"Налоговый вестник", 2005, N 10

ОБ ИМУЩЕСТВЕННЫХ И НЕИМУЩЕСТВЕННЫХ ПРАВАХ,

УЧИТЫВАЕМЫХ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1. Общие положения

В соответствии с п. 1 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) к доходам в целях гл. 25 настоящего Кодекса относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации);

2) внереализационные доходы.

Доходы от реализации и внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. ст. 249 и 250 НК РФ соответственно с учетом положений гл. 25 настоящего Кодекса.

Таким образом, в целях налогообложения прибыли учитываются доходы только двух видов: доходы от реализации и внереализационные доходы.

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с абз. 1 ст. 250 НК РФ в целях гл. 25 настоящего Кодекса внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ.

В ст. 251 НК РФ, кроме имущественных прав, упоминаются также неимущественные права.

Согласно пп. 3 и 5 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:

- в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации [включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером)];

- в виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах вклада участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Из вышеизложенного можно сделать вывод, что в иных случаях (то есть не предусмотренных пп. 3 и 5 п. 1 ст. 251 НК РФ) неимущественные права, имеющие денежную оценку, при определении налоговой базы учитываются.

Поскольку доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, а внереализационными доходами - все иные доходы, то доходы, связанные с неимущественными правами, имеющими денежную оценку, относятся к внереализационным доходам.

При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что гл. 25 НК РФ не установлено, как в целях этой главы Кодекса определяются работы, услуги, имущественные и неимущественные права.

Согласно п. 4 ст. 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

В соответствии с п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Именно эти определения работы и услуги используются в целях гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

2. Определение имущественных и неимущественных прав

в гражданском законодательстве

В соответствии с п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальной собственности), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и связанные с ними личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности их участников.

Следовательно, понятия "имущественные права" и "неимущественные права", используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в гражданском законодательстве.

Согласно п. 2 ст. 3 ГК РФ гражданское законодательство состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним иных федеральных законов, регулирующих отношения, указанные в п. п. 1 и 2 ст. 2 ГК РФ.

Нормы гражданского права, содержащиеся в других законах, должны соответствовать ГК РФ.

При этом следует отметить, что общее определение имущественных прав и неимущественных прав в ГК РФ отсутствует.

В связи с вышеизложенным в целях гл. 25 НК РФ к имущественным правам относятся только те права, которые отнесены к имущественным правам ГК РФ. Соответственно, в целях гл. 25 НК РФ к неимущественным правам относятся только те права, которые отнесены к неимущественным правам ГК РФ.

Объектом гражданских прав признается то, по поводу чего возникают гражданские правоотношения.

Статьей 128 ГК РФ установлено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Наиболее распространенными объектами гражданского права являются вещи (к числу которых относятся, в частности, деньги, валютные ценности, ценные бумаги) и права на вещи. Помимо вещей и прав на вещи (имущество), ГК РФ называет еще три самостоятельных вида объектов: информацию, результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (все это именуется интеллектуальной собственностью), а также нематериальные блага.

Из ст. 128 ГК РФ можно сделать вывод, что исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальная собственность) относятся к неимущественным правам, поскольку все имущественные права входят в другой объект гражданских прав (имущество).

При этом трудно сказать, что подразумевается под интеллектуальной собственностью: только исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности или все результаты интеллектуальной деятельности в целом (в том числе исключительные права на них)?

Об отнесении определенного вида прав именно к имущественным правам говорится только в ст. 142 ГК РФ, касающейся ценных бумаг.

3. Ценная бумага как вещь и носитель имущественных прав

В соответствии с п. 1 ст. 142 ГК РФ ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

Общеизвестно, что в развитой экономике объектом товарного (имущественного) оборота становятся не только вещи, но и имущественные права, в том числе выраженные в специальных документах - ценных бумагах.

