"Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2005, N 10

ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ - ПРОВЕДЕНИЕ, ОФОРМЛЕНИЕ, ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ

В соответствии со ст. 12 Закона о бухгалтерском учете, а также с п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета инвентаризация имущества и обязательств проводится предприятиями торговли и общественного питания для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности.

В ходе проводимой инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие имущественных ценностей, состояние расчетов и финансовых обязательств.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением тех случаев, когда проведение инвентаризации является обязательным.

Соответствующее решение может быть оформлено в виде отдельного приказа (распоряжения) по организации, приложения к приказу об учетной политике и т.п. В такого рода документе устанавливаются случаи проведения инвентаризаций (как плановых - ежемесячно, что особо характерно для торговых предприятий и предприятий общественного питания, по итогам квартала и т.п., так и проводимых в зависимости от наступления определенных обстоятельств), их сроки (продолжительность), состав инвентаризационной комиссии, а также непосредственно порядок проведения инвентаризации (методика, используемые формы, порядок взвешивания, обмеривания, выявления разниц и т.п.).

В распорядительном документе о проведении инвентаризации определяется также степень охвата объектов учета - полная или выборочная инвентаризация.

Случаи обязательного проведения инвентаризации приведены в п. 2 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). При этом инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков;

- при смене материально-ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации перед составлением ликвидационного баланса;

- в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Необходимо учитывать, что при проведении инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности ее результаты должны подтверждать достоверность каждой из статей бухгалтерского баланса.

При введении в организации в соответствии со ст. 244 ТК РФ коллективной (бригадной) материальной ответственности внеплановые инвентаризации проводятся при смене руководителя коллектива (бригадира), при выбытии из коллектива (бригады) более 50 процентов его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады), что следует из п. 10 Типовой формы договора о полной коллективной (бригадной) материальной ответственности, утвержденной Постановлением Минтруда России от 31 декабря 2002 г. N 85.

Отдельные нормативные акты предлагают проводить инвентаризацию продуктов (сырья) и готовых изделий на предприятиях общественного питания как основного производства (кухни), так и самостоятельных цехов (кондитерского, полуфабрикатов и др.) в следующие сроки (см. Методику учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности, утвержденную Отраслевым центром повышения квалификации работников торговли Комитета Российской Федерации по торговле 12 августа 1994 г. N 1-1098/32-2):

- в кладовых - не реже одного раза в квартал;

- на кухнях и в производственных цехах - не реже одного раза в месяц;

- в буфетах - не реже двух раз в квартал.

Все остальные случаи проведения инвентаризаций определяются издаваемым в организации соответствующим локальным нормативным актом.

Порядок проведения инвентаризаций определяется с учетом положений Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49 (далее по тексту - Указания по проведению инвентаризации).

Для проведения инвентаризации в каждой из торговых организаций или на предприятии общественного питания создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При большом объеме товарооборота, больших остатках товаров (продуктов) и т.п. могут создаваться рабочие инвентаризационные комиссии, а при малом объеме работ проведение инвентаризации может возлагаться на созданные ревизионные комиссии.

Персональный состав комиссий определяется письменным приказом (постановлением, распоряжением) руководителя организации, и при этом в состав таких комиссий могут включаться представители администрации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты, в том числе и представители службы внутреннего аудита предприятия и независимых аудиторских организаций.

Необходимо учитывать, что отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания ее результатов недействительными.

Если организация располагает драгоценными металлами или драгоценными камнями, их ломом или отходами, их инвентаризация организуется с соблюдением Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной Приказом Минфина России от 29 августа 2001 г. N 68н.

Как отмечено в Письме Минфина России от 27 мая 2002 г. N 16-00-14/184 "Об инвентаризации имущества и финансовых обязательств", в обязанности главного бухгалтера вменяются не проведение инвентаризации, а контроль за правильностью соблюдения установленных правил проведения инвентаризации и оформления ее результатов, а также участие в работе юридических служб по оформлению материалов по недостачам и хищениям денежных средств и товарно-материальных ценностей и контроль за передачей в надлежащих случаях этих материалов в судебные и следственные органы.

В связи с этим важно правильно организовать работу инвентаризационной комиссии организации, а не пытаться силами бухгалтерии "соблюсти" требования законодательства о необходимости проведения инвентаризаций.

Назначение инвентаризации в каждом конкретном случае осуществляется на основании издаваемого руководителем организации приказа, оформляемого по типовой форме N ИНВ-22 "Приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации", утвержденной Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" (в ред. изм. и доп., далее по тексту - Постановление Госкомстата России N 88). Каждый из таких приказов в свою очередь регистрируется в "Журнале учета контроля за выполнением приказов (постановлений, распоряжений) о проведении инвентаризации" (форма N ИНВ-23).

