"Консультант", 2005, N 20

КОММЕНТАРИЙ К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ

ОТ 16.08.2005 N 03-04-11/205

Перед предприятием, которое передает часть своей продукции на дегустацию, встают два вопроса: можно ли отнести стоимость такого имущества на расходы, а также платить НДС или же нет? По мнению финансистов, дегустация приравнивается к безвозмездной передаче и не уменьшает налог на прибыль. А вот НДС по бесплатно раздаваемым продуктам придется заплатить в любом случае.

Проблема реализации товаров в последнее время становится все острее. Поэтому многие фирмы с целью увеличения продаж своей продукции проводят различные рекламные кампании. В том числе и дегустации. К сожалению, Налоговый кодекс понятие дегустации не раскрывает. Более того, он не указывает, как нужно учитывать расходы на проведение этой акции. В опубликованном Письме Минфин пояснил, можно ли списать расходы на дегустацию при расчете налога на прибыль и следует ли начислять НДС при рекламной раздаче товаров.

"Прибыльный" аспект расходов на дегустацию

Порядок учета затрат на дегустацию при расчете налога на прибыль будет зависеть от того, признаются такие расходы рекламными или нет.

Определение рекламы дается в ст. 2 Закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе". Так, один из ее критериев - неограниченный круг лиц, среди которых распространяется информация о товаре. Именно этот фактор будет являться определяющим при решении вопроса о том, относятся ли затраты на дегустацию продукции к рекламным расходам. Ведь даже если такие траты будут формировать интерес к продукции фирмы и способствовать ее реализации, но при этом воздействие будет направлено лишь на определенных лиц, например потенциальных покупателей, то рекламой такие траты признаны не будут.

Рекламные расходы... Определение неограниченного круга лиц не дают ни Закон N 108-ФЗ, ни другие нормативные документы. Нет его и в опубликованном Письме Минфина. Однако очевидно, что, если организация проводит дегустацию продукции на выставках (ярмарках), в кафе, магазинах или других аналогичных публичных местах, она воздействует на неограниченный круг лиц. То есть рекламный характер такой дегустации налицо.

В таком случае, по мнению специалистов финансового министерства, расходы на проведение дегустации можно учитывать при расчете налога на прибыль на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса.

Но при этом у организации возникает другой вопрос: в каком размере затраты на проведение этой рекламной акции могут уменьшить налоговую базу? Дело в том, что п. 4 ст. 264 Налогового кодекса разделяет рекламные расходы на две категории: ненормируемые и нормируемые. К первой относятся затраты:

- на рекламу в СМИ;

- на наружную рекламу;

- на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, на уценку товаров, испорченных при экспонировании.

А вот к категории нормируемых рекламных расходов в соответствии все с тем же пунктом ст. 264 Налогового кодекса относятся затраты на приобретение (изготовление) призов для победителей массовых рекламных кампаний и на иные виды рекламы, не упомянутые в числе ненормируемых.

Расходы на дегустацию прямо не отнесены ни к одной из этих категорий. Минфин в опубликованном Письме указывает, что затраты на проведение такой акции относятся к расходам на иные виды рекламы. То есть организации могут списать их на расходы лишь в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

Но есть и другая точка зрения. Состоит она в том, что вопрос о нормировании затрат на проведение дегустации решают в зависимости от того, каким образом она проводилась. В случае если дегустация осуществлялась на ярмарке или выставке, расходы можно списывать полностью как ненормируемые выставочные расходы. В остальных же случаях, например когда продукция раздавалась "на пробу" в магазинах или кафе, учесть затраты можно только в пределах лимита.

Такой подход основан на том, что Налоговый кодекс не определяет, какие расходы можно признавать затратами на участие в выставках. Однако организациям, которые решат им воспользоваться, нужно иметь в виду, что налоговые работники также не признают расходы на проведение дегустации, например, на ярмарке ненормируемыми выставочными тратами. По их мнению, к затратам на участие в выставках можно отнести лишь расходы на оплату вступительных взносов, разрешений (Письмо УМНС России по г. Москве от 15.12.2003 N 23-10/4/69784).

...или безвозмездная реализация. А как быть, если организация раздавала свою продукцию "на пробу" не на выставке или в магазине, а, например, своим потенциальным клиентам? Будет ли в данном случае круг лиц, среди которых распространяется информация о товаре, ограничен?

Как мы уже отметили, критерии "неограниченности" не установлены ни в одном нормативном акте. В то же время очевидно, что если потенциальные покупатели - конкретные лица, то расходы на дегустацию признать рекламными нельзя. К такому выводу пришли, например, работники подмосковного налогового управления, рассмотрев ситуацию, когда организация проводила дегустации в детских садах и школах, которые являются ее потенциальными покупателями (Письмо УМНС России по Московской области от 20.10.2004 N 06-21/18767).