Особенностью этих документов является неразрывная связь выраженных в них прав с документарной (бумажной) формой их фиксации. В силу такой связи имущественное право существует только в форме бумаги; следовательно, передача (отчуждение) бумаги является передачей самого права, а ее утрата - прекращением права.

Таким образом, только тот, кто имеет право на ценную бумагу, может осуществить право, вытекающее из нее. Традиционное различие этих прав основано на том, что право на ценную бумагу обычно является вещным, чаще всего правом собственности (хотя, например, доверительный управляющий приобретает только обязательственное право на переданные ему учредителем управления ценные бумаги), тогда как право, вытекающее из ценной бумаги, чаще всего обязательственное, поскольку ценная бумага всегда удостоверяет известное право требования. Поэтому, в частности, акционер, будучи собственником акции, не приобретает вещных прав на имущество акционерного общества. Вместе с тем право на бумагу и право из бумаги в нормальном случае имеют общую судьбу, ибо право, вытекающее из бумаги, всегда следует за правом на бумагу, и несовпадение управомоченных по этим правам лиц должно быть исключено.

Наконец, ценная бумага придает выраженному в ней праву свойство автономности. Лицо, законным порядком приобретшее ценную бумагу, получает по ней право требования, не зависящее от прав на данную бумагу предшествующего обладателя, то есть имеющее автономный (самостоятельный) характер. В силу этого обстоятельства выраженное в бумаге право переходит к добросовестному приобретателю таким, каким оно обозначено в бумаге, и потому обязанное по данной ценной бумаге лицо не вправе противопоставить такому приобретателю какие-либо возражения, основанные на его правоотношениях с предшественниками. Иначе говоря, участники правоотношений по ценной бумаге могут довериться ее формальным реквизитам, не принимая во внимание иных обстоятельств. Такое свойство нередко именуется также началом публичной достоверности.

Таким образом, в соответствии с ГК РФ ценная бумага как объект гражданских прав одновременно является вещью. Одновременно вышеуказанная вещь является носителем имущественных прав.

Статьей 816 ГК РФ установлено, что облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация предоставляет ее держателю также право на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права.

Таким образом, к имущественным правам держателя облигации отнесены права на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента, а также право на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации.

Договор государственного займа заключается путем приобретения заимодавцем выпущенных государственных облигаций или иных государственных ценных бумаг, удостоверяющих право заимодавца на получение от заемщика предоставленных ему взаймы денежных средств или, в зависимости от условий займа, иного имущества, установленных процентов либо иных имущественных прав в сроки, предусмотренные условиями выпуска займа в обращение (п. 3 ст. 817 ГК РФ).

Таким образом, к имущественным правам отнесено право заимодавца на получение от заемщика предоставленных ему взаймы денежных средств или, в зависимости от условий займа, иного имущества, установленных процентов.

Под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ (п. 2 ст. 38 НК РФ).

Следовательно, для целей налогообложения прибыли ценную бумагу следует рассматривать в качестве имущества, а не имущественного права, поскольку только тот, кто имеет право на ценную бумагу, может осуществить право, вытекающее из ценной бумаги, и передача (отчуждение) ценной бумаги является передачей самого права, а ее утрата - прекращением права, ибо право, вытекающее из ценной бумаги, всегда следует за правом на ценную бумагу.

4. Отнесение к имущественным правам прав требования,

владения и пользования имуществом

Об отнесении определенного вида прав именно к имущественным правам говорится в ст. 572 "Договор дарения", ст. 656 "Договор аренды предприятия" ГК РФ.

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Таким образом, к имущественным правам отнесено право требования.

По договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, арендодатель обязуется предоставить арендатору за плату во временное владение и пользование земельные участки, здания, сооружения, оборудование и другие входящие в состав предприятия основные средства, передать в порядке, на условиях и в пределах, определяемых договором, запасы сырья, топлива, материалов и иные оборотные средства, права пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, иные имущественные права арендодателя, связанные с предприятием, права на обозначения, индивидуализирующие деятельность предприятия, и другие исключительные права, а также уступить ему права требования и перевести на него долги, относящиеся к предприятию. Передача прав владения и пользования находящимся в собственности других лиц имуществом, в том числе землей и другими природными ресурсами, производится в порядке, предусмотренном законом и иными правовыми актами (п. 1 ст. 656 ГК РФ).

