"Налоговые споры: теория и практика", 2005, N 9

ОСОБЕННОСТИ РАССМОТРЕНИЯ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

В СУДАХ АПЕЛЛЯЦИОННОЙ И КАССАЦИОННОЙ ИНСТАНЦИЙ

(Продолжение. Начало см. "Налоговые споры: теория и практика",

2005, N 8)

Если обстоятельства установлены верно и правильно применена норма права, кассационная инстанция не вправе отменить судебный акт первой или апелляционной инстанции.

Инспекция МНС России обратилась в Арбитражный суд Московской области с иском к ОАО о взыскании 536 814 руб. 80 коп. штрафных санкций на основании п. 1 ст. 126 и ст. 123 НК РФ в соответствии с решением инспекции от 24.10.2003 по акту выездной налоговой проверки от 22.09.2003 N 132 за период с 01.01.2000 по 31.12.2002.

Решением от 29.04.2004, оставленным без изменения постановлением от 13.07.2004, с общества взыскано 26 637 руб. 68 коп., в остальной части иска отказано, поскольку при предъявлении требований о взыскании 3 тыс. руб. штрафа согласно п. 1 ст. 126 Кодекса налоговым органом не доказано, что физические лица состояли с обществом в трудовых отношениях. Остальная сумма штрафа снижена, так как судом установлено наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой ИМНС. Налоговый орган ссылался на то, что тяжелое материальное положение общества не может являться смягчающим обстоятельством при применении данного вида ответственности.

Согласно п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой и (или) постановление суда апелляционной инстанций полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Как усматривается из материалов дела, судом правильно установлены обстоятельства, касающиеся возникновения у общества задолженности по уплате налогов в связи с сезонным спросом на его продукцию и, как следствие, отсутствием достаточного денежного остатка на расчетном счете, в результате чего платежные поручения на уплату налогов были помещены обслуживающим банком в картотеку N 2. В отношении общества принято решение о реструктуризации задолженности по НДС и налогу на землю, денежные средства в уплату которых списываются в первоочередном порядке. Данными обстоятельствами подтверждается добросовестность налогоплательщика, не уклоняющегося от уплаты налогов.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, наряду с перечисленными в п. 1 настоящей статьи, признаются иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность. Данная норма права судом применена правильно.

В связи с этим у суда кассационной инстанции в силу пределов полномочий, установленных в п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ, не имелось законных оснований для отмены оспариваемых судебных актов (Постановление ФАС Московского округа от 17.11.2004 N КА-А41/10555-04).

ООО обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным Решения ИМНС России от 16.02.2004 и обязании возместить путем зачета из федерального бюджета налог на добавленную стоимость в размере 19 289 руб. за март 2003 г.

Решением суда от 04.08.2004 заявленные требования удовлетворены. Суд пришел к выводу, что обществом представлены все документы, предусмотренные ст. ст. 165, 169 НК РФ, которые в совокупности подтверждают правомерность применения налоговой ставки 0% по НДС и налоговых вычетов в заявленной к возмещению сумме.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Законность и обоснованность судебного акта проверены в порядке ст. ст. 284 и 286 АПК РФ в связи с кассационной жалобой инспекции, в которой налоговый орган указал, что представленные к проверке приложения к договорам заключены после произведенных отгрузок (оформления временных грузовых таможенных деклараций и принятия грузов к перевозке); инвойсы выставлены позже произведенных отгрузок и в них не указаны реквизиты приложений; контрагент заявителя - фирма Conares Trading AG в представленной временной декларации и товаросопроводительных документах не фигурирует; из выписки банка невозможно установить плательщика и назначение платежа; денежные средства в оплату инвойса поступили в ЗАО "Углеметбанк", в то время как заявитель имеет счет в АКБ "МАКБИК"; денежные средства, поступившие согласно представленным банковским документам, не являются предусмотренной договором от 22.02.2002 предоплатой по услугам, оказанным согласно приложениям к договору и таможенным документам.

Представители общества в судебном заседании с доводами кассационной жалобы не согласились, считая, что все условия, предусмотренные ст. ст. 165, 169 - 171 НК РФ, заявителем выполнены и оснований для отказа о возмещении налога не имеется.

Как видно из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки представленных обществом документов инспекцией вынесено решение от 16.02.2004 N 09-58-29, которым заявителю отказано в применении налоговой ставки 0% по НДС и налоговых вычетов.

