"Малая бухгалтерия", 2005, N 4

О РАЗВЛЕЧЕНИЯХ ДЛЯ КЛИЕНТОВ ОБЩЕПИТА

Оказание услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала обслуживания площадью не более 150 кв. м, - один из видов предпринимательской деятельности, подлежащий переводу на уплату ЕНВД. Вместе с тем в качестве услуг общественного питания могут рассматриваться и некоторые другие услуги, сопутствующие этому виду деятельности.

В гл. 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ мы находим определения розничной торговли, бытовых услуг и др. Однако определение интересующих нас услуг общественного питания в Налоговом кодексе РФ отсутствует, что создает проблемы при решении вопроса о необходимости применении ЕНВД предприятиями общественного питания.

Рассмотрим, что же такое "услуги общественного питания" в налоговых целях и каковы особенности данного вида деятельности, влекущие применение ЕНВД.

Общепит или не общепит?

Поскольку понятие услуг общественного питания в налоговом законодательстве отсутствует, за разъяснением этого термина обратимся в соответствии с правилами ст. 11 НК РФ к другим отраслям законодательства.

Согласно ГОСТ Р 50764-95 "Услуги общественного питания. Общие требования" (утв. Постановлением Госстандарта России от 05.04.1995 N 200, далее - ГОСТ) под услугой общественного питания понимается результат деятельности предприятий и граждан-предпринимателей по удовлетворению потребностей потребителя в питании и проведении досуга (п. 3.1 ГОСТа).

Необходимым условием для перевода услуг общественного питания на ЕНВД является наличие зала обслуживания посетителей. Поэтому среди видов услуг общественного питания в целях перевода на ЕНВД выделим те, которые с очевидностью оказываются с использованием зала обслуживания. В перечне услуг, указанных в п. 4.1 ГОСТа, к таковым могут быть отнесены собственно "услуги питания" и "услуги по организации досуга" <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Услуги по организации досуга относятся в целях ЕНВД к услугам общественного питания только в том случае, если их оказывают в точке общественного питания. Соответственно, деятельность по организации досуга, осуществляемая заведомо обособленно от точки общественного питания, переводу на ЕНВД не подлежит.

В зависимости от типа и класса предприятий общественного питания их услуги подразделяются на услуги питания: бара, ресторана, кафе, столовой, закусочной <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> С 1 января 2006 г. приведенные типы предприятий общественного питания будут поименованы уже непосредственно в Налоговом кодексе РФ.

Разница между приведенными типами предприятий общественного питания состоит, как правило, в сложности приготовляемых блюд и ассортименте реализуемой продукции. Отнесение конкретного предприятия общественного питания к тому или иному типу для налогового законодательства значения не имеет и на применение ЕНВД не влияет.

Для налогоплательщика важно, что услуги всех перечисленных предприятий общественного питания подразумевают в том числе создание условий для потребления продукции общественного питания, что невозможно без зала обслуживания. Напомним: зал обслуживания рассматривается на настоящий момент как основное условие перевода общественного питания на уплату ЕНВД.

С 1 января 2006 г. согласно положениям Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Закон N 101-ФЗ) переводу на ЕНВД могут подлежать и услуги предприятий общественного питания, не имеющих зала для обслуживания посетителей (в случаях, предусмотренных законами субъектов РФ).

Таким образом, услуги общественного питания, не связанные с использованием зала обслуживания, переводу на уплату ЕНВД пока не подлежат. То есть доход от реализации той продукции, которая производится рестораном, баром, кафе, но потребление которой осуществляется вне зала обслуживания, ЕНВД не облагается.

С этим на практике связано много вопросов, которые рассмотрим на конкретных примерах.

Пример 1. Кафе, располагающее залом обслуживания 100 кв. м, помимо своей основной деятельности (оказание услуг общественного питания в зале обслуживания) оказывает услуги по приготовлению и доставке обедов в офисы.

Деятельность по реализации такой услуги переводу на уплату ЕНВД не подлежит. Налогообложение доходов от подобной деятельности осуществляется в соответствии с общим режимом (или по УСН), для чего налогоплательщику необходимо вести раздельный учет по правилам п. 7 ст. 346.26 НК РФ.

Пример 2. Ресторан, оказывающий услуги общественного питания в зале обслуживания посетителей площадью 120 кв. м, заключил несколько договоров с рядом расположенными фирмами. В соответствии с договорами ресторан предоставляет услуги питания работникам этих фирм в определенное время по типу "бизнес-ланч" в зале ресторана.