Отдельные вопросы организации и проведения инвентаризации

Подготовительная работа инвентаризационных комиссий заключается в определении (установлении) объектов, подлежащих проверке, установлении материально-ответственных лиц по объектам инвентаризации, распределении обязанностей между членами комиссии, анализе результатов ранее проведенных инвентаризаций и выявлении объектов, на которых до этого были выявлены недостачи (излишки).

К объектам инвентаризации могут быть отнесены складские помещения (кладовые), торговые залы, секции (производство предприятий общественного питания, буфеты и т.п.) и другие объекты аналитического учета товаров, в которых хранятся не только товары (продукты), принадлежащие организации, но и принятые на ответственное хранение (на комиссию и др.).

Затем организуется опломбирование помещений, в которых находятся товары (продукты), проверка мерной посуды (весов) и других предметов инвентария, в особенности принадлежащих самим материально-ответственным лицам.

В ходе проведения инвентаризации товаров проверяются соответствие фактического наличия товаров остаткам, выведенным в книгах и регистрах учета, их стоимостная оценка, уточняется фактический размер реализованной торговой надбавки (в том случае, если учет товаров ведется по продажным ценам). Одновременно с товарами осуществляется проверка остатков тары и стеклянной посуды.

До начала проведения инвентаризации материально-ответственные лица должны дать расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход (такие расписки предусматриваются типовыми формами первичной учетной документации). Для этого материально-ответственными лицами оформляется отдельный товарный отчет с начала отчетного периода (месяца) до начала инвентаризации.

Все последние на момент инвентаризации документы, полученные комиссией, визируются председателем комиссии с указанием на них словосочетания "до инвентаризации на "_" (дата)", что служит для бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.

Инвентаризация товаров и продуктов организуется по их местонахождению и материально-ответственным лицам. Проверка фактического наличия производится при обязательном участии материально-ответственных лиц путем обязательного их пересчета, перевешивания или перемеривания. Не допускается производить записи со слов ответственных за хранение физических лиц или руководствуясь представленными ими оправдательными документами.

По товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей.

Определение веса (объема) навалочных товаров (наливных продуктов) допускается производить на основании обмеров и технических расчетов.

Пример 1. Необходимо определить массу подсолнечного масла в бочке диаметром 30 см, высотой уровня масла в бочке - 50 см. Масса 1 л масла равна 0,92 кг.

Для того чтобы определить фактическую массу на дату инвентаризации, необходимо вначале измерить объем продукта по формуле 3,14 ("пи") x R (величина радиуса в квадрате) x h (высота уровня).

Эта величина составит 3,14 x 15 x 15 x 50 = 35,3 куб. дм.

Масса = объем x плотность = 35,3 x 0,92 = 32,47 кг.

Сведения о фактическом наличии товаров и продуктов записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в 2 экземплярах. Для этого применяются типовые унифицированные формы, утвержденные Постановлением Госкомстата России N 88, - формы N N ИНВ-3 "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей", ИНВ-4 "Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных", ИНВ-5 "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение" и ИНВ-6 "Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути".

При этом все товарно-материальные ценности заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и т.д.) с тем, чтобы обеспечить максимальное описание инвентаризуемых объектов. Впоследствии это окажет посильную помощь при принятии решения о пересортице товаров (продуктов питания).

Тара заносится в описи по видам, целевому назначению и качественному состоянию (новая, бывшая в употреблении, требующая ремонта и т.д.).

В течение времени, когда проводится инвентаризация, помещения, где хранятся товары и продукты, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны, во время перерывов в работе описи должны храниться в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.

Следует обратить внимание на порядок оформления прихода (расхода) товаров (продуктов) на инвентаризуемых объектах.

Товары (продукты), поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально-ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации.

При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации допускается отпускать товары материально-ответственными лицами в присутствии членов комиссии. На такие товары составляются отдельные описи под наименованием "Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации" и "Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации". На приходных и расходных документах председателем комиссии производится отметка "после инвентаризации" со ссылкой на дату описи, в которую они записаны.

Принятые (отпущенные) в период инвентаризации товары (продукты) после завершения работы комиссии должны быть отражены материально-ответственным лицом в товарном отчете, составляемом после окончания инвентаризации до окончания отчетного периода (месяца).

Тара, находящаяся на предприятиях общественного питания, инвентаризуется одновременно с сырьем, продуктами и готовыми изделиями.

При проведении инвентаризации на производстве (кухне) предприятий общественного питания до начала проверки фактического наличия продуктов необходимо проверить кассу и получить ежедневный отчет о движении продуктов и тары на кухне. В настоящее время данный документ оформляется по типовой форме N ОП-14 "Ведомость учета движения продуктов и тары на кухне (товарный отчет)", утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".