Считая данное решение частично незаконным и необоснованным, общество обратилось с заявлением в суд.

Принимая решение об удовлетворении заявленных требований, суд пришел к выводу, что заявитель подтвердил свое право на применение налоговой ставки 0% по НДС и налоговых вычетов, представив в инспекцию пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 176 Кодекса суммы, обозначенные в ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пп. 1 - 6 п. 1 ст. 164, а также суммы налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с п. 6 ст. 166 Кодекса, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в п. 6 ст. 164, и документов, перечисленных в ст. 165 Кодекса.

Обществом все условия, названные в ст. 165 НК РФ, выполнены.

Факт экспорта товара, поступление экспортной выручки и уплата НДС поставщикам товара подтверждаются материалами дела.

Ссылка налогового органа на то, что представленные обществом приложения к договору оформлены после произведенных отгрузок, является необоснованной, поскольку заявителем в соответствии с п. 3.1 договора представлены приложения N N 22 и 23 к договору, в которых определен планируемый объем перевозок. А приложения N N 22А и 23А составлены по факту выполнения работ на основании акта сверки N 5 с приложениями к нему, составленного на основании п. 4.5 договора, что подтверждает оказание услуг в соответствии с условиями договора.

Довод инспекции о том, что инвойсы от 04.11.2002 оформлены после произведенной отгрузки товара, не влияет на правомерность заявленных требований, поскольку данные инвойсы являются итоговыми и составлены на основании акта сверки взаимных расчетов и итоговых приложений N N 22А и 23А согласно п. 4.5 договора от 22.02.2002.

Ссылка налогового органа на то, что контрагент заявителя - фирма Conares Trading AG в представленной временной декларации и товаросопроводительных документах не фигурирует, не опровергает фактический вывоз товара по контракту от 30.09.2002, поскольку в графе 44 указанной декларации содержится ссылка на контракт от 30.09.2002 N 37-ТЛ-108/ТК, заключенный между ОАО "УК Южный Кузбасс" и Conares Trading AG.

Из письма от 31.05.2002 следует, что АКБ "МАКБИК" переименован в ЗАО "Углеметбанк", в связи с чем не принимается довод налогового органа о несоответствии банковских реквизитов фирмы Conares Trading AG. Как установлено судом и подтверждается материалами дела, оплата комиссионного вознаграждения произведена не авансовым платежом, а в течение 10 дней месяца, следующего за отчетным, согласно условиям п. 4.1 договора N 2002-1 в редакции дополнительного соглашения от 01.08.2002.

Судом установлено, что оплата по инвойсу от 04.11.2002 не производилась, поскольку данный инвойс - итоговый и не является счетом на оплату. Поэтому довод инспекции о непредставлении документов, подтверждающих оплату по этому инвойсу, не принят судом во внимание.

Инспекция в кассационной жалобе повторила доводы, изложенные в ее решении от 16.02.2004 N 09-58-29, которым суд первой инстанции дал подробную оценку.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, и судом правильно применены нормы налогового права, у суда кассационной инстанции в силу пределов полномочий, установленных п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ, отсутствуют основания для отмены решения суда.

Суд кассационной инстанции не нашел оснований, предусмотренных ст. ст. 286 и 288 АПК РФ, для отмены решения суда (Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2004 N КА-А40/10805-04).

Суд кассационной инстанции вправе изменить решение суда первой инстанции только в отношении выводов, содержащихся в мотивировочной части решения.

ОАО обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения УМНС России от 23.05.2003 о взыскании НДС по акту выездной налоговой проверки от 02.12.2002 и акту по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля от 02.04.2003 за период с 01.07.2000 по 31.05.2002, а также о признании недействительным требования инспекции об уплате налога по состоянию на 31.05.2003.

Решением от 27.01.2004, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 21.04.2004, Арбитражный суд г. Москвы отклонил требования заявителя, поскольку последний не включил в налогооблагаемый оборот суммы, полученные от физических лиц и предпринимателя без образования юридического лица за оказание услуг телефонной связи.

Законность и обоснованность судебных актов была проверена в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой ОАО, в которой заявитель ссылался на то, что спорные суммы были перечислены не за оказанные услуги телефонной связи, а получены в порядке финансирования развития телефонной сети.

Постановлением от 27.07.2004 ФАС Московского округа отменил состоявшиеся судебные акты и передал дело на новое рассмотрение для оценки доказательств, приведенных заявителем в подтверждение своих доводов.