Оплату за указанную услугу ресторан получает по безналичному расчету с расчетного счета указанных организаций.

Так как в данном случае питание работников осуществляется непосредственно в зале обслуживания ресторана, доходы от такой деятельности подпадают под ЕНВД. При этом совершенно не имеет значения форма расчетов за услугу ресторана (наличная или безналичная).

Аналогичное мнение выразил Минфин России в Письме от 08.09.2004 N 03-06-05-04/18.

Значимость только "факта осуществления деятельности" подразумевает также, что для целей налогового законодательства не является принципиальным, есть ли у предпринимательствующего субъекта все необходимые разрешения, сертификаты и пр. Правовое значение имеет только то, что налогоплательщик действительно занимается оказанием услуг общественного питания.

В споре, рассмотренном ФАС Восточно-Сибирского округа (Постановление от 31.07.2003 N А33-2045/03-С3-Ф02-1917/03-С1), налоговая инспекция в ходе проверки выявила нарушения регионального закона, устанавливающего перечень услуг, подлежащих обязательной сертификации. У налогоплательщика, оказывающего услуги общественного питания, такой сертификат отсутствовал. На этом основании инспекция настаивала, что услуги налогоплательщика нельзя характеризовать как услуги общественного питания.

Однако суд пояснил, что доказанный факт осуществления услуг общественного питания является единственно значимым для применения ЕНВД.

Услуги по организации досуга

Как мы выяснили ранее, услуги общественного питания представляют собой комплекс услуг, включающий также сопутствующие общественному питанию услуги по организации досуга. Но для реализации этих сопутствующих услуг может потребоваться площадь, способная "расширить" зал обслуживания посетителей (в целях применения гл. 26.3 НК РФ) далеко за пределы установленных 150 кв. м.

Что же следует относить к услугам общественного питания как "сопутствующие услуги по организации досуга" (и, соответственно, какую площадь учитывать)?

Утратившие силу на настоящий момент Методические рекомендации по применению главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации однозначно указывали, что к услугам общественного питания при применении п. 2 ст. 346 НК РФ относятся платные услуги, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (утв. Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163) по кодам подгрупп 122500 и 122100.

Отсюда следовало, что площади, на которых оказываются услуги по организации досуга, такие, как музыкальное обслуживание, организация проведения концертов, программ варьете и видеопрограмм, предоставление газет, журналов, настольных игр, игровых автоматов, бильярда, включаются в целях применения ЕНВД в площадь зала обслуживания посетителей.

Приказом МНС России от 01.03.2004 N БГ-3-22/165 вышеназванные Методические рекомендации были отменены. Вместе с тем можно предположить, что позиция налоговых органов принципиально не изменилась. Это подтверждается последующими разъяснениями Минфина России, в частности, Письмами Минфина России от 11.03.2005 N 03-06-05-04/55, от 20.12.2004 N 03-06-05-04/76.

Таким образом, приведенный перечень услуг в точке общественного питания продолжает рассматриваться контролирующими органами как услуги общественного питания, площадь реализации которых включается в площадь зала обслуживания посетителей в целях применения и расчета ЕНВД.

Обратите внимание: с 1 января 2006 г. в соответствии с Законом N 101-ФЗ услуги по проведению досуга включаются в деятельность по оказанию услуг общественного питания, а площадь помещений, предназначенных для проведения досуга, будет учитываться при определении площади зала обслуживания. Однако даже если принять во внимание тот факт, что позиция сформирована и получит вскоре законодательное закрепление, окончательная ясность по поводу услуг по организации досуга не наступает.

"Площадь зала обслуживания посетителей - площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов" (ст. 346.27 НК РФ в новой редакции).

Очевидно, что "организация досуга" может выступать вполне самостоятельным видом деятельности. Тогда закономерен вопрос: в каком случае услуга по проведению досуга составляет с услугами общественного питания единое целое, а при каких обстоятельствах рассматривается как самостоятельный объект получения дохода, учитываемого отдельно? Соответственно, когда необходимо включать площади, занятые под "досуг", в площадь зала обслуживания посетителей точки общественного питания?

Сразу отметим, что проблема имеет место в отношении услуг по проведению досуга, стоимость которых не включена непосредственно в услуги общественного питания и взимается с посетителя отдельно.