Таким образом, к имущественным правам арендодателя, связанным с предприятием, отнесены права временного владения и пользования земельными участками, зданиями, сооружениями, оборудованием и другими входящими в состав предприятия основными средствами, запасами сырья, топлива, материалов и иными оборотными средствами, права пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, входящими в состав предприятия. При этом не являются имущественными правами права на обозначения, индивидуализирующие деятельность предприятия, и другие исключительные права.

5. Определение понятий "имущественное право",

"вещное право"

В третьей части ГК РФ не говорится об отнесении определенного вида прав к имущественным правам.

В ст. 500 действующего в настоящее время разд. IV Гражданского кодекса РСФСР (ГК РСФСР) об отнесении определенного вида прав именно к имущественным правам говорится следующее: если нарушением авторских прав автору или его правопреемникам причинены убытки (ст. 219), то независимо от требований, указанных в ст. 499 вышеназванного Кодекса, автор или его правопреемники вправе требовать возмещения убытков.

Таким образом, гражданское законодательство относит к имущественным правам право автора в случае нарушения авторских прав требовать возмещения убытков.

Поскольку общее определение имущественных прав в ГК РФ отсутствует, а прямое указание на отнесение гражданских прав к имущественным правам дается в гражданском законодательстве только в вышеперечисленных случаях, то в иных случаях при отнесении конкретных гражданских прав к имущественным правам для целей налогообложения прибыли следует руководствоваться определением имущественных прав, используемым в теории гражданского права.

В теории гражданского права под имущественными правами понимают субъективные права участников правоотношений, связанные с владением, пользованием и распоряжением имуществом, а также с теми материальными (имущественными) требованиями, которые возникают между участниками экономического оборота по поводу распределения этого имущества и обмена (товарами, услугами, выполняемыми работами, деньгами и др.). Имущественными правами являются правомочия собственника, право оперативного управления, право хозяйственного ведения, обязательственные права; права авторов, изобретателей, рационализаторов, наследственные права. Имущественные права передаются (отчуждаются), за исключением случаев, когда непередаваемость прав установлена законом в связи с их спецификой (например, неотчуждаемые права на возмещение вреда, вызванного повреждением здоровья или причинением смерти, алиментное право).

Кроме того, в теории гражданского права используется понятие "вещное право". При этом под вещным правом понимается субъективное гражданское право, объектом которого является вещь. Лицо, обладающее вещным правом, осуществляет его самостоятельно, не прибегая для этого к содействию других обязанных лиц. Собственник вещи владеет, пользуется и распоряжается ею по своему усмотрению в пределах, установленных законом. К числу вещных прав относятся право собственности, право оперативного управления, право хозяйственного ведения и право бесспорного пользования землей. При этом под вещью в праве понимают предмет внешнего (материального) мира, находящийся в естественном состоянии в природе или созданный трудом человека, являющийся основным объектом в имущественном и, следовательно, в гражданском правоотношении.

В ГК РФ понятие "вещь" используется, хотя и не определяется. При этом приводятся классификация вещей и их перечень [в частности, в ст. 130 "Недвижимые и движимые вещи", ст. 132 "Предприятие", ст. 133 "Неделимые вещи", ст. 134 "Сложные вещи", ст. 135 "Главная вещь и принадлежность", ст. 136 "Плоды, продукция и доходы", ст. 137 "Животные", ст. 140 "Деньги (валюта)", ст. 141 "Валютные ценности", ст. 142 "Ценная бумага" ГК РФ].

Понятие "вещное право" также используется в ГК РФ (например, в ст. 2), хотя общее определение этого понятия в настоящем Кодексе отсутствует. Из п. 1 ст. 2 ГК РФ следует, что к вещным правам относится право собственности. Таким образом, очевидно, что все вещные права относятся в гражданском законодательстве к имущественным правам.

