"Финансовая газета", 2005, N 35

ВОЗВРАТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ,

УПЛАЧЕННОГО РОССИЙСКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ ЗА РУБЕЖОМ

Рассмотрим следующую ситуацию. Российское учреждение заключает договор с организацией в Республике Казахстан на оказание услуг на территории Республики Казахстан, причем представительство образовано не будет. По факту оказания услуг будет оформлен двусторонний акт о выполненных работах. Казахская сторона настаивает на удержании налога на прибыль юридических лиц - нерезидентов Республики Казахстан в размере 20% объема работ. При этом российской стороне предлагается оформить документы, предусмотренные казахстанским законодательством, представить их для отметки в налоговые органы Российской Федерации и направить в адрес МНС Республики Казахстан, которое должно возвратить уплаченный налог российской организации. Возникает вопрос, соответствует ли данная процедура российскому законодательству и какие документы необходимо оформить для возврата налога.

В данной ситуации необходимо руководствоваться Конвенцией между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18 октября 1996 г. (далее - Конвенция). В соответствии с п. 1 ст. 7 Конвенции прибыль предприятия договаривающегося государства (т.е. прибыль организации - резидента Российской Федерации) облагается налогом только в этом государстве, если только такая организация не осуществляет или не осуществляла предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное учреждение.

Определение постоянного учреждения включает (ст. 5 Конвенции):

место управления;

отделение;

контору;

фабрику;

мастерскую;

шахту, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов;

строительную площадку, или строительный, монтажный или сборочный объект, или услуги, связанные с наблюдением за выполнением этих работ, если только такая площадка или объект существуют в течение более 12 месяцев или такие услуги оказываются в течение более чем 12 месяцев;

установку или сооружение, используемые для разведки природных ресурсов, или услуги, связанные с наблюдением за выполнением этих работ, или буровую установку или суда, используемые для разведки природных ресурсов, если только такое использование длится в течение более чем 12 месяцев или такие услуги оказываются в течение более чем 12 месяцев;

оказание услуг, включая консультационные услуги, оказываемые резидентами через служащих или другой персонал, нанятый резидентом для таких целей, но только если деятельность такого характера продолжается (для такого или связанного с ним проекта) в пределах страны более чем 12 месяцев.

Таким образом, если российская организация оказывает услуги не через постоянное учреждение, определенное в соответствии со ст. 5 Конвенции, ее прибыль подлежит налогообложению только в Российской Федерации. Если место деятельности российской организации на территории Республики Казахстан подпадает под определение постоянного учреждения (представительства), то ее прибыль может облагаться налогом в Республике Казахстан, но только в части, относящейся к такому постоянному учреждению (п. 1 ст. 7 Конвенции).

Статья 7 Конвенции устанавливает общее правило, согласно которому прибыль, полученная российской компанией от предпринимательской деятельности в Республике Казахстан, облагается налогом только в Российской Федерации, за исключением следующих случаев:

прибыль российской компании получена от осуществления предпринимательской деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение (представительство);

прибыль российской компании получена от недвижимого имущества, находящегося в Республике Казахстан;

прибыль российской компании получена в виде дивидендов; в этом случае без образования постоянного представительства Республика Казахстан имеет право удержать налог не более 10% с суммы выплачиваемых российской компании дивидендов;

прибыль российской компании получена в виде процентов (доходов от долговых обязательств); в этом случае без образования постоянного представительства Республика Казахстан имеет право удержать налог в размере не более 10% с суммы выплачиваемых российской компании процентов;

прибыль российской компании получена в виде роялти; в этом случае без образования постоянного представительства Республика Казахстан имеет право удержать налог в размере не более 10% с суммы выплачиваемых российской компании роялти;

прибыль российской компании получена от отчуждения недвижимого имущества, расположенного в Республике Казахстан, или от отчуждения акций компаний, активы которых состоят в основном из недвижимого имущества, или доли в партнерстве или трасте, активы которых состоят в основном из недвижимого имущества, расположенного в Республике Казахстан.

Статья 4 Конституции Республики Казахстан устанавливает, что международные договоры, ратифицированные Республикой, имеют приоритет перед ее законами и применяются непосредственно, кроме случаев, когда из международного договора следует, что для его применения требуется издание закона. Механизм налогообложения казахстанским корпоративным подоходным налогом, получаемым российскими юридическими лицами от источников в Республике Казахстан, практически сводит к "нулю" выгоды, провозглашаемые Конвенцией.

Порядок налогообложения доходов иностранных лиц определяется разд. 7 Кодекса Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" (далее - Кодекс). Нерезиденты производят уплату подоходного налога с доходов, полученных из источников в Республике Казахстан, перечень которых определен ст. 178 Кодекса, по ставкам, установленным ст. 180 Кодекса.

Возможны два варианта уплаты налогов нерезидентами:

обложение источника выплаты по доходам, полученным без образования постоянного учреждения;

самостоятельная уплата налогов самим нерезидентом посредством зарегистрированного постоянного учреждения.

