконец будет решен вопрос с налогообложением сувениров, которые раздают в ходе рекламных акций.

В этой статье мы расскажем о переменах, которых ждет налогообложение рекламных расходов в 2006 г., а также о проблемах 2005 г. и их решениях.

Как рассчитать норматив

В п. 4 ст. 264 Налогового кодекса РФ приведен закрытый перечень рекламных расходов, которые можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли без каких-либо ограничений. Затраты на рекламу, не упомянутые в этом перечне, списывают в уменьшение налогооблагаемого дохода в пределах норматива. Он равен 1 проценту от выручки фирмы. По определению, данному в ст. 249 Налогового кодекса РФ, такая выручка равна всем поступлениям от реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав. Обычно в выручку входят НДС и акцизы.

Само собой, рассчитывая норматив по рекламе, фирме выгоднее брать выручку с учетом этих налогов. Тогда предельный размер рекламных расходов, которые можно учесть при расчете налогооблагаемой прибыли, будет больше. Однако чиновники возражают против этого. В Письме Минфина России от 7 июня 2005 г. N 03-03-01-04/1/310 сказано, что при определении норматива НДС и акцизы из выручки надо исключить.

Аргументы такие. В гл. 25 Налогового кодекса РФ понятие "выручка" используется только для того, чтобы определить размер налогооблагаемого дохода. А именно такой доход равен выручке. А в ст. 248 Налогового кодекса РФ сказано, что при определении доходов из них надо исключить суммы налогов, которые продавец предъявляет покупателю. Как раз к таким налогам и относятся НДС и акцизы.

Конечно, аргументация чиновников убедительна. Но поспорить с ней можно. Ведь, предписывая исключать НДС и акцизы из налогооблагаемого дохода, законодатель тем самым признал, что в выручку, определение которой дано в ст. 249 Налогового кодекса РФ, эти налоги входят. А порядок расчета норматива по рекламным расходам увязан не с доходами, а именно с выручкой. И значит, в расчет ее надо брать полностью - с учетом НДС и акцизов. Другое дело, что спор с чиновниками придется вести в суде. А кого поддержат судьи, предсказать сложно: подобной судебной практики пока нет. Поэтому, если суммы НДС и акцизов не повлияют на размер норматива значительно, лучше их из расчета исключить.

Пример. Нормируемые рекламные расходы ООО "Север" за 2005 г. составили 70 000 руб. А выручка от реализации товаров, полученная в этом году, - 5 900 000 руб. (в том числе НДС - 900 000 руб.).

Рассмотрим два варианта.

Первый вариант. Бухгалтер ООО "Север" решил не учитывать НДС при расчете норматива рекламных расходов. Поэтому в уменьшение налогооблагаемого дохода ООО "Север" в 2005 г. удалось списать только 50 000 руб. ((5 900 000 руб. - 900 000 руб.) х 1%). Оставшаяся часть нормируемых рекламных расходов - 20 000 руб. (70 000 - 50 000) - при налогообложении прибыли в расчет не берется.

Второй вариант. При расчете норматива выручка берется с учетом НДС. В этом случае сумма рекламных расходов, укладывающихся в норматив, составляет 59 000 руб. (5 900 000 руб. х 1%). Расходы же на рекламу, которые нельзя учесть при налогообложении, равны 11 000 руб. (70 000 - 59 000).

Таким образом, если бухгалтер ООО "Север" последует разъяснениям чиновников и рассчитает норматив без учета НДС, фирма завысит свою налогооблагаемую прибыль на 9000 руб. (59 000 - 50 000).

Стоимость рекламных брошюр и каталогов

списывается без ограничений

В закрытом перечне ненормируемых рекламных расходов упомянуты затраты на изготовление брошюр и каталогов, в которых содержится информация об организации, а также о выполняемых ею работах и оказываемых услугах.

Но загвоздка в том, что зачастую в подобных рекламных изданиях речь идет не о работах и услугах, а о реализуемых товарах. А поскольку в перечне ненормируемых рекламных расходов такие брошюры и каталоги не упомянуты, чиновники считают, что расходы на их изготовление учитываются в пределах норматива.