Решением от 09.11.2004 Арбитражный суд г. Москвы отклонил требования заявителя, поскольку полученные им суммы связаны с оплатой реализованных услуг связи. В апелляционной инстанции решение суда не проверялось.

Законность и обоснованность судебного акта проверены в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой общества, в которой заявитель ссылался на то, что перечисленные ему денежные средства получены на финансирование развития телефонной сети.

Согласно ч. 1, 2, 4, 5 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Судом первой инстанции на основании анализа договоров, свидетельских показаний, платежных поручений, квитанций установлено, что спорные денежные средства связаны с оплатой реализованных обществом услуг связи.

В этой связи нельзя признать обоснованным довод общества о том, что суд не определил характер полученных по договорам денежных средств.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со ст. ст. 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Аналогичная норма права ранее содержалась в п. 4 ст. 1 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость".

В свете сказанного при установлении того обстоятельства, что полученные по договорам денежные средства связаны с оплатой реализованных обществом услуг, не имеет значения в целях налогообложения факт признания указанных договоров недействительными.

Из текста закона следует, что связь полученных денежных средств с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) может быть как прямой, когда средства получены непосредственно за реализованные товары (работы, услуги), так и опосредованной, когда их получение связано с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) как-либо иначе.

Нельзя признать обоснованным довод общества о том, что суд пришел к выводу о реализации обществом имущественных прав, которая, по его мнению, не подлежит налогообложению, так как суд сделал вывод о реализации услуг связи и получении денежных средств в связи с данной реализацией, что являлось объектом обложения налогом на добавленную стоимость и по Закону о НДС, и по НК РФ.

Согласно п. 6 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований настоящей статьи может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Суд первой инстанции по указанию кассационной инстанции на основании анализа нарушений налоговым органом Порядка назначения выездных налоговых проверок, утвержденного Приказом МНС России от 08.10.1999 N АП-3-16/318, Методических указаний по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения (Письмо МНС России от 07.05.2001 N АС-6-16/369а), Инструкции от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138, пришел к выводу, что эти нарушения не привели к недействительности решения налогового органа.

При этом судом не установлено нарушения ст. 101 НК РФ, что согласно п. 6 ст. 101 Кодекса является основанием для признания решения налогового органа недействительным. Нарушение приказов МНС России не названо в данной норме права основанием для признания решения налогового органа незаконным. Налогоплательщиком не приведено доказательств того, что имели место нарушения ст. 101 НК РФ, которые повлияли на действительность решения инспекции.

В силу п. 2 ст. 4 Кодекса приказы, инструкции и методические указания, издаваемые МНС России, обязательны для его подразделений, а не для суда, оценивающего правомерность актов налоговых органов.

Суд кассационной инстанции в постановлении от 27.07.2004 дал оценку действиям суда первой и апелляционной инстанций по вызову свидетелей как основанным на ч. 2 ст. 88 АПК РФ, поэтому следует признать неправомерным довод общества о нарушении норм АПК РФ при вызове судом первой и апелляционной инстанций свидетелей.

Суд кассационной инстанции в постановлении от 27.07.2004 дал оценку действиям суда первой и апелляционной инстанций, имеющего право на выводы, отличные от выводов акта выездной налоговой проверки, как основанным на ч. 1 ст. 71 АПК РФ. В этой связи неправомерна ссылка общества на нарушение судом первой инстанции АПК РФ при оценке акта выездной налоговой проверки.

Суд первой инстанции, истребовав у общества бухгалтерскую отчетность, действовал в соответствии с указанием, изложенным в Постановлении ФАС Московского округа от 27.07.2004, которое было дано для проверки довода общества о том, что полученные им средства направлены на строительство и расширение действующей телефонной сети. Поэтому нельзя признать обоснованным утверждение общества, что действия суда были направлены против интересов налогоплательщика.

При таких обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу о включении спорных денежных средств в налогооблагаемую базу и отсутствии оснований для признания решения инспекции недействительным, в связи с чем оснований для отмены решения суда в данной части не имелось.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что получение средств связано с оказанием услуг связи, средства поступали и учитывались на счете 96, а не на счетах реализации, и были направлены на финансирование АТС.

Судом первой инстанции также установлено, что помимо лиц, перечисливших денежные средства, пользование телефонными номерами предоставлено иным лицам, в том числе льготным категориям - ветеранам войны, инвалидам и другим.