При оформлении инвентаризационных описей неиспользованные продукты и сырье записываются по массе, полуфабрикаты при этом включаются в опись в пересчете на продукты, израсходованные на их приготовление, по Сборнику рецептур блюд. Остатки готовой продукции (блюд) на сырье не пересчитываются.

При инвентаризации продуктов в буфетах к отчету должны быть приложены первые экземпляры приходных документов с кладовой и кухни. Расходная сумма должна быть подтверждена показаниями приходного кассового ордера (на сумму выручки, сданную в кассу предприятия) или счетчиков контрольно-кассовых машин.

При инвентаризации основных средств комиссия должна произвести осмотр объектов и занести в описи их полное наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели. При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия должна проверить наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации. Должно быть проверено наличие документов и на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящихся в собственности организации.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Например, по зданиям - указать их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общая полезная площадь), число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.), год постройки и др.; по каналам - протяженность, глубину и ширину (по дну и поверхности), искусственные сооружения, материалы крепления дна и откосов; по мостам - местонахождение, род материалов и основные размеры; по дорогам - тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материалы покрытия, ширину полотна и т.п.

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.

Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

На основные средства, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.

Необходимо учитывать, что объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике организации исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

В целях сохранности этих объектов в эксплуатации в организации должен быть обеспечен надлежащий контроль за их движением. В связи с этим в ходе проведения инвентаризации необходимо установить, используются ли те из объектов основных средств, которые исходя из своей стоимости были единовременно списаны с учета. По такому имуществу председателю инвентаризационной комиссии следует получить дополнительные данные в бухгалтерии организации и организовать их отдельную проверку.

При проведении инвентаризации рекомендуется также проверять правильность начисления амортизации (износа) по объектам основных средств, а также правильность проведения их переоценки.

Инвентаризация основных средств оформляется по типовой форме N ИНВ-1 "Инвентаризационная опись основных средств", утвержденной Постановлением Госкомстата России N 88.

При инвентаризации нематериальных активов согласно Указаниям по проведению инвентаризации проверяются наличие документов, подтверждающих права организации на их использование, а также правильность и своевременность отражения нематериальных активов в бухгалтерском балансе в соответствии с ПБУ 14/2000. Для оформления результатов инвентаризации нематериальных активов используется типовая форма N ИНВ-1а "Инвентаризационная опись нематериальных активов".

В рамках инвентаризации финансовых вложений устанавливаются правильность оформления ценных бумаг, реальность стоимости учтенных на балансе ценных бумаг, сохранность ценных бумаг (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета), своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете полученных доходов по ценным бумагам. При осуществлении проверки учитываются нормы ПБУ 19/02.

Инвентаризация кассы организуется и проводится в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Решением Совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22 сентября 1993 г. N 40.

При проверке фактического наличия денежных средств осуществляются полный полистный пересчет денежной наличности, а также проверка других ценностей, находящихся в кассе (денежные документы, бланки документов строгой отчетности, ценные бумаги и др.).

Остаток денежной наличности в кассе сверяется с данными учета по "Кассовой книге" (форма N КО-4, утвержденная Постановлением Госкомстата России N 88). При этом следует учитывать, что ряд оправдательных документов по учету на дату проведения ревизии (проверки) может быть не проведен. В связи с этим от кассира необходимо потребовать провести документы по учету в кассовой книге и выявить остаток средств по данным учета.

При проведении ревизии (проверки) кассы следует также учитывать установленный организации лимит хранения наличных денежных средств в кассе. Данный лимит устанавливается одним из банковских учреждений, в которых обслуживается организация. При выявлении превышения указанного лимита должны быть приняты меры по сдаче излишествующих наличных денежных средств на расчетный счет организации.

Исключение составляют случаи, когда организации имеют право хранить в своих кассах наличные деньги, сверх установленных лимитов - только для оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию и стипендий, и не свыше 3 рабочих дней (для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, - до 5 дней), включая день получения денег в банке.

Результаты ревизии (проверки) кассы оформляются актом по форме, приведенной в Приложении N 4 к Порядку ведения кассовых операций в Российской Федерации и (или) "Актом инвентаризации наличных денежных средств" (форма N ИНВ-15), форма которого утверждена Постановлением Госкомстата России N 88.

При обнаружении недостачи или излишка ценностей в кассе, в оформляемом акте указываются их сумма и обстоятельства возникновения. От кассира истребуются объяснения причин выявленных излишков или недостач, которые приводятся на оборотной стороне оформляемого акта.

Необходимо учитывать, что приходоваться должны любые выявленные излишки денежных средств в кассе организации, так как согласно действующим правилам кассир не имеет права хранить в кассе свои собственные наличные денежные средства или средства других лиц.

Одновременно при проведении инвентаризации кассы проверяется фактическое наличие денежных документов, бланков строгой отчетности и иных ценностей, хранящихся в кассе организации (ценных подарков и т.п.).

