"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", 2005, N 10

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 03.03.2005 N 32Н

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ФОРМ НАЛОГОВЫХ ДЕКЛАРАЦИЙ ПО АКЦИЗАМ

И ПОРЯДКОВ ИХ ЗАПОЛНЕНИЯ"

(КОММЕНТАРИЙ К ОСОБЕННОСТЯМ ЗАПОЛНЕНИЯ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ

ДЕКЛАРАЦИИ ПО АКЦИЗАМ НА ТАБАЧНЫЕ ИЗДЕЛИЯ <*>)>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Для удобства пользования в текст комментария включен пример заполнения разд. 2 декларации формы по КНД 1151074.

1. Общие положения

В 2004 г. производители табачных изделий заполняли декларацию по акцизам на подакцизные товары, за исключением алкогольной продукции, реализуемой с акцизных складов оптовых организаций, и нефтепродуктов, по форме 1151003, утвержденной Приказом МНС России от 10.12.2003 N БГ-3-03/675@.

Необходимость разработки отдельной налоговой декларации по акцизам на табачные изделия вызвана изменениями, внесенными в порядок расчета акциза на этот вид подакцизных товаров Федеральным законом от 28.07.2004 N 86-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

Часть изменений связана с принятием Соглашения от 15.09.2004 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг.

Напомним, что по акцизам на табачные изделия налогоплательщики должны отчитываться ежемесячно, так как налоговый период по акцизам - это месяц [ст. 192 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)], и подавать декларацию по таким товарам необходимо не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным.

2. Структура декларации

Налоговая декларация по акцизам на табачные изделия, утвержденная Приказом Минфина России от 03.03.2005 N 32н (далее - декларация), включает:

титульный лист;

разд. 1 "Сумма акциза на табачные изделия, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика";

разд. 2 "Расчет суммы акциза на табачные изделия";

разд. 3 "Расчет суммы акциза по табачным изделиям, применение освобождения от налогообложения акцизами по которым документально не подтверждено";

разд. 4 "Предъявленные к возмещению суммы акциза по табачным изделиям, факт экспорта которых документально подтвержден в налоговом периоде";

Приложение N 1 "Расчет налоговой базы по виду табачного изделия (на внутреннем рынке)";

Приложение N 2 "Реализация в налоговом периоде табачных изделий на экспорт".

Как видим, структура декларации по акцизам на табачные изделия отличается от других деклараций по акцизам.

3. Порядок заполнения декларации

Заполняя титульный лист, читатели журнала должны обратить внимание на то, что при указании ИНН организации, который состоит из десяти знаков, в зоне из двенадцати ячеек, отведенной для записи показателя "ИНН", в первых двух ячейках проставляются нули (00).

При этом для российской организации идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) и код причины постановки на учет (КПП) по месту нахождения организации приводятся согласно Свидетельству о постановке на учет в налоговом органе юридического лица по месту нахождения на территории Российской Федерации, а для крупнейших налогоплательщиков - в соответствии со Свидетельством о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика.

КПП по месту нахождения обособленного подразделения указывается согласно Уведомлению о постановке на учет в налоговом органе юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, по месту нахождения обособленного подразделения на территории Российской Федерации, а для крупнейших налогоплательщиков - в соответствии с Уведомлением о постановке на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Для иностранной организации ИНН и КПП приводятся на основании Свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.

Далее указываются:

- вид документа (1 - первичный, 3 - корректирующий);

- налоговый период (ставится цифра "1", поскольку этой цифрой обозначается месяц);

- порядковый номер месяца;

- отчетный год;

- наименование и код налогового органа, в который представляется декларация;

- полное наименование российской организации согласно ее учредительным документам;

- основной государственный регистрационный номер (ОГРН) в соответствии со Свидетельством о государственной регистрации юридического лица или Свидетельством о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц о юридическом лице, зарегистрированном до 1 июля 2002 г.;

- количество страниц, на которых составлена декларация;

- количество листов подтверждающих документов или их копий, приложенных к декларации.

