"Консультант", 2005, N 20

КОММЕНТАРИЙ К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ

ОТ 03.08.2005 N 03-03-04/1/142

При расчете нормы амортизации по приобретенным основным средствам, бывшим в употреблении, организация вправе установить уменьшенный срок полезного использования. Только для этого она должна документально подтвердить время эксплуатации такого объекта бывшими собственниками. И для владельцев подержанных транспортных средств это не составит особых затруднений, разъясняют специалисты Минфина.

Приобретение бывших в эксплуатации автомобилей руководством организации экономически оправданно. Зачем покупать новую машину, если подержанная обойдется значительно дешевле? Однако желание руководства сэкономить на покупке основного средства зачастую доставляет массу хлопот бухгалтеру организации: возникают проблемы, связанные с начислением амортизации по бывшим в эксплуатации транспортным средствам. Как определить срок полезного использования автомобиля, если учесть, что он уже был в употреблении у предыдущего собственника, а может, и не у одного? И главное - какие документы могут служить подтверждением фактического времени эксплуатации транспортного средства прежними владельцами? В комментируемом Письме специалисты финансового ведомства предлагают фирмам оптимальный вариант разрешения этих вопросов.

Расчет амортизации подержанных основных средств в теории...

Для того чтобы принять вновь приобретенное основное средство к налоговому учету, среди прочего бухгалтеру необходимо определить период его эксплуатации в деятельности организации. Фирмы самостоятельно устанавливают срок полезного использования объекта, но с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1). Для бывших в употреблении объектов законодатель предусмотрел особый порядок, и налогоплательщик может учесть время его службы прежним владельцам. А именно при расчете нормы амортизации организация вправе уменьшить общий срок полезного использования имущества на время его эксплуатации предыдущими собственниками (п. 12 ст. 259 НК РФ). Данное правило распространяется на все амортизируемые основные средства (здания, транспортные средства, офисную технику) независимо от метода начисления амортизации.

Одновременно следует заметить, что в бухгалтерском учете налогоплательщик также вправе учесть износ основного средства у прежнего владельца. Хотя ПБУ 6/01 такая возможность явно не предусмотрена, "недосказанность" восполнили Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина России от 13.10.2003 N 91н). Они позволяют определять срок полезного использования "поношенных" объектов, исходя из ожидаемого периода эксплуатации в организации, возможного износа, а также прочих факторов (п. 59 Методических указаний).

Таким образом, налогоплательщик вправе начислять амортизацию по бывшим в употреблении основным средствам, исходя из:

- общего срока полезного использования (согласно Классификации);

- оставшегося срока полезного использования (п. 12 ст. 259 НК РФ).

Конечно же, второй вариант более выгоден руководству организации, поскольку позволит быстрее списать стоимость подержанного основного средства в расходы. Только для того, чтобы обосновать такие действия, налогоплательщик должен документально подтвердить период службы объекта предыдущим собственникам. Ведь от этого зависит право налогоплательщика уменьшить срок полезного использования подержанного объекта и, как следствие, величину амортизационных отчислений и размер налога на прибыль.

В то же время ни один налогоплательщик не застрахован от покупки "самортизированного" основного средства, у которого истек нормативный срок полезного использования. В этом случае Налоговый кодекс позволяет самостоятельно установить период, в течение которого "изношенный" объект предположительно будет служить организации. Только следует учесть требования техники безопасности и другие факторы (абз. 2 п. 12 ст. 259 НК РФ). Причем, по мнению работников столичного налогового ведомства, срок его использования должен быть свыше 12 месяцев, иначе основное средство не будет отвечать критериям амортизируемого имущества (Письмо УМНС России по г. Москве от 28.11.2003 N 26-12/66552). Но и в этом случае налогоплательщик обязан обосновать свое право самостоятельно устанавливать срок эксплуатации подержанных объектов. Он должен документально подтвердить, что приобретенное им основное средство исчерпало нормативный срок полезного использования.

...и на практике

Проблема документального подтверждения... Финансовые и налоговые работники в один голос требуют от организаций подтверждения сроков эксплуатации основных средств бывшими владельцами. Но чаще всего конкретных разъяснений о том, какой именно документ может служить таким подтверждением, они не приводят. К примеру, специалисты столичного налогового ведомства считают, что письмо продавца о сроках фактического использования проданного основного средства не является достаточным основанием, чтобы уменьшить нормативный срок его службы. Но, к сожалению, на этом их разъяснения заканчиваются (Письмо УМНС России по г. Москве от 22.09.2004 N 26-12/61646). Так каким же документом фирма может подтвердить предыдущий период использования основного средства?