Проверка фактического наличия бланков ценных бумаг и других бланков документов строгой отчетности производится по видам бланков (например, по акциям: именные и на предъявителя, привилегированные и обыкновенные), с учетом начальных и конечных номеров тех или иных бланков, а также по каждому месту хранения и материально-ответственным лицам. Результаты инвентаризации данных объектов оформляются "Инвентаризационной описью ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности" (форма N ИНВ-16).

При инвентаризации бланков строгой отчетности в соответствии с п. 21 Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 31 марта 2005 г. N 171) проверяется наличие на обложках (наклеенных на книжках листах) использованных квитанционных книжек (других сброшюрованных бланков) печати организации и подписи главного бухгалтера (бухгалтера), сохранность копий бланков (корешков), отсутствие подчисток и исправлений, а также соответствие сумм, указанных в копиях (корешках), суммам, отраженным в ведомостях и реестрах, сдаваемых в бухгалтерию, или в кассовых отчетах.

При выявлении излишков или недостач средств на банковских счетах организации силами инвентаризационной комиссии или работников бухгалтерии принимаются меры к урегулированию возникших разниц с соответствующим кредитным учреждением, истребованию в случае необходимости копий документов и оформлением на основании их записей в бухгалтерском учете.

В рамках инвентаризации расчетов осуществляется оформление актов сверки с поставщиками, подрядчиками, покупателями, заказчиками и т.п. на числящиеся в учете суммы дебиторской и кредиторской задолженностей, направление их контрагентам, их истребование, рассмотрение и внесение (в случае необходимости) соответствующих изменений в данные бухгалтерского учета и отчетности.

Необходимо учитывать, что в соответствии с п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными.

Фактически это означает следующее - даже если в бухгалтерском учете торговой организации или предприятия общественного питания по каким-либо причинам будут отражены не все хозяйственные операции, связанные с выполнением сторонами своих обязательств по заключенным договорам, или же данные обязательства у контрагентов будут отражены в различных суммах, при проведении сверки организация вправе настаивать на правильности своих записей и не обязательно приводить свои данные в соответствие с данными поставщика (подрядчика).

Только если по итогам сверки неправильность данных будет доказана другой стороной и с этим согласится сама организация, бухгалтерские записи могут быть приведены в соответствие с реально оказанными объемами услуг (выполненных работ, поставленной продукции) с учетом наличия правильно оформленных первичных учетных документов. Без наличия таких документов организация не вправе только лишь на основании одного акта сверки производить дополнительные или сторнировочные записи.

В этом и заключается смысл взаимосверки расчетов - сверить данные сторон, проверить обоснованность выявленных расхождений (различий) и с учетом наличия первичных учетных документов привести свои учетные данные в соответствие с реальными обязательствами сторон.

Исключение составляют расчеты с банками и бюджетом, которые в силу требований п. 74 Положения по ведению бухгалтерского учета должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны, а оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается. При осуществлении сверки с налоговой инспекцией истребуются сведения о наличии задолженности организации по налогам и сборам, и их сверка с данными бухгалтерского учета.

Итоги инвентаризации расчетов фиксируются в "Акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами" (форма N ИНВ-17), к которому прилагается "Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами" (форма N ИНВ-17).

В случае если по итогам сверки будут выявлены расхождения, по ним должно быть принято соответствующее решение - обоснованы требования кредитора (должника) или нет. Если обоснованы, то в бухгалтерском учете организации должны быть оформлены корректирующие записи, посредством которых суммы задолженности станут действительными.

При инвентаризации расходов будущих периодов инвентаризационная комиссия по документам устанавливает сумму, подлежащую отражению на счете расходов будущих периодов и отнесению на издержки производства и обращения (либо на соответствующие источники средств организации) в течение документально обоснованного срока в соответствии с разработанными в организации расчетами и учетной политикой.

Результаты инвентаризации расходов будущих периодов оформляются "Актом инвентаризации расходов будущих периодов" по форме N ИНВ-11, утвержденной Постановлением Госкомстата России N 88.

В соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета к расходам будущих периодов относятся затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам. Такие расходы подлежат отражению в бухгалтерском балансе на отчетную дату отдельной статьей и списываются в порядке, устанавливаемом предприятием в течение периода, к которому они относятся. Метод списания расходов фиксируется в учетной политике организации на соответствующий год.

При инвентаризации резервов предстоящих расходов и платежей проверяются правильность и обоснованность созданных в организации резервов, а также реальность оставшейся суммы резерва на конец года.

Например, резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений в виде единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В связи с этим к результатам инвентаризации должен быть приложен расчет, обосновывающий остаток на конец года неиспользованного резерва на предстоящую оплату отпусков.

Необходимо учитывать, что если при уточнении учетной политики на следующий год организация сочтет нецелесообразным начислять какие-то резервы, то их остатки на 1 января следующего года подлежат присоединению к финансовому результату января месяца записью по дебету счета 96 "Резервы предстоящих расходов" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы".