Такую "адресную" дегустацию подмосковные инспекторы сочли безвозмездной передачей продукции. Позиция Минфина, изложенная в опубликованном Письме, аналогична. При этом специалисты финансового ведомства указывают, что если дегустация не носит рекламного характера, то стоимость продукции, переданной для ее проведения, списать на расходы будет нельзя. Так поступать запрещает п. 16 ст. 270 Налогового кодекса.

Обратите внимание: есть и другой взгляд на возможность учета затрат на такую "нерекламную" дегустацию. Так, при расчете налога на прибыль можно учесть экономически оправданные и документально подтвержденные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ). То есть, если дегустация способствовала заключению договора, затраты на ее проведение можно отнести к прочим (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Такое разъяснение дали работники столичного налогового управления (Письмо УМНС России по г. Москве от 22.03.2004 N 26-12/18582). Другими словами, если проводимая дегустация принесла свои плоды в виде заключения договора с конкретной организацией, то расходы все же могут быть признаны для целей налогообложения.

Платить ли НДС при передаче продуктов "на пробу"?

Настоящее... В первой части Письма, посвященной налогу на прибыль, финансисты разделяют дегустацию на безвозмездную передачу и экономически обоснованные рекламные расходы. Во второй же части, где рассмотрен вопрос начисления НДС при проведении данной акции, такого деления нет. То есть выходит, что для целей расчета налога на добавленную стоимость любую дегустацию независимо от того, носит ли она рекламный характер, признают безвозмездной реализацией.

А как известно, объектом налогообложения НДС признается и безвозмездная передача товаров. Такое требование содержит пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса.

Причем начислять налог при передаче товаров для дегустации - отмечают финансисты - необходимо исходя из рыночной стоимости продукции (ст. 40, п. 2 ст. 154 НК РФ). То есть по той цене, по которой данная продукция обычно продается покупателям.

Что же касается вычета входного НДС по товарам (работам, услугам), которые производитель использовал для производства продукции, передаваемой "на пробу", то произвести его можно будет в общем порядке.

Но с таким унифицированным подходом можно и не согласиться. Ведь по своей сути безвозмездная передача подразумевает, что организация при ее проведении заведомо не предполагает получить какую-либо экономическую выгоду. В то время как расходы на проведение рекламной дегустации являются экономически обоснованными и направленными на получение доходов от реализации рекламируемой продукции. То есть рассматривать их как безвозмездную передачу нельзя. Однако сейчас такую позицию организации, по всей видимости, придется отстаивать в суде.

...прошлое... Прежде же дела обстояли иначе. Так, в Письме УМНС России по г. Москве от 31.07.2001 N 02-14/35611 столичные инспекторы высказали позицию, противоположную точке зрения финансистов, изложенной в опубликованном документе. Налоговые работники указали, что раздача призов, сувениров, рекламных материалов и образцов выпускаемой продукции в рамках массовых рекламный кампаний безвозмездной реализацией не является, это издержки производства и обращения, так как их стоимость относится на расходы по рекламе. И при их передаче объекта налогообложения НДС не возникает.

На основании данной позиции сложилась даже положительная арбитражная практика (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2003 по делу N КА-А40/5796-03П). Суд установил, что применение налогоплательщиком разъяснений, приведенных в Письме столичного налогового управления, в соответствии со ст. 111 Налогового кодекса исключает вину предприятия в совершении правонарушения. Так как является применением письменных разъяснений, данных налоговым органом в пределах своей компетенции.

Однако позднее налоговое и финансовое ведомства выпустили целый ряд писем, в которых они рассматривали передачу каких-либо товаров в рекламных целях как их безвозмездную реализацию и требовали начисления НДС (см., например, Письма Минфина России от 28.03.2005 N 03-06-11/66, от 31.03.2004 N 04-03-11/52, от 25.11.2004 N 03-04-11/209 и Письма МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15, от 05.07.2004 N 03-1-08/1484/18).

...и будущее. Итак, сейчас вопрос о начислении НДС при передаче товаров для проведения дегустации никоим образом не зависит от того, является она рекламной акцией или нет. Однако со следующего года ситуация изменится.

Дело в том, что Закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ внес поправку в гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса, которая дополнила перечень операций, при совершении которых организации не должны начислять НДС.

Поэтому в соответствии с новым пп. 25 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса с 1 января 2006 г. передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение или создание единицы которых не превышают 100 руб., будет льготироваться.

Однако надо отметить, что это, несомненно, положительное изменение обяжет организации отслеживать, не превысила ли 5 процентов доля расходов на производство необлагаемой продукции в общих затратах. А в случае превышения - еще и ввести раздельный учет. Ведь иначе производители, которые проводят рекламные дегустации своей продукции, не смогут принять к вычету входной НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Подписано в печать

27.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——