"Все о налогах", 2005, N 10

СМЯГЧАЕМ ПОСЛЕДСТВИЯ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

Если при проведении налоговой проверки (камеральной или выездной) на вашем предприятии были выявлены нарушения налогового законодательства, - не отчаивайтесь! Налоговый кодекс дает возможность уменьшить сумму штрафов или даже полностью избежать ответственности за нарушения налогового законодательства.

Пунктом 1 ст. 111 НК РФ установлен исчерпывающий перечень из трех оснований, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения. При этом при наличии хотя бы одного из этих обстоятельств лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения. Остановимся на указанных обстоятельствах подробнее.

Чрезвычайные и непреодолимые обстоятельства

Первым основанием, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, согласно пп. 1 п. 1 ст. 111 НК РФ является совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания).

Например, в рамках камеральной налоговой проверки налоговый орган затребовал у налогоплательщика первичные документы.

Документы налоговому органу не представлены в связи с тем, что они были уничтожены пожаром. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 126 НК РФ.

В соответствии с указанным пунктом непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.

Согласно п. 2 ст. 50 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (в ред. от. 29.12.2004) общество хранит документы, предусмотренные п. 1 настоящей статьи, по месту нахождения его единоличного исполнительного органа или в ином месте, известном и доступном участникам общества.

Из справки начальника отдела государственного пожарного надзора следует, что пожар произошел в строении, принадлежащем на праве собственности директору налогоплательщика. Из учредительных документов следует, что он является единственным участником общества.

Таким образом, документы хранились в надлежащем месте и были уничтожены в результате пожара, в связи с чем налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.04.2005 N А19-15661/04-40-Ф02-1659/05-С1).

Изъятие документов - основание для освобождения

от ответственности

А если первичные документы изъяты уполномоченным государственным органом? Совершенно очевидно, что корректная подготовка налоговой отчетности, своевременное представление налоговых деклараций и т.д. будет затруднено. Но является ли это обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения?

В Письме УМНС России по г. Москве от 20.02.2004 N 11-14/10630 по этому вопросу разъяснено, что при наличии обстоятельств, указанных в ст. 111 НК РФ, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения, а изъятие органами внутренних дел финансовых документов и иных носителей информации, содержащих финансовую отчетность, не является обстоятельством, исключающим привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Однако судебные инстанции занимают менее жесткую позицию. По их мнению, изъятие бухгалтерской документации является непреодолимым обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 119 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2004 N Ф04-5257/2004(А27-3304-19)).

Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.10.2001 N А19-5554/01-33-Ф02-2561/2001-С1.

Некоторые суды считают, что изъятие документов может служить лишь обстоятельством, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения, но не исключающим ее (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.05.2000 N А56-31511/99).

"Болезненное состояние"

Вторым обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (применимо только для физических лиц), является совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются представлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение).

Письменные разъяснения уполномоченного органа

И наконец, третьим и наиболее широко применяемым обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, является выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом либо другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

От налоговых органов налогоплательщики вправе получать информацию (в том числе в письменном виде):

- о действующих налогах и сборах;

- законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах;

- порядке исчисления и уплаты налогов и сборов;

- правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц;

- порядке заполнения форм документов, представляемых в налоговые органы.

Информирование в рассматриваемом случае может пониматься как доведение до сведения налогоплательщика (воспроизведение) информации, содержащейся в законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах.

Разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах налогоплательщик вправе получать от Министерства финансов РФ и финансовых органов. Причем Минфин России предоставляет разъяснения о применении законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Финансовые органы субъектов Российской Федерации отвечают на вопросы, связанные с применением регионального налогового законодательства. Обязанность письменно разъяснять применение нормативных правовых актов о местных налогах и сборах возлагается на финансовые органы местного самоуправления (ст. 34.2 НК РФ).

Официальное разъяснение

Позиция Минфина России. В Письме от 26.01.2005 N ШС-6-01/58@ "О полномочиях налоговых и финансовых органов" сказано, что финансовые органы разъясняют любые вопросы налогоплательщиков относительно применения норм налогового законодательства, а налоговые органы предоставляют информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также разъяснять порядок заполнения налоговой отчетности.