Документальное оформление результатов инвентаризаций

Данные о фактическом наличии соответствующих товарно-материальных ценностей, а также о состоянии иных объектов учета оформляются утвержденными Постановлением Госкомстата России N 88 инвентаризационными описями, актами инвентаризации или иными первичными документами.

Описи составляются в двух экземплярах и подписываются ответственными лицами комиссии на основании пересчета, взвешивания, перемеривания товарно-материальных ценностей отдельно по каждому месту нахождения и материально-ответственному лицу или группе лиц, на ответственном хранении которых находятся ценности. Один экземпляр передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, второй остается у материально-ответственных лиц.

При этом необходимо учитывать, что в описи включаются все выявленные товары (продукты) и иные ценности, в том числе и излишествующие, а на выявленные при инвентаризации негодные или испорченные ценности составляются соответствующие акты.

В тех случаях, когда по условиям организации деятельности комиссия не имеет возможности в течение одного дня произвести подсчет материальных ценностей и записать их в инвентаризационную опись, используется инвентаризационный ярлык (форма N ИНВ-2). Ярлык заполняется в одном экземпляре членами комиссии и хранится вместе с пересчитанными товарами (продуктами).

Отдельные инвентаризационные описи составляются на товары, находящиеся в пути; отгруженные, не оплаченные в срок покупателями; находящиеся на складах других организаций; на товары, переданные в переработку другой организации (для упаковки, предпродажной подготовки и т.п.).

На отгруженные или находящиеся в пути товары заполняются несколько другие формы - акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (форма N ИНВ-4) и акт инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути (форма N ИНВ-6).

В описях на товары, находящиеся в пути, по каждой отдельной отправке должны быть приведены следующие данные: наименование, количество и стоимость, дата отгрузки, перечень и номера документов, на основании которых эти товары учтены на счетах бухгалтерского учета.

В описях на товары, отгруженные и не оплаченные в срок покупателями, по каждой отдельной отгрузке приводятся наименование покупателя, наименование товаров, сумма, дата отгрузки, дата выписки и номер расчетного документа.

Товары, хранящиеся на складах других организаций, заносятся в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих товаров на ответственное хранение. В описях указываются их наименование, количество, сорт, стоимость (по данным учета), дата принятия груза на хранение, место хранения, номера и даты документов.

В описях на товары, переданные в переработку другой организации, указываются наименование перерабатывающей организации, наименование товаров, количество, фактическая стоимость по данным учета, дата передачи товаров в переработку, номера и даты документов.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей, отгруженных, но не оплаченных в срок покупателями, находящихся на складах других организаций, заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

На счетах учета товаров (продуктов), не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально-ответственных лиц, могут оставаться только суммы, подтвержденные надлежаще оформленными документами: по находящимся в пути - расчетными документами поставщиков или другими их заменяющими документами; по отгруженным - копиями предъявленных покупателям документов (платежных поручений, векселей и т.д.); по просроченным оплатой документам - с обязательным подтверждением учреждением банка; по находящимся на складах сторонних организаций - сохранными расписками, переоформленными на дату, близкую к дате проведения инвентаризации.

Предварительно должна быть произведена сверка этих счетов с другими корреспондирующими счетами. Так, по балансовому счету 45 "Товары отгруженные" следует установить, не числятся ли на счете суммы, оплата которых была отражена на других счетах (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.) или суммы за товары, фактически оплаченные и полученные, но числящиеся в пути.

Если расхождения обусловлены другими причинами или не подтверждены соответствующими документами, а причины до начала проверки не установлены, в акте инвентаризации данные факты должны отражаться отдельно с указанием сумм расхождений, сроков их образования и других данных, описывающих недостачу.

Инвентаризационные описи могут быть заполнены как с использованием вычислительной и другой организационной техники, так и ручным способом. Описи заполняются чернилами и шариковой ручкой четко и ясно, без помарок и подчисток.

На каждой странице описи указываются прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны. Все члены комиссии подписывают каждую страницу описи.

Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над зачеркнутыми правильных записей. Исправления оговариваются и подписываются всеми членами комиссии и материально-ответственными лицами.

В описях не допускается оставлять незаполненные строки, на последних страницах незаполненные строки прочеркиваются и производится отметка о проверке цен, таксировки и просчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку.

Описи подписываются всеми членами комиссии и материально-ответственными лицами. В конце описи материально-ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение (при проверке фактического наличия имущества в случае смены материально-ответственных лиц, принявший имущество расписывается в описи о получении, а сдавший - о сдаче этого имущества).

По результатам работы инвентаризационной комиссии и оформленных в установленном порядке инвентаризационных описей (актов инвентаризации) по тем видам имущества, при инвентаризации которых были выявлены отклонения фактических данных от данных учета, в бухгалтерии организации в двух экземплярах оформляются сличительные ведомости.