Достоверность и полнота сведений, приведенных в декларации, подтверждаются подписями руководителя и главного бухгалтера организации или уполномоченного представителя; при этом указываются фамилия, имя, отчество полностью, ИНН (при его наличии) с проставлением даты подписания декларации.

Если у руководителя, главного бухгалтера организации или уполномоченного представителя отсутствует ИНН, то на с. 2 титульного листа декларации в отношении их приводятся следующие данные:

- фамилия, имя, отчество;

- номер контактного телефона с кодом города;

- сведения о документе, удостоверяющем личность (наименование документа, серия, номер, кем выдан и дата выдачи);

- адрес места жительства.

Раздел 1 декларации, заполняемый всеми плательщиками в последнюю очередь, служит для указания итоговых сумм акциза, подлежащих уплате или возмещению из бюджета.

Напомним, что акцизы по реализованным табачным изделиям уплачиваются следующим образом. Рассчитанная за истекший налоговый период общая сумма делится на две равные части, одна из них уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем, а другая часть - не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным месяцем (п. 3 ст. 204 НК РФ).

В связи с этим в разд. 1 декларации нет строки для отражения общей суммы акциза за налоговый период. Предусмотрены только две отдельные строки (030 и 040) для указания сумм акциза в зависимости от сроков уплаты. Показатели этих строк в сумме должны равняться показателю графы 4 по строке 310 разд. 2 декларации. В ней как раз отражается итоговая сумма акциза за налоговый период.

Кроме того, в разд. 1 декларации имеется строка 050, которая заполняется, если за налоговый период сумма налоговых вычетов превысила начисленную к уплате сумму акциза. Иными словами, в ней приводится сумма акциза, которую плательщик предъявляет к возмещению.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что понятие "табачные изделия" объединяет несколько видов подакцизных товаров соответственно количеству ставок акцизов, установленных на эти изделия ст. 193 НК РФ. Это, в частности, табак трубочный; табак курительный, за исключением табака, использованного в качестве сырья для производства табачной продукции; сигары; сигариллы; сигареты с фильтром; сигареты без фильтра, папиросы.

Однако для всех этих изделий предусмотрен один код бюджетной классификации (КБК), который указывается по строке 010 разд. 1, где приводится сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по всем этим изделиям. По акцизам на табачные изделия, производимые в Российской Федерации, предусмотрен КБК 182 1 03 02030 01 1 000 110.

Поскольку разд. 1 декларации является итоговым, достоверность приведенных в нем сведений обязан подтвердить как руководитель организации, так и ее главный бухгалтер.

В разд. 2 декларации рассчитывается сумма акциза, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджет. Эта сумма отражается по строке 310 разд. 2 декларации, а ее значение должно равняться разнице между суммой начисленного акциза (строка 290) и суммой налоговых вычетов (строка 300). Если данная разница получается отрицательной, то по строке 310 проставляется прочерк, а по строке 320 указывается сумма к возмещению.

Но прежде чем рассчитать общую сумму акциза к уплате, в разд. 2 декларации необходимо отразить сумму акциза отдельно по всем табачным изделиям, реализованным как в Российской Федерации, так и за ее пределами. Для этого в разд. 2 предусмотрены специальные строки для каждого вида табачных изделий.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что методика расчета акцизов на папиросы, сигареты с фильтром и сигареты без фильтра принципиально отличается от расчета акцизов по другим табачным изделиям. И для правильного расчета суммы акциза по таким табачным изделиям вспомним суть изменений, внесенных Федеральным законом от 28.07.2004 N 86-ФЗ в ст. 193 НК РФ.

С 1 января 2005 г. по сигаретам с фильтром, сигаретам без фильтра и папиросам установлены следующие комбинированные налоговые ставки, состоящие из твердой (в рублях и копейках) и адвалорной (в процентах) ставок:

- на сигареты с фильтром - 65 руб. за 1000 шт. плюс 8%, но не менее 20% от отпускной цены;

- на сигареты без фильтра и папиросы - 28 руб. за 1000 шт. плюс 8%, но не менее 20% от отпускной цены.

Таким образом, если полученная в результате расчета сумма акциза составит менее 20% от отпускной цены, то акциз должен определяться как 20% от отпускной цены.