Позиция КС РФ. Заметим, что налогоплательщик может не согласиться с полученным разъяснением и отстаивать свою позицию. При этом налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за невыполнение норм подобного разъяснения, так как оно не относится к законодательству о налогах и сборах. В Определении Конституционного Суда РФ от 10.07.2003 N 316-О подтверждено, что налогоплательщик не может привлекаться к ответственности за нарушение предписаний, содержащихся в ведомственном нормативном акте.

Позиция ВАС РФ. Пунктом 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено, что не имеет значения, кому адресовано разъяснение, - конкретному налогоплательщику или неопределенному кругу лиц.

Кто имеет право разъяснять налоговое законодательство?

Согласно Письму Минфина России от 13.01.2005 N 03-02-07/1-1 должностными лицами, уполномоченными подписывать разъяснения ФНС России по вопросам, отнесенным к ее компетенции, являются директор ФНС России и его заместители. Руководители территориальных органов ФНС России и их заместители в пределах их компетенции вправе подписывать документы соответствующих налоговых органов. Должностными лицами, уполномоченными подписывать разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, являются министр финансов Российской Федерации и его заместители. Разъяснения других финансовых органов вправе подписывать руководители соответствующих финансовых органов и их заместители.

Однако позже Минфин России несколько "расширил" свою позицию и в Письме от 06.05.2005 N 03-02-07/1-116 определил, что должностными лицами, уполномоченными излагать официальную позицию Минфина России в письменных разъяснениях по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, являются: министр финансов Российской Федерации и его заместители; директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики и его заместители.

Статьи, комментарии в средствах массовой информации и т.д.

Следует обратить внимание налогоплательщиков на то, что статьи, комментарии в средствах массовой информации, ответы на вопросы, данные чиновниками в справочно-правовых системах, не представляют собой официальные разъяснения, а являются личным мнением государственного служащего соответствующего органа. Согласно Федеральному закону от 31.07.1995 N 119-ФЗ "Об основах государственной службы" (в ред. от 27.05.2003) государственный служащий вправе заниматься педагогической, научной и иной творческой деятельностью (ст. 11).

Иногда налогоплательщики пытаются использовать информацию, отраженную в таких разъяснениях, в целях освобождения от ответственности. Как правило, такие попытки бесперспективны. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2004 N А05-9051/03-20 указано, что разъяснение советника налоговой службы, опубликованное в компьютерной системе "КонсультантПлюс", не может являться основанием для освобождения от ответственности, предусмотренным пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Хотя иногда суды поддерживают в указанных ситуациях налогоплательщика и принимают в этой области весьма спорные решения. Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 03.10.2001 N КА-А40/5441-01 суд признал обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, то обстоятельство, что налогоплательщик руководствовался разъяснением должностного лица МНС России, опубликованном в газете.

Смягчаем ответственность

Пункт 3 ст. 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании Налогового кодекса за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Так, в частности, определено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения. Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения.

Таким образом, право учитывать и применять смягчающие обстоятельства дано только суду, налоговым органам такое право не предоставлено. Налоговые органы при принятии решения о привлечении к налоговой ответственности в случае установления в ходе проверки обстоятельств совершения налогового правонарушения, которые могут быть расценены как смягчающие, обязаны на основании п. 3 ст. 101 НК РФ отразить их в принимаемом решении. Однако факт неотражения налоговыми органами в принимаемых решениях смягчающих ответственность обстоятельств не является препятствием для установления таких обстоятельств судом самостоятельно.

Более того, из ст. 112 НК РФ следует, что суду вменено в обязанность при рассмотрении вопроса о привлечении лица к налоговой ответственности устанавливать наличие или отсутствие смягчающих ответственность обстоятельств.

В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3) иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Итак, сумма штрафа, назначаемого за совершение налогового правонарушения, в случае установления судом хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства может быть снижена в пределах от 50 до 100% размера налоговой санкции.

Ясно, что сумма штрафа не может быть снижена до нуля, поскольку назначение судом штрафа в размере 0 руб. 00 коп. фактически будет являться освобождением привлекаемого к налоговой ответственности лица от применения налоговой санкции.

Арбитражная практика показывает, что смягчающими признаются, как правило, следующие обстоятельства:

- тяжелое материальное положение привлекаемого к ответственности лица, отсутствие источника уплаты санкции;

- состояние здоровья привлекаемого к ответственности лица и его близких;

- незначительность допущенной просрочки;

- факт совершения налогового правонарушения впервые;

- статус налогоплательщика.

Ю.М.Лермонтов

Советник налоговой службы

II ранга

Подписано в печать

26.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——