В части объектов основных средств оформляется "Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств" (форма N ИНВ-18), а по материально-производственным запасам - "Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей" (форма N ИНВ-19).

В оформляемых ведомостях приводятся только выявленные расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. При оформлении ведомостей учитываются расхождения не только в количестве материальных ценностей, но и в их оценке (по данным учета и фактической, выявленной по результатам работы инвентаризационной комиссии).

Оформленные ведомости подписываются бухгалтером, и с результатами сличения под роспись ознакомляются материально-ответственные лица, в ведении которых находились соответствующие активы.

Обобщенные данные результатов проведенных инвентаризаций из сличительных ведомостей и данные инвентаризационных описей (актов инвентаризации) денежных средств и др. переносятся в "Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией" (форма N ИНВ-26, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 27 марта 2000 г. N 26).

В графах 3 и 4 ведомости соответственно приводятся наименование балансового счета и его номер в соответствии с Планом счетов, в графах 4 и 5 - суммы выявленных по результатам инвентаризации излишков и недостач имущества, в графе 6 ведомости отражается стоимость выявленных в ходе инвентаризации испорченных материальных ценностей.

Проект ведомости оформляется ответственным работником бухгалтерии и затем передается для рассмотрения главному бухгалтеру и председателю инвентаризационной комиссии, которые должны выработать предложения для руководителя организации о порядке урегулирования выявленных в ходе инвентаризации расхождений, и особенно определить возможные источники для покрытия суммы выявленной недостачи и потерь от порчи имущества.

Отраженные в графах 5 и 6 ведомости суммы недостач и потерь от порчи ценностей распределяются по источникам их покрытия в графах 7 "зачтено по пересортице", 8 "списано в пределах норм естественной убыли", 9 "отнесено на виновных лиц" и 10 "списано сверх норм естественной убыли".

Результаты работы инвентаризационной комиссии с оформленной в установленном порядке "Ведомостью учета результатов, выявленных инвентаризацией" и проектом приказа (распоряжения) о поощрении соответствующих должностных лиц, наказании и привлечении к ответственности виновных лиц, определении источников покрытия выявленных недостач и потерь от порчи ценностей, а также принятии мер по улучшению условий сохранности имущества и работы соответствующих подразделений (должностных лиц) докладываются руководителю организации председателем инвентаризационной комиссии.

После подписания руководителем организации "Ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией" (форма N ИНВ-26) данный документ является основанием для осуществления соответствующих записей в бухгалтерском и налоговом учете организации.

В отдельном порядке председателем комиссии докладываются результаты инвентаризации расчетов и иных объектов учета, выявленные расхождения по которым не нашли своего отражения в оформленной ведомости учета результатов инвентаризации.

Регулирование инвентаризационных разниц в бухгалтерском

и налоговом учете

Выявленные при инвентаризации и отраженные в итоговой ведомости результаты отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с положениями п. 3 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете.

Излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма относится в состав внереализационных доходов организации записью по дебету счетов 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары" (по соответствующим субсчетам учета), 50 "Касса" и др. и кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы".

В целях налогообложения по налогу на прибыль выявленные при инвентаризации излишки товарно-материальных ценностей и прочего имущества (в том числе денежных средств) увеличивают налоговую базу в составе внереализационных доходов на основании п. 20 ст. 250 НК РФ.

На предприятиях розничной торговли суммы начисленной торговой надбавки по выявленным товарам оформляются записью по дебету счета 41, субсчет "Товары в розничной торговле" и кредиту счета 42 "Торговая наценка".

Излишек наличных денежных средств приходуется записью дебет счета 50 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы".

Выявленные по результатам инвентаризации недостача и порча материальных ценностей в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства (обращения), а сверх норм - на счет виновных лиц. При этом следует учитывать, что до определения недостачи возможен зачет излишков и недостач пересортицей.

Под пересортицей товарно-материальных ценностей понимается одновременная недостача одного сорта товара и излишек другого сорта товара того же наименования. Как правило, причинами пересортицы является недостаточный контроль за соответствием отпускаемого со склада сорта товаров сорту, указанному в первичных документах, служащих основанием для отпуска товаров со склада. Выявляются пересортицы при проведении инвентаризаций и иных установленных контрольных мероприятий.

Порядок регулирования возникающих в связи с пересортицей разниц определен в п. 5.3 Указаний по проведению инвентаризации, согласно которому взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.

О допущенной пересортице материально-ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.

В том случае, если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц.

Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли и списываются в организациях торговли и общественного питания на издержки обращения.

На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально-ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц.

