"Все о налогах", 2005, N 10

СУТОЧНЫЕ СВЕРХ НОРМ: ОЧЕРЕДНОЕ РЕШЕНИЕ

ПРЕЗИДИУМА ВАС РФ

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14324/04 (далее - Постановление N 14324/04) указано, что с суммы суточных, превышающих утвержденные Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (далее - Постановление N 93), не нужно уплачивать взносы в ПФР.

Напомним, что в Решении ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04 указано, что установленный Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 минимальный размер суточных не может быть признан нормой суточных, применяемой в целях налогообложения дохода физических лиц. При превышении указанного размера суточных с работника не могут взиматься денежные средства в виде налога на доходы физических лиц, если суточные выплачиваются в пределах норм, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом. (Подробнее о данном Решении см.: Лермонтов Ю.М. Начислять НДФЛ на суточные не нужно! // Все о налогах. 2005. N 4. С. 45 - 48.)

В Постановлении N 14324/04 Президиум ВАС РФ фактически "развил" эту позицию и применил ее к страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Суть проблемы состоит в следующем: если налогоплательщик применяет общий режим налогообложения, то единый социальный налог и взносы в ПФР с суточных, превышающих установленные Постановлением N 93, он не уплачивает в силу п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которому ЕСН и соответственно взносы в ПФР не начисляются на выплаты, не уменьшающие налог на прибыль.

А если налогоплательщик применяет один из специальных налоговых режимов, то ситуация другая - налог на прибыль он не платит и, с точки зрения Минфина России и налоговых органов, с суточных, превышающих установленные Постановлением N 93, нужно платить взносы в ПФР. Такая позиция высказана, например, в Письме Минфина России от 24.02.2005 N 03-05-02-04/37.

Итак, Президиум ВАС РФ в Постановлении N 14324/04 не согласился с подобным подходом и пришел к выводу, что в целях исчисления единого социального налога Постановление N 93 не может быть применено, поскольку оно принято в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ и предусматривает нормы суточных, применяемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Согласно указанному подпункту в состав расходов по налогу на прибыль включаются суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ.

В то же время в силу пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Однако в тех случаях, когда законодатель определяет применение нормативов, предусмотренных для целей исчисления одного налога, к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, относящимся к соответствующему налогу. В ст. 238 НК РФ такая отсылка к нормам гл. 25 Налогового кодекса отсутствует.

Суд также посчитал, что в данной ситуации невозможно и применение налогового законодательства по аналогии, поскольку это противоречило бы положениям ст. 3 НК РФ, согласно которым акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

Ю.М.Лермонтов

Советник налоговой службы

II ранга

Подписано в печать

26.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——