Федеральный закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ эту проблему разрешил. Он пополнил перечень ненормируемых рекламных расходов затратами на изготовление брошюр и каталогов, в которых содержится информация о товарах, реализуемых фирмой, а также о товарных знаках и знаках обслуживания. Однако это нововведение можно применять только с 1 января 2006 г.

Получается, что стоимость каталога товаров, изготовленного, скажем, в ноябре 2005 г., придется учитывать при налогообложении в пределах норматива. А затраты на каталог, изданный в январе 2006 г., можно будет полностью списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Согласитесь, это несправедливо. Но эту проблему несложно преодолеть. Достаточно указать во всех документах, связанных с изготовлением каталогов и брошюр (в распоряжении руководителя, бизнес-плане, договоре с типографией и т.п.), что они рекламируют товары, которые планируется реализовать в 2006 г. Также нелишним будет и в самих рекламных изданиях указать, что цены, установленные на рекламируемые товары, распространяются, например, на январь 2006 г. Конечно, это можно сделать лишь в том случае, если такой подход не противоречит ценовой политике вашей компании.

Но если удастся распространить действие каталогов и брошюр, изготовленных в 2005 г., хотя бы на небольшую часть 2006 г., проблема с нормированием отпадет. Бухгалтер тогда получит полное право отнести затраты на изготовление рекламных изданий на расходы будущих периодов. А в уменьшение прибыли они будут полностью списаны в начале 2006 г.

Само собой, к подобным ухищрениям стоит прибегать лишь в том случае, когда к концу 2005 г. нормируемые рекламные расходы вышли за пределы, установленные п. 4 ст. 264 Налогового кодекса РФ.

Налогообложение сувениров

Будучи довольно распространенной рекламной акцией, раздача сувениров создает проблемы при расчете налога на прибыль и НДС.

Сувениры только для неопределенного круга лиц

При проверках налоговики часто пытаются выдать ту или иную рекламную акцию за безвозмездную передачу товаров. Цель инспекторов понятна: рекламные расходы полностью или частично уменьшают налогооблагаемую прибыль. Стоимость же безвозмездно переданных ценностей из налогооблагаемого дохода не исключается (п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Как же доказать налоговикам, а в случае судебного разбирательства - и судьям, что фирма, раздавая сувениры или, скажем, проводя дегустацию своей продукции, занималась именно рекламой? Основной критерий кроется в определении рекламы, которое дано в ст. 2 Федерального закона от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе". Там сказано, что рекламой считается информация, распространяемая среди неопределенного круга лиц. А значит, раздача сувениров ограниченному списку участников презентации или закрытой для свободного посещения выставки - это не реклама. Также и дегустация, проведенная для определенной группы, рекламой не считается. Об этом Минфин России сообщил в Письме от 16 августа 2005 г. N 03-04-11/205.

Оспорить данный вывод невозможно, поскольку другого определения рекламы в российском законодательстве нет. Но предпринять определенные шаги, позволяющие избежать проблемы с безвозмездной раздачей, можно.

Здесь все опять же упирается в оформление документов. Готовясь к проведению рекламной акции, позаботьтесь о том, чтобы ни в распоряжениях руководства, ни в пригласительных билетах не фигурировало упоминание, что мероприятие будет закрытым. В конце концов, приглашенным участникам можно сообщить об этом устно.

Зато в результате налоговики ничего не смогут возразить на то, что ваша фирма списала затраты на покупку сувениров в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Другое дело, что сувениры, розданные в рамках рекламных кампаний, учитывают при налогообложении прибыли в пределах 1 процента от полученной выручки.

НДС по сувенирам

Итак, при расчете налогооблагаемой прибыли проблему с безвозмездной раздачей сувениров и проведением дегустации решить можно. Гораздо хуже обстоят дела с НДС. Налоговики считают, что, раздавая подарки в рамках рекламной акции, фирма осуществляет безвозмездную передачу товаров. А такая операция по ст. 146 Налогового кодекса РФ облагается НДС (см., например, уже упомянутое Письмо Минфина России от 16 августа 2005 г. N 03-04-11/205).

Оспорить позицию чиновников можно в арбитражном суде. По большей части такие споры оканчиваются победой налогоплательщиков. Характерный пример - Постановление ФАС Дальневосточного округа от 17 декабря 2004 г. N Ф03-А04/04-2/3492.