Рассмотрим на примере порядок расчета акциза по табачным изделиям с комбинированной налоговой ставкой и порядок заполнения разд. 2 декларации по ним.

Пример. В июне 2005 г. табачная фабрика реализовала в пределах Российской Федерации 400 000 сигарет с фильтром по отпускной цене 250 000 руб. (без учета акциза и НДС). Твердая налоговая ставка - 65 руб. за 1000 шт., адвалорная - 8% (она уже указана в графе 6 разд. 2 декларации).

Сумма акциза по реализованным товарам с учетом твердой ставки равна 26 000 руб. (65 руб. x 400 000 шт. : 1000 шт.).

Сумма акциза с учетом адвалорной ставки равна 20 000 руб. (250 000 руб. x 8%).

Сумма акциза в целом, рассчитанная по комбинированной ставке, составит 46 000 руб. (26 000 руб. + 20 000 руб.).

Общая сумма акциза по сигаретам с фильтром не должна быть меньше 20% от отпускной цены, то есть не может быть меньше 50 000 руб. (250 000 руб. x 20%).

В данном случае 46 000 руб. меньше 50 000 руб., поэтому акциз следует рассчитывать и платить исходя из 20% от отпускной цены.

Раздел 2 декларации за июнь 2005 г. должен быть заполнен следующим образом.

1. По строке 110 в графе 5 впишем объем реализованных на территории Российской Федерации сигарет с фильтром в тысячах штук - 400, в графе 6 - ставку акциза (в рублях за тысячу штук) - 65, в графе 7 - сумму акциза в рублях - 26 000 (65 руб. x 400 000 шт. : 1000 шт.).

2. Все эти показатели перенесем в строку 100. Они повторяются потому, что в нашем примере отсутствует реализация сигарет на экспорт.

3. По строке 140 в графе 5 приведем стоимость (в рублях) реализованных сигарет - 250 000. Ставка акциза уже отражена в графе 6 и составляет 8%. Сумма акциза (в рублях) указывается в графе 7 и составляет 20 000.

4. По строке 130 повторим данные, приведенные по строке 140, поскольку отсутствуют экспортные операции, поэтому в графе 5 укажем 250 000, а в графе 7 - 20 000.

5. По строке 160 в графе 5 отразим 250 000 - стоимость (в рублях) реализованных сигарет, а в графе 7 - 50 000 - сумму акциза (определенную как 20% от стоимости сигарет).

6. В нашем примере сумма акциза, рассчитанная с учетом комбинированной ставки, составит 46 000 руб. (26 000 руб. по строке 100 графы 7 складываем с 20 000 руб. по строке 130 этой же графы).

46 000 руб. меньше суммы акциза, рассчитанной в графе 7 по строке 160, поэтому начисленная сумма акциза (в рублях) должна быть равна сумме, отраженной по строке 160, - 50 000. Перенесем эту сумму в строку 090.

Таким образом, в нашем примере акциз должен определяться как 20% от отпускной цены.

7. Укажем по строке 290 сумму акциза (в рублях), исчисленную за налоговый период, - 50 000.

8. Впишем в строку 310 сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет, - 50 000.

Примерное заполнение разд. 2 декларации см. на с. 61.