Из сопоставления данных, содержащихся в договоре N 1 от 20.10.2000 об инвестировании расширения АТСЭ г. Подольска на 1040 номеров, заключенном ОАО "Электросвязь" Московской области и предпринимателем, в актах приемки законченных строительством объектов, в платежных поручениях, касающихся количества телефонных номеров, стоимости объекта, дат поступления средств от предпринимателя и строительства АТСЭ, следует, что средства, полученные от предпринимателя, были направлены на расширение АТСЭ.

Таким образом, следует признать не соответствующим материалам дела и установленным судом обстоятельствам вывод суда о том, что общество действовало недобросовестно только с целью взимания с физических лиц средств сверх установленного МАП России тарифа. Поэтому решение в части выводов о недобросовестности налогоплательщика нужно отменить, исключив их из мотивировочной части решения (Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2005 N КА-А40/104-05-П).

Кассационная инстанция оставляет судебные акты без изменения, если неправильное применение нормы материального права не повлияло на обоснованность этих актов.

ЗАО обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения ИМНС России от 21.07.2003 N 541 об отказе в подтверждении права общества применить налоговую ставку 0% по налогу на добавленную стоимость по налоговой декларации за март 2003 г. и об отказе в возмещении НДС в сумме 256 тыс. руб. за март 2003 г. в связи с экспортом товара; об обязании инспекции возвратить обществу НДС в сумме 256 тыс. руб. за март 2003 г.

Решением от 01.12.2003, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 12.12.2004, Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил требования общества, подтвердившего документально право применить налоговую ставку 0% по НДС за март 2003 г.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой ИМНС России, в которой налоговый орган ссылался на то, что на момент проведения налоговым органом камеральной проверки инспекцией было установлено, что представленная выписка банка не подтверждает факт поступления выручки по внешнеторговому контракту, а также на то, что на представленной в налоговый орган грузовой таможенной декларации N 8226 не было отметок таможенных органов о вывозе товара за пределы таможенной территории РФ.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой и апелляционной инстанций, общество в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ в подтверждение факта поступления выручки по внешнеторговому контракту от 14.03.2003 N 2003/101 представило выписку банка "Петрофф Банк" от 24.03.2003 со счета N 47416810300000000321.

Согласно ч. 2, 4, 5 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Таким образом, суд, оценив в совокупности и взаимной связи письмо банка от 29.09.2003, платежное поручение от 21.03.2003 N 1 и выписку банка от 24.03.2003 со счета N 47416810300000000321, пришел к обоснованному выводу о подтверждении факта поступления выручки от иностранного покупателя по контракту от 14.03.2003 N 2003/101.

Поскольку в силу ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, у суда не имелось оснований не принять представленное в суд письмо банка от 29.09.2003, из которого следует, что выручка поступила в российских рублях, как это требовалось по условиям контракта.

Кроме того, согласно ст. 88 НК РФ, если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. В силу указанной нормы при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Однако в данном случае инспекция не требовала пояснений по ответу банка на запрос инспекции, в котором была допущена опечатка. Налоговый орган ни в суде первой инстанции, ни в апелляционной инстанции не сделал заявление в порядке ст. 161 АПК РФ о фальсификации документов, подтверждающих поступление выручки по внешнеторговому контракту.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ налогоплательщиком представляется грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ.

Поскольку, как усматривается из материалов дела, налогоплательщик представил в суд грузовую таможенную декларацию с отметками Шереметьевской таможни "Выпуск разрешен" и "Товар вывезен", заверенными подписями и личными номерными печатями должностных лиц таможни, вывод суда о пересечении грузом таможенной границы РФ является обоснованным.

Ссылку суда первой инстанции на пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ, согласно которому при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу РФ с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляется грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками таможенного органа РФ, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров, следует признать ошибочной, поскольку Украина не является государством - участником Таможенного союза. В данном случае неправильное применение нормы материального права не повлияло на вывод суда о подтверждении факта вывоза товара за пределы таможенной территории РФ. Поэтому не может быть принят во внимание довод инспекции о том, что суд необоснованно признал Украину государством - участником Таможенного союза.

При таких обстоятельствах оснований к отмене или изменению судебных актов не имелось (Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2004 N КА-А40/4205-04).

Суд кассационной инстанции не вправе полностью отменить мотивировочную часть решения суда первой инстанции, не отменив его резолютивную часть.