Какие же права, предусмотренные гражданским законодательством (помимо определенных выше), можно отнести к имущественным правам исходя из понятия "имущественное право", используемого в теории гражданского права?

В соответствии с п. 1 ст. 209 ГК РФ собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом.

Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом (п. 1 ст. 209 ГК РФ).

В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, например: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.д. - либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности (п. 1 ст. 307 ГК РФ).

Это означает, что у кредитора есть право на определенное действие, совершаемое в его пользу должником. Что же касается кредитора, то он имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

При наследовании имущество умершего (наследство, наследственное имущество) переходит к другим лицам в порядке универсального правопреемства, то есть в неизменном виде как единое целое и в один и тот же момент, если из правил ГК РФ не следует иное (п. 1 ст. 1110 ГК РФ).

Понятие "наследственные права" в разд. V "Наследственное право" ГК РФ не используется, однако очевидно, что к нему относятся все права, связанные с наследством, то есть права наследников.

В состав наследства входят принадлежавшие наследодателю на день открытия наследства вещи, иное имущество, в том числе имущественные права и обязанности.

В состав наследства не входят права и обязанности, неразрывно связанные с личностью наследодателя, в частности право на алименты, право на возмещение вреда, причиненного жизни или здоровью гражданина, а также права и обязанности, переход которых в порядке наследования не допускается ГК РФ или другими законами.

В состав наследства не входят личные неимущественные права и другие нематериальные блага (ст. 1112 "Наследство" ГК РФ).

Таким образом, к имущественным правам для целей налогообложения прибыли следует отнести права, перечисленные в разд. II "Право собственности и другие вещные права" ГК РФ (в частности, право собственности и другие вещные права на землю, жилые помещения), права, о которых говорится в разд. III "Общая часть обязательственного права", IV "Отдельные виды обязательств", V "Наследственное право" ГК РФ.

В частности, к имущественным правам относится право получения объявленного дивиденда по принадлежащим лицу акциям или право требовать возврата данных взаймы другому лицу денег.

Принадлежащие лицу имущественные права (например, право получения объявленного дивиденда по принадлежащим ему акциям или право требовать возврата данных взаймы другому лицу денег) составляют актив его имущества (иногда называемый также наличным имуществом), а обязанности (долги) составляют пассив этого имущества.

Среди имущественных прав, переходящих по наследству, следует прежде всего назвать право собственности на предметы обихода, личного потребления, удобства и подсобного домашнего хозяйства, жилой дом, а также трудовые сбережения (вклады в кредитных организациях).

Подчеркнем, что теория гражданского права относит к имущественным правам права авторов. При этом к авторам относятся лица, создавшие произведения науки, литературы, искусства, сделавшие открытие, изобретение, рационализаторское предложение. Авторским правом является часть гражданского права, регулирующая отношения, которые складываются в связи с использованием произведений науки, литературы и искусства.

При этом следует иметь в виду, что к имущественным правам относятся только те некоторые права авторов (например, право требовать возмещения убытков), которые следуют из нарушений других авторских прав, относимых к неимущественным правам.

Возможность участия в гражданском обороте (и, следовательно, учета в целях налогообложения прибыли) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, следует из ст. 66 ГК РФ.

Вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку.

Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества производится по соглашению между учредителями (участниками) общества и в случаях, предусмотренных законом, подлежит независимой экспертной проверке (п. 6 ст. 66 ГК РФ).

Поскольку права могут быть либо имущественными, либо неимущественными, то под правами, которые не являются имущественными, в абз. 1 п. 6 ст. 66 ГК РФ могут подразумеваться только неимущественные права. При этом говорится о возможности денежной оценки этих неимущественных прав.

Представляет особый интерес то, что другие упоминания неимущественных прав, имеющих денежную оценку, в ГК РФ и ГК РСФСР отсутствуют. Следовательно, прямых указаний на отнесение конкретных прав к неимущественным правам, имеющим денежную оценку, гражданское законодательство не содержит.