С 1 января 2006 г. НДС при раздаче сувениров платить придется. Но только при условии, что покупная стоимость или расходы на производство единицы сувениров превышают 100 руб. Такое изменение внесено в ст. 149 Налогового кодекса РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ.

Обратите внимание: в новой редакции ст. 149 Налогового кодекса РФ не уточнено, откуда нужно брать себестоимость сувениров: из бухгалтерского или налогового учета. Конечно, в большинстве случаев это значения не имеет, поскольку обычно бухгалтерская стоимость сувениров совпадает с налоговой. Но если это не так, все же стоит ориентироваться на налоговый учет. Ведь в ст. ст. 319 и 320 Налогового кодекса РФ сказано, как оценить произведенную продукцию и покупные товары. Поэтому у бухгалтера при расчете НДС нет оснований заимствовать правила оценки из бухгалтерского учета.

На первый взгляд, ничего хорошего в этом нововведении нет. Однако на практике большинство сувениров, которые раздают в рамках рекламных акций (шариковые ручки, брелоки, блокноты и т.п.), действительно стоят меньше 100 руб. То же можно сказать и о продуктах, которые используют при дегустации. Вряд ли небольшой бокал вина или ломтик сыра будет стоить больше 100 руб.

А если сувенир все же оказался немного дороже, его себестоимость можно понизить. Например, договорившись с поставщиком, что цена сувениров будет включена в стоимость доставки. Как известно, в налоговом учете транспортные расходы в стоимость покупных товаров можно не включать (ст. 320 Налогового кодекса РФ). Таким образом, вам удастся ограничить себестоимость закупленных сувениров 100 руб. и проблем с НДС не возникнет.

И еще один нюанс. Раздача сувениров, себестоимость которых не превышает 100 руб., с 2006 г. будет классифицироваться как реализация товаров, не подлежащая налогообложению. В подобных случаях п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ предписывает организовать раздельный учет "входного" НДС. При этом налог, приходящийся на сувениры, не принимается к вычету, а включается в их стоимость. Поэтому, решая, начислять при раздаче сувениров НДС или нет, в расчет надо брать и "входной" налог. И если стоимость сувенира с учетом этого налога превысит 100 руб. при его передаче в рамках рекламной акции, придется начислить НДС.

Исключение составляют только те случаи, когда себестоимость сувениров без учета НДС не превышает 5 процентов от величины совокупных расходов на производство. Тогда к вычету можно принять весь НДС по сувенирам. А вот "входной" налог по подаркам, затраты на которые превысили норматив, при любых обстоятельствах не принимается к вычету и не уменьшает налогооблагаемый доход. Это следует из п. 7 ст. 171 и п. 19 ст. 270 Налогового кодекса РФ.

Рекламный стенд - не основное средство

Еще один распространенный повод для спора с налоговиками - это учет дорогостоящих рекламных стендов или образцов продукции, которые служат более одного года. Формально такие стенды отвечают всем признакам основных средств. И, по мнению инспекторов, затраты на их покупку надо включать в состав рекламных расходов через амортизационные отчисления. Например, об этом заявлено в Письме УМНС России по г. Москве от 17 мая 2004 г. N 26-12/33216, а также в Письме Минфина России от 25 апреля 2003 г. N 04-02-05/3/35.

Для организации это невыгодно, поскольку рекламные расходы, будучи косвенными, полностью уменьшают прибыль текущего периода. Срок же полезного использования основного средства составляет несколько лет. Поэтому, если цена вопроса велика, с чиновниками стоит поспорить в суде. Тем более что в данном случае арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщиков. Вот два примера: Постановление ФАС Поволжского округа от 9 июня 2005 г. N А55-9804/04-43 и Постановление ФАС Уральского округа от 14 января 2005 г. N Ф09-5757/04-АК. В обоих случаях судьи указали, что имущество, используемое для рекламы, не может считаться основным средством. И его стоимость подлежит единовременному списанию на рекламные расходы.

Т.И.Азымова

Аудитор консалтинговой фирмы

ООО "Старая крепость"

Подписано в печать

12.10.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——