Налоговый кодекс также не дает четкого ответа на этот вопрос. В то же время законодательство обязывает фирмы оформлять все хозяйственные операции оправдательными документами (Закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ). И следует полагать, что к их числу, в частности, можно отнести первичные учетные документы, на основании которых фирма ведет бухгалтерский учет.

В большинстве случаев передача основных средств между организациями сопровождается оформлением акта о приеме-передаче по формам ОС-1, ОС-1а, ОС-1б (в зависимости от вида передаваемого объекта основных средств). Этот документ должен быть составлен в двух экземплярах - по одному для каждой из сторон. И из него бухгалтер может почерпнуть необходимую информацию о первоначальной дате ввода в эксплуатацию приобретенного объекта, а также о его фактическом сроке службы всем бывшим владельцам. Но на практике случается, что и форму ОС получить от продавца не представляется возможным или же она не отражает реальный срок использования основного средства.

В Письме финансисты рассмотрели следующую ситуацию. Владелец подержанного автомобиля в силу сложившихся обстоятельств не может подтвердить первичными бухгалтерскими документами срок использования транспортного средства предыдущими владельцами, поскольку один из них был физическим лицом. А гражданин по определению не может "ввести в эксплуатацию" основное средство и не ведет карточки бухгалтерского учета основных средств ОС-1. Из каких тогда документов налогоплательщик-покупатель может узнать о полном сроке использования транспортного средства?

Далее ситуация может осложниться еще и тем обстоятельством, что физическое лицо приобрело этот подержанный автомобиль за границей. Получается, что машина эксплуатировалась еще и за рубежом, но опять же ее передача не предусматривает составление необходимых бухгалтеру документов, которые бы позволяли определить срок ее эксплуатации иностранным владельцем. Так как же в конечном счете налогоплательщик может учесть срок эксплуатации "изношенного" автомобиля предшествующими собственниками?

...и ее решение. Специалисты финансового ведомства допускают возможность организациям-автовладельцам в качестве документального подтверждения срока эксплуатации машины предыдущими владельцами использовать паспорт транспортного средства. В своих рассуждениях они исходят из следующих соображений.

В соответствии с п. 4 Положения о паспортах транспортных средств паспорт выдается его собственнику (а также лицам, владеющим, пользующимся, распоряжающимся автомобилем) (Приказ МВД России от 23.06.2005 N 496, Минпромэнерго России N 192, Минэкономразвития России N 134). Причем если организация приобретает в собственность бывшую в употреблении машину, то в этом документе непременно будут указаны все ее предыдущие хозяева (п. 16 Положения). Более того, порядок оформления паспорта предусматривает заполнение дат приобретения и перехода права собственности на автомобиль от одного владельца к другому (п. 50.2 Положения). То есть этот документ содержит всю необходимую информацию о периодах времени, в течение которых машина находилась в собственности разных хозяев и теоретически использовалась ими по назначению (была в эксплуатации). Следовательно, уменьшение срока полезного использования приобретенного имущества на время, в течение которого оно служило предыдущему собственнику, можно считать обоснованным и документально подтвержденным. Хотя следует заметить, что день приобретения автомобиля, указанный в паспорте, можно считать датой ввода его в эксплуатацию весьма условно. К примеру, машина могла простоять в гараже частника полгода до того момента, когда владелец получил права на вождение и начал на ней ездить.

Но если продолжать нить рассуждений финансистов, то организации вправе рассчитать срок фактической эксплуатации машины каждым из бывших владельцев, исходя из промежутка времени между датами приобретения (покупки) и передачи (продажи) ими транспортного средства, указанными в паспорте. На полученное в результате подсчета количество лет (месяцев) налогоплательщик может уменьшить нормативный срок полезного использования подержанного автомобиля. Но надо полагать, что такой порядок расчета приемлем лишь в случае, если организация не может документально подтвердить время фактической эксплуатации кем-то из бывших собственников (например, физическим лицом). Или в случае, когда организация-продавец передает транспортное средство по акту приема-передачи, оформленному в произвольной форме. Если же продажу автомобиля одним юридическим лицом другому сопровождает составление акта о приеме-передаче объекта основных средств по форме ОС-1, то налогоплательщику целесообразно использовать в расчете данные именно этого документа. Ведь в нем содержится точная бухгалтерская информация о дате ввода и сроке фактической эксплуатации основного средства, которая в свою очередь соответствует данным налогового учета.

Подписано в печать

27.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——