Возможность организации иметь личные неимущественные права следует из п. 1 ст. 48 ГК РФ: юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Пунктом 1 ст. 124 ГК РФ предусмотрено, что Российская Федерация, субъекты Российской Федерации: республики, края, области, города федерального значения, автономная область, автономные округа, а также городские, сельские поселения и другие муниципальные образования выступают в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами.

К субъектам гражданского права, указанным в п. 1 ст. 124 ГК РФ, применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, если иное не следует из закона или особенностей данных субъектов (п. 1 ст. 124 ГК РФ).

От имени Российской Федерации могут своими действиями приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права и обязанности, выступать в суде органы государственной власти в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов (п. 1 ст. 125 ГК РФ).

От имени муниципальных образований могут своими действиями приобретать и осуществлять права и обязанности, указанные в п. 1 ст. 124 ГК РФ, органы местного самоуправления в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов (п. 2 ст. 125 ГК РФ).

Таким образом, личными неимущественными правами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, могут обладать Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования.

В каких статьях ГК РФ и ГК РСФСР говорится об отнесении определенного вида прав именно к неимущественным правам?

Как говорилось выше, из ст. 128 ГК РФ можно сделать вывод, что исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальная собственность) относятся к неимущественным правам.

Существование и использование понятия "неимущественные права, имеющие денежную оценку" в сфере гражданского законодательства следует из п. 6 ст. 66 ГК РФ.

Вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку (п. 6 ст. 66 ГК РФ).

Граждане могут иметь имущество на праве собственности; наследовать и завещать имущество; заниматься предпринимательской и любой иной не запрещенной законом деятельностью; создавать юридические лица самостоятельно или совместно с другими гражданами и юридическими лицами; совершать любые не противоречащие закону сделки и участвовать в обязательствах; избирать место жительства; иметь права авторов произведений науки, литературы и искусства, изобретений и иных охраняемых законом результатов интеллектуальной деятельности; иметь иные имущественные и личные неимущественные права (ст. 18 ГК РФ).

Учитывая вышеизложенное, к личным неимущественным правам можно отнести права авторов произведений науки, литературы и искусства, изобретений и иных охраняемых законом результатов интеллектуальной деятельности.

Согласно п. 1 ст. 150 ГК РФ жизнь и здоровье, достоинство личности, личная неприкосновенность, честь и доброе имя, деловая репутация, неприкосновенность частной жизни, личная и семейная тайна, право свободного передвижения, выбора места пребывания и жительства, право на имя, право авторства, иные личные неимущественные права и другие нематериальные блага, принадлежащие гражданину от рождения или в силу закона, неотчуждаемы и непередаваемы иным способом. В случаях и в порядке, предусмотренных законом, личные неимущественные права и другие нематериальные блага, принадлежавшие умершему, могут осуществляться и защищаться другими лицами, в том числе наследниками правообладателя.

Таким образом, все вышеперечисленные личные неимущественные права относятся к нематериальным благам.

Приведенные в п. 1 ст. 150 ГК РФ нематериальные блага отнесены законом к объектам гражданских прав. При этом понятием "нематериальные блага" охватываются не только нематериальные блага как таковые (жизнь, здоровье, честь, достоинство личности, деловая репутация и т.д.), но и личные неимущественные права (право свободного передвижения, право авторства и т.д.).

В числе конституирующих признаков неимущественных прав и других нематериальных благ п. 1 ст. 150 ГК РФ называет невозможность их передачи другим лицам. Однако одного этого признака для отграничения неимущественных прав от имущественных недостаточно, ибо признаком непередаваемости обладают и некоторые имущественные права (в частности, право на получение алиментов). Другим признаком личных неимущественных прав и других нематериальных благ, заложенным в самом их названии, является признак внеэкономического содержания этих благ и прав, невозможности их стоимостной оценки.