ОАО обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции МНС России от 17.03.2004 N 57-09/3-р в части начисления недоимки по НДС в сумме 3 636 402 519 руб. 70 коп. и пеней в размере 151 763 804 руб. 60 коп., а также требования об уплате налога по состоянию на 23.03.2004 N 8.

Решением от 02.09.2004 Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявление общества на основании ч. 2 ст. 69 АПК РФ. В апелляционной инстанции решение суда не проверялось.

Законность и обоснованность судебного акта проверены в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой инспекции, в которой налоговый орган ссылался на отсутствие оснований, предусмотренных ст. 69 АПК РФ.

Общество в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда кассационной инстанции просило отменить мотивировочную часть решения и оставить в силе резолютивную часть, поскольку имеющимися в деле документами подтверждается право налогоплательщика на налоговый вычет.

Инспекция в процессе разрешения спора заявила ходатайство об отложении судебного разбирательства в связи с подачей кассационной жалобы на судебные акты Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-14862/04-111-155, которые были положены в основу принятия решения суда по настоящему делу.

Поскольку Постановлением ФАС Московского округа от 12.11.2004 N КА-А40/10104-04 Решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.05.2004 и Постановление апелляционной инстанции от 05.08.2004 по делу N А40-14862/04-111-155, на основании которого принят оспариваемый судебный акт, отменены, значит, подлежит отмене решение по настоящему делу, не содержащее иных мотивов удовлетворения требований заявителя.

Согласно ч. 1 ст. 170 АПК РФ решение арбитражного суда должно состоять из вводной, описательной, мотивировочной и резолютивной частей. Поэтому следует признать неправомерным довод общества, что суд кассационной инстанции вправе отменить мотивировочную часть решения и оставить в силе его резолютивную часть.

Суду кассационной инстанции в силу пределов полномочий, установленных п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ, не предоставлено право самостоятельно устанавливать фактические обстоятельства по делу, если они не установлены судами первой и апелляционной инстанций.

При таких обстоятельствах решение по делу было отменено, дело передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы для исследования имеющихся в деле доказательств, на которые ссылались стороны по делу (Постановление ФАС Московского округа от 31.12.2004 N КА-А40/12240-04).

Указания арбитражного суда кассационной инстанции на толкование закона обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

ОАО обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением, с учетом изменения требований, о признании незаконным бездействия Инспекции МНС России, об обязании ее произвести пропорциональное уменьшение суммы реструктурируемой задолженности по налогу на имущество (недоимка 278 053 руб. и пени 389 738 руб. 46 коп.), по налогу на содержание жилищного фонда (недоимка 675 326 руб. 70 коп. и пени 1 238 922 руб. 96 коп.), по налогу на прибыль (пени 85 552 руб. 74 коп.), по НДС (недоимка 21 064 112 руб. и пени 18 122 191 руб. 58 коп.), а также о признании безнадежной к списанию задолженности по налогу на пользователей автомобильных дорог в размере недоимки 4 106 061 руб. и пеней 3 252 816 руб. 28 коп.

Решением от 04.07.2003, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 08.09.2003, Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявление общества, поскольку им соблюдены требования утвержденных Приказом МНС России от 21.06.2001 N БГ-3-10/191 Правил по применению в 2001 г. Порядка проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 03.09.1999 N 1002 (далее - Правила).

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой ИМНС России, в которой налоговый орган ссылался на неправильное применение судом норм материального права.

Проверкой в суде кассационной инстанции установлено, что судебные акты подлежали отмене с передачей дела на новое рассмотрение в связи с неправильным применением норм материального права для проверки уплаты налогоплательщиком сумм задолженности по налогам, поскольку Решением Арбитражного суда по делу N А40-29603/01-109-296 общество признано недобросовестным налогоплательщиком.

Решением от 02.03.2004, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 05.05.2004, Арбитражный суд г. Москвы признал не соответствующим закону бездействие инспекции, обязав ее произвести уменьшение суммы реструктурируемой задолженности в соответствии с заявленными требованиями, со ссылкой на п. 20 упомянутых выше Правил. В остальной части иска отказано, поскольку требование о признании безнадежной к взысканию задолженности по причине пропуска срока, установленного п. 3 ст. 46 НК РФ, не имеет нормативного обоснования.