Согласно ст. 198 Кодекса и ст. 23 Конвенции российская компания, не имеющая зарегистрированного в Республике Казахстан постоянного учреждения (представительства), желающая воспользоваться положениями Конвенции, при получении через налогового агента доходов от деятельности, не образующей постоянного учреждения (представительства), вправе произвести процедуру открытия на имя резидента условного банковского вклада, либо требовать возврата из государственного бюджета Республики Казахстан корпоративного подоходного налога, удержанного с доходов российской компании налоговым агентом - резидентом Республики Казахстан, либо вычесть сумму налога, уплаченную в Республике Казахстан, из налога, взимаемого в Российской Федерации.

В первом из указанных случаев налоговый агент при выплате дохода удерживает налог и перечисляет его на условный банковский вклад. При этом договор об условном банковском вкладе, равно как и его форма, согласовывается между тремя сторонами контракта: банк-резидент, налоговый агент и нерезидент - получатель дохода. Затем нерезидент подает в налоговый орган по месту регистрации источника дохода заявление на возврат удержанной суммы налога, налоговый орган рассматривает заявление, и при положительном ответе сумма налога перечисляется на счет нерезидента, при отрицательном ответе вся сумма перечисляется в бюджет.

Во втором из указанных случаев, после того как налоговый агент удержал и перечислил в бюджет Республики Казахстан корпоративный подоходный налог, российская компания, имеющая право на применение положений Конвенции, представляет в налоговый орган Республики Казахстан заявление на применение положений Конвенции. Налоговый орган Республики Казахстан рассматривает заявление и при достоверности информации, указанной в заявлении, производит российской компании возврат суммы корпоративного подоходного налога из государственного бюджета Республики Казахстан. При неправомерности применения Конвенции налоговый орган направляет российской компании обоснованный отказ. При несогласии с отрицательным решением налогового органа российская компания имеет право в течение 10 рабочих дней со дня получения такого решения обратиться в Налоговый комитет Минфина Республики Казахстан (с привлечением при необходимости компетентного органа Российской Федерации, т.е. Минфина России) с заявлением о повторном рассмотрении вопроса относительно правомерности применения Конвенции.

В третьем из рассматриваемых случаев согласно ч. 2 ст. 23 Конвенции сумма налога на доход или капитал, уплаченная российской компанией в Республике Казахстан, может быть вычтена из налога, взимаемого с российской компании в Российской Федерации. Такой вычет, однако, не будет превышать российского налога, исчисленного с такого дохода или капитала в Российской Федерации в соответствии с налоговыми законами и правилами Российской Федерации.

Согласно ст. 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами. При определении налоговой базы расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами Российской Федерации, вычитаются в порядке и размерах, установленных гл. 25 НК РФ. Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством Республики Казахстан российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации.

Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации:

для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом иностранного государства;

для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента (подтверждение, выданное налоговым агентом, действует в течение налогового периода, в котором оно представлено налоговому агенту).

По требованию российской компании согласно ст. 204 Кодекса Налоговый комитет Минфина Республики Казахстан должен представить справку о суммах полученных доходов из источников в Республике Казахстан и удержанных налогах.

Если налог был удержан налоговым агентом, то подтверждение об удержании налога должно быть выдано именно налоговым агентом (ст. 311 НК РФ). Желательно иметь и подтверждение, выданное налоговым агентом, и справку, предусмотренную ст. 204 Кодекса. Причем желательно, чтобы подтверждение и справка были выданы в том налоговом периоде, в котором российская компания представит эти документы в налоговые органы Российской Федерации для проведения зачета, предусмотренного ст. 311 НК РФ.

Декларация о доходах, полученных в Республике Казахстан, оформляется согласно Приказу МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709 "Об утверждении формы Налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источника за пределами Российской Федерации, и Инструкции по ее заполнению". Сумма налога на доход резидента Российской Федерации, уплачиваемая в Республике Казахстан, может быть вычтена из налога, взимаемого с этого резидента в Российской Федерации. Такой вычет, однако, не будет превышать российского налога, исчисленного с такого дохода или капитала в Российской Федерации в соответствии с ее налоговыми законами и правилами (п. 2 ст. 23 Конвенции).

Согласно общим требованиям при подаче в Республике Казахстан заявления о применении положений Конвенции вместе с ним необходимо представить:

копии контрактов (договоров, соглашений) на оказание услуг;

копии учредительных документов российской организации;

акты выполненных работ, услуг, счета, платежные документы, подтверждающие получение дохода;

бухгалтерские документы налогового агента, подтверждающие суммы начисленных и (или) выплаченных доходов и удержанных налогов.

Также следует:

подтвердить резидентство российской организации уполномоченным органом государства заявителя;

осуществить дипломатическую или консульскую легализацию подписи и печати органа, заверившего резидентство нерезидента (документа, подтверждающего резидентство).

Российская Федерация и Республика Казахстан являются участниками Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов, заключенной 5 октября 1961 г. В соответствии с этой Конвенцией официальные документы, которые были совершены на территории одного из договаривающихся государств и должны быть представлены на территории другого договаривающегося государства, не подлежат легализации. Тем не менее согласно Гаагской конвенции может быть потребовано удостоверение подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинности печати или штампа, которыми скреплен этот документ, проставлением апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен.

С.Ефремова

АКГ "Баланс плюс"

Подписано в печать

31.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——