Тем не менее, как говорилось выше, гражданское законодательство допускает денежную, то есть стоимостную оценку неимущественных прав (п. 6 ст. 66 ГК РФ). Речь, очевидно, идет о стоимостной оценке права авторства.

Кроме того, нельзя не признать, что стоимостную оценку имеют такие неимущественные права, как исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности (или интеллектуальная собственность), входящие в такой объект гражданских прав, как результаты интеллектуальной деятельности.

Это может означать, что признак внеэкономического содержания является признаком не всех видов неимущественных прав.

Если гражданину причинен моральный вред (физические или нравственные страдания) действиями, нарушающими его личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие гражданину другие нематериальные блага, а также в других случаях, предусмотренных законом, суд может возложить на нарушителя обязанность денежной компенсации вышеуказанного вреда (ст. 151 ГК РФ).

Таким образом, можно отметить, что права гражданина (в частности, право на компенсацию морального вреда), возникающие в случае нарушения его личных неимущественных прав, являются имущественными правами.

Во второй части ГК РФ понятие "неимущественные права" не используется.

В соответствии со ст. 1112 ГК РФ в состав наследства не входят личные неимущественные права и другие нематериальные блага.

Это означает, что в наследственном праве неимущественные права не учитываются.

Согласно ст. 499 ГК РСФСР в случаях использования чужого произведения без договора с автором или правопреемниками (ст. 488), несоблюдения условий использования произведения без согласия автора (ст. ст. 492 и 495), а также в случае нарушения неприкосновенности произведения (ст. 480) или других личных неимущественных прав автора автор, а после его смерти правопреемники и другие лица, указанные в ст. 481 ГК РСФСР, вправе требовать восстановления нарушенного права (внесения соответствующих исправлений, публикации в печати или иным способом о допущенном нарушении), либо запрещения выпуска произведения в свет, либо прекращения его распространения.

При этом необходимо учитывать следующее.

Статьей 488 ГК РСФСР установлен порядок использования произведения автора другими лицами, ст. 492 - порядок использования произведения без согласия автора и без уплаты авторского вознаграждения, ст. 495 - порядок использования произведения без согласия автора с выплатой авторского вознаграждения, ст. 480 - порядок охраны неприкосновенности произведений и имени автора при его жизни, ст. 481 настоящего Кодекса - порядок охраны неприкосновенности произведений после смерти автора.

Таким образом, к неимущественным правам относятся права автора, установленные ст. ст. 488, 492, 495, 480 и 481 ГК РСФСР.

6. Оценка доходов при безвозмездном получении

имущественных прав

Пунктом 2 ст. 248 НК РФ установлено, что для целей гл. 25 настоящего Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что в вышеназванной статье НК РФ учтены только имущество (работы, услуги) или имущественные права. О безвозмездной передаче неимущественных прав в гл. 25 НК РФ вообще не говорится.

Следовательно, безвозмездная передача неимущественных прав, имеющих денежную оценку, для целей налогообложения прибыли не учитывается.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, приведенных в ст. 251 НК РФ.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже устанавливаемой в соответствии с гл. 25 настоящего Кодекса остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Статьей 40 НК РФ установлены принципы определения цены только товаров, работ и услуг.

Таким образом, для целей налогообложения прибыли порядок оценки доходов, связанных с безвозмездным получением имущественных прав, НК РФ не установлен.

В этой связи налогоплательщик обладает правом свободного выбора порядка оценки доходов, связанных с безвозмездным получением имущественных прав.

При получении имущественных прав (например, права пользования имуществом) безвозмездно налогоплательщик может провести оценку доходов исходя из рыночных цен на имущественные права (по аналогии с порядком определения рыночных цен на товары, работы и услуги).

В соответствии с п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Учитывая вышеизложенное, налогоплательщик может при определении и признании рыночной цены имущественного права использовать официальные источники информации о рыночных ценах на имущественные права.

А.А.Назаров

Подписано в печать

09.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——