"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 35

Вопрос: МУП работает по утвержденным администрацией города 100%-ным экономически обоснованным тарифам для населения за услуги теплоснабжения в расчете на 1 кв. м общей площади. Кроме этого, утверждена ставка оплаты за услуги отопления в размере 90% от экономически обоснованного тарифа, по которому население фактически рассчитывается за полученное тепло. Средства, которые получает предприятие в виде дотации убытков по теплу из комитета финансов администрации города, рассчитываются как разница между 100%-ной ставкой экономически обоснованного тарифа и 90%-ной ставкой за оказанные услуги теплоснабжения населению. Является ли сумма дотации объектом обложения НДС?

Ответ: Сегодня налоговая база по НДС при реализации товаров, работ и услуг с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, определяется как стоимость реализованных работ и услуг, исчисленная исходя из фактических цен их реализации (п. 2 ст. 154 НК РФ).

В соответствии с п. 33.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447:

- при предоставлении дотации из бюджетов всех уровней на покрытие разницы между государственной регулируемой ценой и отпускной (льготной) ценой в связи с предоставлением отдельным категориям потребителей услуг по сниженным ценам в соответствии с законодательством органов государственной власти субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления сумма указанной дотации включается в налоговую базу по НДС на основании ст. 162 НК РФ;

- суммы дотаций, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Под фактически полученными убытками следует понимать убытки, которые возникают в случае, когда органы местного самоуправления выступают в роли заказчика на поставку жилищно-коммунальных услуг и утверждают на них тарифы для населения, которые ниже себестоимости таких услуг, то есть не являются экономически обоснованными.

Под "разницей в цене" понимается сумма, которая возникла вследствие того, что цена услуги установлена органом местного самоуправления в размере экономически обоснованного тарифа, а население уплачивает только долю от такого тарифа.

Таким образом, если организация ЖКХ финансируется из местного бюджета "на разницу в цене", которая возникла вследствие того, что цена услуги установлена органом местного самоуправления в размере экономически обоснованного тарифа, а население уплачивает только долю от него, то сумма такого возмещения отражается в составе выручки. То есть предоставленные на эти цели субсидии формируют доходы от обычных видов деятельности, которые согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ облагаются НДС как суммы финансовой помощи в счет увеличения доходов, связанных с оплатой реализованных услуг.

Пример 1. Экономически обоснованный тариф, установленный органом местного самоуправления, за единицу оказываемых услуг равен 100 руб., в том числе покрывается населением в сумме 90 руб. и финансируется местным бюджетом в сумме 10 руб. За отчетный период организация ЖКХ получила возмещение из местного бюджета "на разницу в цене" в размере 118 000 руб.

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 51 К-т сч. 76 - 118 000 руб. - отражено получение средств из местного бюджета "на разницу в цене"

Д-т сч. 76 К-т сч. 86 - 118 000 руб. - полученные средства отражены в составе целевого финансирования

Д-т сч. 86 К-т сч. 90 - 118 000 руб. - отражена выручка от реализации услуг

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 - 18 000 руб. - отражено начисление суммы НДС.

Если же организация ЖКХ финансируется из местного бюджета путем "возмещения убытка", который возникает, когда органы местного самоуправления выступают в роли заказчика на поставку жилищно-коммунальных услуг и утверждают на них тарифы для населения, при этом тарифы ниже себестоимости таких услуг (т.е. такие тарифы не являются экономически обоснованными), то в этом случае суммы такого возмещения отражаются в составе внереализационных доходов и в соответствии со ст. 146 НК РФ не являются объектом обложения НДС как бюджетные ассигнования, полученные в виде возмещения убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен.

Пример 2. В роли заказчика на поставку жилищно-коммунальных услуг выступает орган местного самоуправления, который обязуется возместить организации ЖКХ убыток от оказания услуг населению по тарифу.

Тариф, установленный органом местного самоуправления, за единицу оказываемых населению услуг равен 27 руб. Затраты организации на оказание этих услуг составляют 40 руб., то есть тариф не является экономически обоснованным.

В результате оказания услуг населению по указанному тарифу (ниже себестоимости) убыток организации за отчетный период составил 118 000 руб. и был в полном объеме возмещен из местного бюджета.

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 51 К-т сч. 76 - 118 000 руб. - отражено получение средств из местного бюджета "на возмещение убытков"

Д-т сч. 76 К-т сч. 86 - 118 000 руб. - полученные средства отражены в составе целевого финансирования

Д-т сч. 86 К-т сч. 91 - 118 000 руб. - за счет средств целевого финансирования погашен убыток.

Поскольку организация финансируется из местного бюджета именно "на разницу в цене", которая возникла вследствие того, что цена услуги установлена органом местного самоуправления в размере 100% экономически обоснованного тарифа, а население уплачивает только долю от него, то суммы такого возмещения отражаются в составе выручки и облагаются НДС.

Следует иметь в виду, что согласно Инструкции по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, счет 86 "Целевое финансирование" не корреспондирует со счетом 90 "Продажи", а также со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

Инструкция допускает в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, применение организациями иной корреспонденции счетов, и организации ЖКХ производят именно такие проводки, соблюдая при этом единые подходы, установленные Инструкцией.

Обратите внимание, что с 1 января 2006 г. вступает в силу п. 7 ст. 1 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ, который дополнил п. 2 ст. 154 НК РФ абзацем следующего содержания: "суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются" (п. 7 ст. 1 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ).

Это означает, что с 1 января 2006 г. при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субвенций (субсидий) налогоплательщики смогут не облагать НДС суммы предоставляемых субвенций (субсидий) независимо от того, предоставлены они на покрытие разницы между государственной регулируемой ценой и отпускной (льготной) ценой или на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот.

Г.Кузьмин

Ведущий эксперт "ЭЖ"

Подписано в печать

01.09.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——