Обратившись в кассационную инстанцию, налоговый орган просил отменить судебные акты в части удовлетворенных требований, так как общество признано в судебном порядке недобросовестным налогоплательщиком.

Как усматривалось из материалов дела и установлено судом первой и апелляционной инстанций, инспекцией принято решение от 27.12.2001 N 16 о реструктуризации задолженности общества по обязательным платежам в бюджеты всех уровней.

Решением от 18.11.2002 по делу N А40-29603/01-109-296 Арбитражный суд г. Москвы признал недействительными требования инспекции от 25.06.2001 и от 25.07.2001 в части уплаты налога на имущество 278 053 руб. и 389 738 руб. 46 коп. пеней, 675 326 руб. 70 коп. налога на содержание жилищного фонда и 1 238 922 руб. 96 коп. пеней, 85 522 руб. 74 коп. пеней по налогу на прибыль, 21 064 112 руб. НДС и 18 122 191 руб. 58 коп. пеней, 4 106 061 руб. налога на пользователей автомобильных дорог и 3 252 816 руб. 28 коп. пеней.

Согласно пп. "а" п. 18 Правил работа налогового органа с графиками погашения задолженности осуществляется следующим образом: в случае уменьшения по решению суда или налогового органа суммы задолженности организации, в отношении которой ранее принято решение о реструктуризации, суммы задолженности, указанные в графиках, подлежат пропорциональному уменьшению, начиная с даты вступления в силу решения суда или с даты вынесения решения налоговым органом.

В этой связи, как указано в Постановлении ФАС Московского округа от 29.12.2003, общество было вправе обратиться в инспекцию с требованием уменьшения задолженности по решению о реструктуризации задолженности только в случае принятия судом решения об уменьшении задолженности, в то время как решением по делу N А40-29603/01-109-296 общество с учетом согласованности действий в течение короткого промежутка времени заявителя, банка и других лиц, участвовавших в обороте векселя, признано недобросовестным налогоплательщиком, действительной целью которого являлось создание ситуации формального наличия средств на счете налогоплательщика и видимости уплаты налогов в бюджет.

Согласно ч. 2 ст. 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Между тем при новом рассмотрении дела суд первой и апелляционной инстанций исходил из того, что задолженность должна быть уменьшена в любом случае, в том числе в случае признания налогоплательщика недобросовестным, что противоречит п. 7 Порядка проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 03.09.1999 N 1002 (в ред. от 23.05.2001), в силу которого организация утрачивает право на реструктуризацию при неуплате платежей, что свидетельствует об учете добросовестности налогоплательщика при решении вопроса о реструктуризации задолженности.

Общество ссылалось на п. 20 вышеназванных Правил, согласно которому реструктуризация кредиторской задолженности по федеральным налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам, образовавшейся в результате списания денежных средств с расчетных счетов организаций в банках при отсутствии средств на корреспондентских счетах банков и по указанной причине не зачисленных на счета по учету доходов бюджетов, допускается в случае отзыва организациями из банков соответствующих поручений на уплату обязательных платежей с приложением документов, подтверждающих отзыв платежных поручений.

В связи с этим общество считало, что инспекция не вправе была включать в сумму реструктуризации денежные средства, списанные с его расчетного счета при отсутствии средств на корреспондентском счете банка и по указанной причине не зачисленные в бюджет, так как оно не отзывало соответствующие платежные поручения из банка.

В постановлении суда кассационной инстанции от 29.12.2003 было указано, что, поскольку обществом не оспорено по этому основанию решение инспекции от 27.12.2001 о реструктуризации задолженности, а п. 18 Правил не предусмотрено право налогового органа на уменьшение задолженности по названному основанию, нельзя признать обоснованным уменьшение судом задолженности в соответствии с п. 20 Правил.

Между тем при новом разрешении спора суд первой и апелляционной инстанций исходил из применения п. 20 Правил, считая, что данная норма защищает права общества в части недопущения повторного взыскания налогов, обязанность по уплате которых была выполнена.

Указанный вывод в нарушение ч. 2 ст. 69 АПК РФ противоречит установленным Решением Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-29603/01-109-296 обстоятельствам создания видимости уплаты налогов в бюджет.

Защита судом недобросовестного налогоплательщика противоречит Определению Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 N 138-О по ходатайству МНС России о разъяснении Постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 по делу о проверке конституционности п. 3 ст. 11 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", согласно п. 2 мотивировочной части которого на недобросовестных налогоплательщиков не распространяются те выводы, которые содержатся в названном Постановлении КС РФ, и принудительное взыскание в установленном законом порядке с недобросовестных налогоплательщиков не поступивших в бюджет налогов не нарушает конституционные гарантии права частной собственности.