     
   ——T—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————T—¬
   +——                                                                                             L—+
   |                                                                         Раздел 00002      ——————|
   |                                                                                            5————|
   |                   Раздел 2. Расчет суммы акциза на табачные изделия                        1————|
   |                                                                                            0————|
   | ————T———————————————————————————————————————T——————T—————————T—————————T———————T———————¬   7————|
   | |   |       Наименование показателей        | Код  |Код вида |Налоговая|Налого—| Сумма |   4————|
   | |   |                                       |строки|подакциз—|  база   |вая    |акциза |   0————|
   | |   |                                       |      |ных това—|         |ставка |       |   4————|
   | |   |                                       |      |ров      |         |       |       |   3————|
   | |   |                                       |      |         |         |       |       |  ——————|
   | |   |                                       |      |         |         |       |       |      ——+
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+      L—+
   | | 1 |                   2                   |   3  |    4    |    5    |   6   |гр. 7 =|        |
   | |   |                                       |      |         |         |       |гр. 5 x|   К  И |
   | |   |                                       |      |         |         |       |гр. 6  |   П  Н |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+   П  Н |
   | |                                         <...>                                        |  ——¬——¬|
   | +———T———————————————————————————————————————T——————T—————————T—————————T———————T———————+  +—++—+|
   | | 2.|Сигареты с фильтром                    |  090 |   450   |    Х    |   Х   | 50 000|  +—++—+|
   | |   |(стр. 090 = гр. 7 стр. 100 + гр. 7 стр.|      |         |         |       |       |  +—++—+|
   | |   |130, если эта сумма не меньше  величины|      |         |         |       |       |  +—++—+|
   | |   |гр. 7 стр. 160, иначе стр. 090 = гр.  7|      |         |         |       |       |  +—++—+|
   | |   |стр. 160)                              |      |         |         |       |       |  +—++—+|
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+  +—++—+|
   | |   |объем сигарет с фильтром в  натуральном|  100 |   452   |      400|     65| 26 000|  +—++—+|
   | |   |выражении (тыс. шт.) — всего           |      |         |         |       |       |  L——+—+|
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+     +—+|
   | |   |в том числе:                           |                                          | Стр.+—+|
   | +———+———————————————————————————————————————+——————T—————————T—————————T———————T———————+  ——¬L——|
   | |   |реализовано (передано)   на  территории|  110 |   452   |      400|     65| 26 000|  +—+   |
   | |   |Российской Федерации (тыс. шт.)        |      |         |         |       |       |  +—+   |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+  +—+   |
   | |   |реализовано на экспорт  при  отсутствии|  120 |   452   |    —    |   —   |   —   |  +—+   |
   | |   |поручительства    банка     (банковской|      |         |         |       |       |  +—+   |
   | |   |гарантии) (тыс. шт.)                   |      |         |         |       |       |  L——   |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+        |
   | |   |стоимость сигарет с фильтром (руб.)   —|  130 |   453   |  250 000|     8%| 20 000|        |
   | |   |всего                                  |      |         |         |       |       |        |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+        |
   | |   |в том числе:                           |                                          |        |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————T—————————T—————————T———————T———————+        |
   | |   |реализовано (передано)   на  территории|  140 |   453   |  250 000|     8%| 20 000|        |
   | |   |Российской Федерации (руб.)            |      |         |         |       |       |        |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+        |
   | |   |реализовано на экспорт  при  отсутствии|  150 |   453   |    —    |     8%|   —   |        |
   | |   |поручительства    банка     (банковской|      |         |         |       |       |        |
   | |   |гарантии) (руб.)                       |      |         |         |       |       |        |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+———————+        |
   | |   |стоимость сигарет с фильтром (руб.)   —|  160 |   453   |  250 000|    20%| 50 000|        |
   | |   |всего                                  |      |         |         |       |       |        |
   | L———+———————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+———————+————————        |
   |                                                                                                 |
   |                                                                Продолжение раздела 2            |
   |                                              <...>                                              |
   | ————T———————————————————————————————————————T——————T———————————————————————————————————¬        |
   | | N |       Наименование показателей        | Код  |               Сумма               |        |
   | |п/п|                                       |строки|                                   |        |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+———————————————————————————————————+        |
   | | 1 |                   2                   |   3  |                 4                 |        |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+———————————————————————————————————+        |
   | | 7.|Итого сумма акциза, исчисленная      за|  290 |                             50 000|        |
   | |   |налоговый период                       |      |                                   |        |
   | |   |стр. 290 = (гр. 7 стр. 010 + гр. 7 стр.|      |                                   |        |
   | |   |090 + гр. 7 стр. 170 + гр. 7 стр. 200 +|      |                                   |        |
   | |   |гр. 7 стр. 230 + гр. 7 стр. 260) +  гр.|      |                                   |        |
   | |   |7 стр. 150 разд. 3                     |      |                                   |        |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+———————————————————————————————————+        |
   | | 8.|Налоговые вычеты                       |  300 |                                  —|        |
   | +———+———————————————————————————————————————+——————+———————————————————————————————————+        |
   | | 9.|Сумма акциза,   подлежащая   уплате   в|  310 |                             50 000|        |
   | |   |бюджет                                 |      |                                   |        |
   | |   |(если величина показателя строки 290 не|      |                                   |        |
   | |   |меньше величины показателя строки  300,|      |                                   |        |
   | |   |то стр. 310 = стр. 290 — стр. 300)     |      |                                   |        |
   | L———+———————————————————————————————————————+——————+————————————————————————————————————        |
   |                                              <...>                                              |
   |                                                                                          Форма  |
   |                                                                                            по   |
   |                                                                                      КНД 1151074|
   +—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————+
   +—¬                                                                                               |
   L—+————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Заметим, что аналогичный порядок применяется и при расчете акцизов на сигареты без фильтра и папиросы. По другим табачным изделиям сумма акциза определяется как произведение налоговой базы (объема реализованных табачных изделий) и ставки акциза.