При выявлении пересортицы товарно-материальных ценностей, недостача одних из них отражается по одной строке инвентаризационной описи, а излишек других - по другой строке описи. Затем выявленные расхождения между учетными данными и фактическим наличием имущественных ценностей (включая пересортицу товаров) из инвентаризационных описей переносятся в сличительные ведомости по форме N ИНВ-19 и "Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией" (форма N ИНВ-26).

Именно при оформлении ведомости по форме N ИНВ-26 и определяется порядок регулирования возникших разниц - либо зачет по пересортице, либо списание в пределах норм естественной убыли на издержки обращения, либо отнесение на виновных лиц, либо списание сверх норм естественной убыли за счет собственных средств организации.

В бухгалтерском учете выявленные суммы пересортицы (на примере товаров) оформляются следующими записями по счетам учета:

дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" кредит счета 41 - отражена недостача товаров одного сорта (по учетным ценам организации);

дебет счета 41 кредит счета 94 - излишек товаров другого сорта;

дебет счета 41 кредит счета 41 - зачет недостачи товаров по пересортице;

дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" кредит счета 94 - отнесение за счет виновных лиц разницы в стоимости недостающих ценностей над стоимостью излишествующих ценностей;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 94 - списание за счет организации разницы в стоимости недостающих ценностей над стоимостью излишествующих ценностей.

Если при зачете недостач при пересортице будет выявлен излишек товаров, он приходуется по рыночной стоимости и относится на внереализационные доходы организации - дебет счета 41 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы".

После зачета излишков и недостач товарно-материальных ценностей по результатам пересортицы определяются иные источники покрытия сумм выявленных недостач и порчи материальных ценностей - затраты производства, средства виновных лиц, прибыль или собственные средства организации.

Стоимость недостающих ценностей отражается в бухгалтерском учете следующими записями:

дебет счета 94 кредит счетов 10, 41, 50 - недостачи товарно-материальных ценностей по учетным ценам, а также наличных денежных средств;

дебет счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" кредит счета 01 - первоначальная (восстановительная) стоимость недостающих объектов основных средств;

дебет счета 01 кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - сумма амортизации, начисленная по недостающим объектам основных средств;

дебет счета 94 кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - остаточная стоимость недостающих объектов основных средств.

Недостачи имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на счета учета производственных затрат (издержек обращения) - дебет счета 44 кредит счета 94.

В случае образования на предприятиях торговли и общественного питания целевого резерва предстоящих расходов, выявленные при инвентаризации суммы недостачи и потери от порчи ценностей относятся за счет средств указанного резерва - дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчет "Резерв расходов на списание естественной убыли в пределах утвержденных норм естественной убыли" кредит счета 94.

Если образованного резерва недостаточно, убыль товаров в пределах норм естественной убыли относится напрямую на счета учета издержек - дебет счета 44 кредит счета 94.

При уточнении учетной политики организации на следующий год и исключением возможности создания резерва, остатки числящегося на 1-ое января следующего года резерва подлежат присоединению к финансовому результату организации записью за январь следующего года по дебету счета 96 в корреспонденции с кредитом счета 91, субсчет "Прочие доходы".

Как представляется, для целей бухгалтерского учета могут использоваться нормы естественной убыли, определенные действующими на сегодняшний день нормативными актами.

Для целей налогообложения по налогу на прибыль необходимо руководствоваться ст. 7 Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах", согласно которой впредь до утверждения в установленном порядке применяемых для целей налогообложения норм естественной убыли организации могут руководствоваться нормами естественной убыли, утвержденными ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Указанные расходы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль на основании пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ.

Убытки от недостач и порчи ценностей сверх норм естественной убыли относятся за счет виновных лиц в следующих случаях:

- если указанные лица признаны виновными решениями суда (при этом любое лицо, совершившее преступление (правонарушение) считается невиновным до тех пор, пока его вина не будет доказана в предусмотренном законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда);

- если указанные лица являются виновными в силу принятия на себя полной материальной ответственности;

- в других случаях, когда работники в соответствии с гл. 39 ТК РФ могут быть привлечены к полной или ограниченной материальной ответственности.

В бухгалтерском учете отнесенные за счет виновных лиц суммы недостач и порчи материальных ценностей оформляются следующими записями:

дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" кредит счета 94 - отнесение недостачи за счет виновных лиц (по учетным ценам).

В соответствии с положениями ст. 246 ТК РФ размер ущерба, причиненного виновными лицами при утрате и порче имущества, определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества.