Недобросовестность налогоплательщика в данном случае подтверждается и тем обстоятельством, что, несмотря на решение суда, которым общество признано недобросовестным налогоплательщиком, оно не отозвало из банка платежные поручения, списание сумм по которым суд признал произведенным для создания видимости уплаты налогов.

Указанное обстоятельство подтверждается также тем, что налогоплательщик при вынесении инспекцией решения согласился со всей суммой реструктурируемой задолженности, несмотря на то что имел намерение обжаловать требования налогового органа об уплате налогов. Доказательств оказания при этом давления на него со стороны инспекции в материалах дела не имеется.

При таких обстоятельствах судебные акты в части признания незаконным бездействия инспекции и обязания ее произвести уменьшение суммы реструктурируемой задолженности, за исключением пени по налогу на прибыль, по которому решением суда по делу N А40-29603/01-109-296 установлено отсутствие недоимки, были отменены, а в заявлении в этой части отказано. В отношении пени по налогу на прибыль судебные акты оставлены без изменения (Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2004 N КА-А40/7218-04-П).

Суд кассационной инстанции не вправе давать указания на толкование закона, если суд первой инстанции вообще не применил данный закон.

ООО обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции МНС России от 10.03.2004 о привлечении его к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 16.06.2004, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 16.08.2004, требования удовлетворены в части признания недействительным оспариваемого решения в отношении доначисления налога, пени и штрафа по эпизодам, связанным с применением льгот, установленных законодательством г. Москвы. По эпизоду включения в доходную часть налоговой базы переходного периода и налоговой базы 2002 г. сумм наращенного дисконта по векселям третьих лиц в удовлетворении требований отказано.

Постановлением ФАС Московского округа от 01.11.2004 отменены решение суда от 16.06.2004 и постановление апелляционного суда от 16.08.2004 об отказе в удовлетворении заявления о признании недействительным решения налогового органа в части взыскания недоимок, пеней и налоговых санкций, установленных п. 1.3 решения инспекции (по налогу на прибыль и начислению дисконта по векселям третьих лиц по переходному периоду и 2002 г.). Дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы, поскольку в судебных актах суд не привел мотивов, по которым он не применил законы и иные нормативные акты, на которые ссылалось общество. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

ООО обратилось в ФАС Московского округа с заявлением о разъяснении Постановления от 01.11.2004, поскольку суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение, не указал, какие нормы материального права подлежали применению при рассмотрении спора.

Определением ФАС Московского округа от 17.12.2004 обществу отказано в разъяснении Постановления кассационной инстанции от 01.11.2004, так как суд кассационной инстанции в силу ст. 287 АПК РФ не вправе предрешать вопросы о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение или постановление должно быть принято при новом рассмотрении.

В жалобе ООО просило отменить определение от 17.12.2004 и принять новый судебный акт об удовлетворении его заявления о разъяснении Постановления ФАС Московского округа от 01.11.2004 с указанием на то, подлежали ли применению судом первой и апелляционной инстанций нормы права, на которые ссылалось общество.

Суд кассационной инстанции решил, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно ч. 1 ст. 179 АПК РФ в случае неясности решения арбитражный суд, принявший его, по заявлению лица, участвующего в деле, судебного пристава-исполнителя, других исполняющих решение арбитражного суда органов вправе разъяснить решение без изменения его содержания.

Арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела ч. 2 ст. 287 АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, рассмотрев заявление общества о разъяснении Постановления ФАС Московского округа от 01.11.2004, правомерно отказал в удовлетворении заявления, сославшись на то, что разъяснение вопросов подобного характера выходит за рамки полномочий суда кассационной инстанции. Следует признать, что удовлетворение заявления общества привело бы к нарушению судом ст. 287 АПК РФ.

ФАС Московского округа не нашел оснований для отмены своего Определения от 17.12.2004 (Определение ФАС Московского округа от 21.01.2005 N КА-А40/8832-04-Ж).

(Окончание см. "Налоговые споры: теория и практика", 2005, N 10)

Э.Н.Нагорная

К. ю. н.,

судья

Федерального арбитражного суда

Московского округа

г. Москва

Подписано в печать

09.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——