Раздел 3 декларации заполняется только экспортерами, причем только теми из них, кто не представил в течение 180 дней со дня реализации подакцизных товаров на экспорт документы, подтверждающие правомерность освобождения от уплаты акцизов (п. 7 ст. 198 НК РФ), или теми, кто в течение 90 дней со дня отгрузки не подтвердил факт экспорта в Республику Беларусь (п. п. 2, 3 Разд. II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь - Приложения к Соглашению от 15.09.2004 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь).

Обращаем внимание читателей журнала на то, что операции по реализации табачных изделий, по которым факт экспорта своевременно не подтвержден, отражаются в декларации за месяц отгрузки. Иными словами, разд. 3 декларации заполняется налогоплательщиками только при представлении уточненной декларации за тот налоговый период, в котором товары были отгружены, а их экспорт не был подтвержден.

Отметим, что для указания данных по экспорту табачных изделий в Республику Беларусь в данном разделе декларации предназначены отдельные строки.

Раздел 4 декларации предусмотрен для отражения сумм акцизов, предъявленных к возмещению из бюджета. Этот раздел, так же как и разд. 3 декларации, заполняется только экспортерами, но только теми из них, кто документально подтвердил экспорт табачных изделий в случае, если они не были освобождены от обложения акцизами.

Отметим, что в этом разделе декларации, так же как и во всех других ее частях, предусмотрены отдельные строки для указания возмещаемых сумм акцизов по экспорту в Республику Беларусь.

В Приложении N 1 к декларации дается расшифровка налоговой базы по операциям с табачными изделиями за отчетный налоговый период. Перечень операций, признаваемых объектом обложения акцизами, а также коды объектов налогообложения уже приведены в этом Приложении. Налогоплательщику необходимо заполнить только одну графу 5 "Налоговая база".

Обращаем внимание читателей журнала на то, что Приложение N 1 к декларации заполняется по каждому виду табачных изделий (сигаретам с фильтром, сигаретам без фильтра и папиросам, табаку трубочному, табаку курительному, сигарам, сигариллам).

По сигаретам с фильтром, папиросам и сигаретам без фильтра Приложение N 1 заполняется два раза: первый раз - для отражения в нем налоговой базы в натуральном выражении (в тысячах штук); второй раз - для отражения налоговой базы по стоимости в отпускных ценах (без акциза и НДС).

Пример. Налогоплательщик производит и реализует табак курительный и папиросы. Значит, при сдаче декларации по акцизам на табачные изделия должны быть заполнены три Приложения N 1: первое - по табаку курительному, второе - по папиросам с указанием налоговой базы в тысячах штук, третье - по папиросам с указанием налоговой базы в стоимостном рублевом выражении.

В Приложении N 2 к декларации отражаются данные об экспорте табачных изделий. Хотя на самой форме этого Приложения указано "заполняется справочно", экспортеры должны заполнять его и указывать объем экспорта в целом и по каждому виду табачных изделий в отдельности.

Н.А.Нечипорчук

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

09.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——