При определении ущерба в указанном порядке могут возникнуть разницы, превышающие учетные цены. В данном случае в бухгалтерском учете на сумму разницы оформляется следующая запись:

дебет счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" кредит счета 98, субсчет "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" - за счет виновных лиц отнесена разница между суммой, подлежащей к взысканию, и стоимостью недостающих материальных ценностей по учетным ценам;

дебет счета 50 кредит счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" - ущерб возмещен виновным лицом путем внесения наличных денег в кассу организации;

дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" кредит счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" - на основании изданного в установленном ТК РФ порядке письменного приказа (распоряжения) руководителя организации произведены удержания с заработной платы виновного работника в счет возмещения суммы ущерба, причиненного недостачей или порчей материальных ценностей;

дебет счета 98, субсчет "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - сумма возмещенной работниками разницы между суммой возмещаемого ущерба и балансовой стоимостью недостающих (испорченных) материальных ценностей отражается в составе внереализационных доходов организации.

Необходимо учитывать, что в соответствии с положениями ст. 171 гл. 21 НК РФ организации имеют право на зачет сумм НДС со стоимости товарно-материальных ценностей, приобретенных для осуществления хозяйственных операций и (или) перепродажи. В части выявленных недостач товарно-материальных ценностей, виновниками которых признаны физические лица, отнесенные на расчеты с бюджетом суммы НДС должны быть восстановлены:

дебет счета 94 кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - восстановление сумм НДС со стоимости недостающих и (или) испорченных товарно-материальных ценностей;

дебет счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению ущерба" кредит счета 94 - отнесение сумм восстановленного НДС на расчеты с виновными лицами.

Необходимо учитывать, что в правах работодателей самостоятельно взыскивать с виновных работников причиненный ими ущерб, не превышающий среднего месячного заработка работника (ст. 248 ТК РФ). В таких случаях распоряжение о производстве удержания должно быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба.

Если месячный срок истек или сумма причиненного ущерба превышает средний месячный заработок виновного работника, взыскание может быть произведено только в судебном порядке.

Если работник согласен добровольно возместить причиненный ущерб, превышающий его средний месячный заработок, путем удержаний из начисленной заработной платы, рекомендуется в письменной форме оформить его обязательство с указанием в нем размера ежемесячных удержаний.

Удержания, производимые из заработной платы работников по распоряжению администрации организации, согласно ст. 138 ТК РФ не могут превышать 20 процентов, а удержания согласно оформленным исполнительным документам - 50 процентов.

Если с работника удерживаются алименты на содержание несовершеннолетних детей или производятся удержания в возмещение вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца, возмещение ущерба, причиненного преступлением, общий размер удержаний не может превышать 70 процентов.

В случае увольнения сотрудника с работы и наличия остатка невозмещенного им ущерба, он переносится на балансовый счет 76 (дебет счета 76 кредит счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба"). При этом в случае необходимости организацией оформляются исполнительные документы для принудительного взыскания суммы невозмещенного ущерба, которые направляются судебному исполнителю по месту жительства физического лица.

Поступившие от бывшего сотрудника суммы в возмещение ущерба отражаются по дебету счетов 50, 51 и кредиту счета 76, а в части, превышающей учетную стоимость недостающих (испорченных) материальных ценностей, также по дебету счета 98 и кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы".

За счет финансового результата деятельности предприятий торговли и общественного питания суммы недостач и порчи материальных ценностей относятся в следующих случаях:

- когда решениями следственных или судебных органов подтверждено отсутствие виновных лиц;

- когда имеется решение суда об отказе во взыскании с соответствующих лиц ущерба по причине необоснованного иска.

В бухгалтерском учете при этом оформляется запись по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы" и кредиту счета 94. В данном случае также должны быть восстановлены суммы НДС со стоимости недостающих и (или) испорченных товарно-материальных ценностей.

Основанием для списания убытков от недостачи, порчи сверх норм естественной убыли, когда виновники не установлены или во взыскании которых отказано судом, является обоснованное заключение, утвержденное руководителем организации.

В документах, представляемых для оформления списания недостач и порчи сверх норм естественной убыли, должны иметься ссылки на решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, или заключение о факте порчи ценностей, полученное от соответствующих специализированных организаций.

Такими документы могут служить обращения в соответствующие органы (МВД России, судебные органы и т.п.) по фактам недостач и решения этих органов, а также заключения о факте порчи запасов, полученные от соответствующих служб организации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы) или специализированных организаций.

На основании пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль могут быть отнесены недостачи материальных ценностей в производствах и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены.

Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (судебными, следственными органами).

За счет собственных средств предприятий торговли и общественного питания, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль, суммы недостач и порчи материальных ценностей могут быть отнесены в следующих случаях:

- если виновные лица не установлены, а организация не принимает мер к их розыску или рассмотрению дела в судебном порядке или иным образом не может подтвердить факт отсутствия виновных лиц;

- если виновные лица установлены, а организация не принимает мер к взысканию с них суммы убытков ни в судебном, ни во внесудебном порядке.

В бухгалтерском учете списание сумм недостач и потерь в данном случае оформляется записью по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы" и кредиту счета 94 (без уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль).

Все результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а итоги годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности.

И.В.Гейц

Подписано в печать

27.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——