В противном случае ввиду отсутствия дохода с услуги по организации досуга объект налогообложения не возникает и занятые под услугу площади однозначно увеличивают зал обслуживания посетителей точки общепита.

Каков же критерий отнесения услуг по проведению досуга к услугам общественного питания?

Анализ правоприменения действующих норм Налогового кодекса РФ позволяет сделать следующий вывод: все сопутствующие услуги должны являться продолжением услуг по потреблению продукции точки общественного питания, то есть составлять с ней единый вид предпринимательской деятельности.

Если подразумевается, что игра в бильярд, просмотр развлекательных программ и т.д. непосредственно связаны с потреблением продукции предприятия общественного питания, то специально оборудованные для этого площади включаются в площадь зала обслуживания посетителей. Подобные заключения на настоящий момент являются единственными и решающими аргументами при решении проблемы "включать - не включать".

Отметим, что на основе данной позиции сформировалось целое направление судебной практики. Некоторые судебные инстанции считают, что на занятых досугом площадях продукция общественного питания должна потребляться. В противном случае "досуг" не может увеличивать площадь зала обслуживания посетителей.

Так, судя по материалам Постановления ФАС Уральского округа от 30.11.2004 N Ф09-5095/04-АК, налоговым органам так и не удалось доказать, что на площади, занятой бильярдными столами, оказываются услуги общественного питания (потребляется продукция общепита). Суд указал, что налогоплательщиком указанные площади обоснованно не были отнесены к площади зала обслуживания посетителей и учет доходов от услуг по предоставлению игры в бильярд осуществлялся отдельно.

Согласно этой логике, если, к примеру, рядом с бильярдными столами были бы расположены столики, не говоря о том, что если бы эти столики обслуживались официантами, факт предоставления услуг общественного питания в бильярдном зале был бы налицо.

С вступлением в силу новой редакции гл. 26.3 НК РФ (изменения в нее внесены в соответствии с Законом N 101-ФЗ) ситуация проясняется. С 1 января 2006 г. в гл. 26.3 НК РФ наконец вводится определение услуг общественного питания. Можно предположить, что аргумент "у нас там не едят" уже не будет приниматься для исключения площадей, используемых для оказания услуг по проведению досуга, из площади зала обслуживания предприятия питания. Однако определяющим по-прежнему останется связь услуг досуга с услугами общественного питания.

"Услуги общественного питания - услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга" (ст. 346.27 НК РФ в новой редакции).

Таким образом, все услуги, сопутствующие непосредственно услугам питания посетителей, влияют на площадь зала обслуживания в целях ЕНВД только в том случае, если каким-либо образом вовлечены в процесс питания данной точки общепита. Например:

- на площадях, где оказываются сопутствующие услуги, стоят столики, которые обслуживаются официантами, или созданы иные условия для потребления продукции общественного питания;

- возможен проход посетителей из зоны питания в зону досуга или посетитель каким-либо иным образом может совмещать питание и досуг, не покидая заведения, и пр.

Пример 3. Точка общественного питания представляет собой два смежных помещения с общим входом. Общая площадь двух помещений более 150 кв. м.

В одном помещении расположена барная стойка и столики (70 кв. м), другое помещение (90 кв. м) предназначено для игры в бильярд за отдельную плату.

Включается ли помещение под бильярд в зал обслуживания посетителей в целях применения ЕНВД?

В настоящее время налоговые органы, скорее всего, сочтут невозможным перевод на ЕНВД всей точки общественного питания, так как зал обслуживания посетителей, по их мнению, составит 160 кв. м.

Однако обратившись в суд, заинтересованный налогоплательщик имеет шанс доказать, что переводу на ЕНВД подлежат услуги по организации общественного питания с залом обслуживания 70 кв. м (помещение с барной стойкой и столиками). При этом учет дохода от бильярда должен осуществляться отдельно. Налоги с такого дохода уплачиваются в соответствии с общим режимом или по УСН. Если рассмотреть эту ситуацию с учетом новой редакции гл. 26.3 НК РФ, вступающей в силу с 1 января 2006 г., то площадь зала обслуживания в целях применения ЕНВД однозначно составит 160 (а не 150) кв. м. По этой причине вся точка общественного питания не будет подлежать переводу на ЕНВД.

Э.Глуховская

Эксперт АКДИ

Подписано в печать

13.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——