"Аудит и налогообложение", 2005, N 9

ПРЕДСТАВЛЕНИЕ НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ

Несмотря на то что налоговые декларации и бухгалтерская отчетность представляются по установленной форме на бумажных носителях или по установленным форматам в электронном виде, у некоторых налогоплательщиков по-прежнему возникает вопрос: как правильно подать налоговую декларацию?

Налоговые декларации и бухгалтерская отчетность могут быть представлены налогоплательщиком в налоговый орган по месту его учета на бумажных носителях (лично или через его уполномоченного представителя либо направлены в виде почтового отправления с описью вложения) или в электронном виде (по телекоммуникационным каналам связи либо на электронных носителях).

Порядок представления налоговых деклараций регулируется следующими нормативно-правовыми актами:

- положениями ст. 80 НК РФ;

- ст. ст. 13 и 15 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- Порядком представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденным Приказом МНС России от 02.04.2002 N БГ-3-32/169;

- Методическими рекомендациями об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденными Приказом МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-32/705@.

Представление деклараций и отчетности

на бумажных носителях

Как уже говорилось выше, декларации и отчетность представляются на бумажных носителях лично или через уполномоченного представителя либо в виде почтового отправления.

Уполномоченный представитель

В соответствии со ст. 29 НК РФ уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Той же статьей установлено, кто не может быть уполномоченным представителем. Так, не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых и таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры.

Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, определенном гражданским законодательством РФ.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ.

Датой представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности считается дата фактического представления их в налоговый орган на бумажных носителях или дата отправки заказного письма с описью вложения.

Сотрудник налогового органа, принимающий декларацию, должен на остающихся у налогоплательщика копиях поставить отметку о принятии декларации и дату ее представления.

Требования к оформлению документов

Сотрудники налогового органа, осуществляющие прием деклараций и бухгалтерской отчетности, все представленные документы подвергают визуальному контролю на наличие обязательных реквизитов, а именно:

- полного наименования налогоплательщика (фамилии, имени, отчества физического лица, даты его рождения);

- идентификационного номера налогоплательщика;

- кода причины постановки на учет (для юридических лиц);

- периода, за который представляются налоговые декларации и бухгалтерская отчетность;

- подписей лиц, уполномоченных подтверждать достоверность и полноту сведений налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности налогоплательщика (руководителя и главного бухгалтера организации-налогоплательщика) или его представителя.

В случае отсутствия какого-либо из указанных реквизитов сотрудник налогового органа должен в устной форме предупредить налогоплательщика или его представителя об этом и предложить внести необходимые данные.

Сотрудник налогового органа не вправе отказать в принятии налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, за исключением случаев представления вышеуказанных документов не по установленной форме, а также:

- отсутствия в представленных налогоплательщиком налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности какого-либо из вышеуказанных реквизитов;

- нечеткого заполнения отдельных реквизитов документа, что делает невозможным их однозначное прочтение, заполнения их карандашом, наличия не завизированных подписью налогоплательщика (руководителя и главного бухгалтера организации-налогоплательщика) или его представителя исправлений;

- составления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности на иных языках, кроме русского;

- несовпадения сведений о постоянно действующем исполнительном органе юридического лица и сведений о руководителе юридического лица, подписавшем налоговую декларацию и бухгалтерскую отчетность, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц.

При отказе налогоплательщика (его представителя) внести необходимые изменения в налоговые декларации и бухгалтерскую отчетность на стадии приема, а также в случае представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности по почте и отсутствия в них какого-либо из вышеуказанных реквизитов налоговый орган в трехдневный срок с даты регистрации должен письменно уведомить налогоплательщика о необходимости представления им документа по утвержденной для данного документа форме.

Ответственность за непредставление

декларации и отчетности

В случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации и бухгалтерской отчетности в установленный законодательством о налогах и сборах срок к нему применяются меры ответственности, предусмотренные ст. 119 НК РФ.

Непредставление налоговой декларации влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

Если декларация не представлена в налоговый орган более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации, это повлечет взыскание штрафа с налогоплательщика в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

По истечении двух недель с момента истечения срока представления декларации налоговый орган формирует список налогоплательщиков, не представивших отчетность, а также проекты решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщика. Решение подписывается руководителем налогового органа (либо его заместителем), заверяется гербовой печатью и направляется в банк (как правило, по почте).

Бывают случаи, когда налоговый орган отказывает в принятии бухгалтерской и налоговой отчетности из-за отсутствия отметки (штампа) территориального органа статистики. Такое требование органа не соответствует законодательству (Письмо Минфина России от 18.02.2004 N 16-00-10/3).

Представление деклараций и отчетности

в электронном виде

Представление деклараций и отчетности

по телекоммуникационным каналам связи

При принятии налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи соблюдаются требования электронного документооборота в соответствии с Порядком представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи и Методическими рекомендациями об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, о которых говорилось выше, а также иных актов МНС России.

Обращаем внимание, что при передаче в налоговый орган налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности по телекоммуникационным каналам связи их бумажные экземпляры предоставлять не нужно.

Датой представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности считается дата их отправки по телекоммуникационным каналам связи, зафиксированная в подтверждении специализированного оператора связи.

Налоговый орган подтверждает факт представления налогоплательщиком налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде, высылая по телекоммуникационным каналам связи квитанцию об их приеме, после проверки требований к оформлению документов.

По требованию налогоплательщика налоговый орган должен распечатать налоговые декларации и бухгалтерскую отчетность, представленные по телекоммуникационным каналам связи, и заверить их в установленном порядке.

Представление деклараций и отчетности

на электронных носителях

Принятие налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, представляемых в электронном виде на электронных носителях, производится сотрудниками отдела работы с налогоплательщиками.

При представлении в налоговый орган налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности на электронных носителях представление бумажных экземпляров налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности является обязательным.

Датой представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности считается дата фактической передачи их в налоговый орган на бумажных носителях или дата отправки заказного письма с описью вложения.

Сотрудник налогового органа, принимающий декларацию, должен по требованию налогоплательщика на остающихся у налогоплательщика копиях поставить отметку о принятии декларации и дату ее представления.

Подача уточненной декларации

Как правило, любой налогоплательщик сталкивается с ситуацией, при которой необходимо подать уточненную декларацию. Это происходит обычно из-за несвоевременного направления контрагентами первичных документов, ошибочного включения самим налогоплательщиком в объект налогообложения каких-либо операций, неправильного применения налоговых льгот и т.д. В таких случаях у налогоплательщика по результатам сдачи декларации образуется переплата или недоимка.

Чтобы вернуть переплату, нужно откорректировать налоговую базу того периода, в котором произошла ошибка (п. 1 ст. 54 НК РФ). Это делается путем подачи в инспекцию уточненной декларации. Подавать декларацию, в соответствии с которой образовалась переплата, налогоплательщик не обязан.

Гораздо больше вопросов вызывает ситуация, когда по результатам подачи уточненной декларации у налогоплательщика образуется недоимка. Что делать в таком случае?

Прежде всего порядок внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию регулируется ст. 81 НК РФ, в соответствии с которой при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Здесь возможны две ситуации:

1) уточненная декларация сдана в пределах срока подачи декларации. В этом случае никаких мер по отношению к налогоплательщику налоговый орган принять не может;

2) уточненная декларация сдана после срока подачи декларации.

Как правильно оформить уточненную декларацию

На титульных листах форм деклараций, которые применяют начиная с 2004 г., есть строка "Вид документа", в которой отражается информация о том, какую декларацию вы сдаете - первоначальную или уточненную: если первоначальную, то нужно поставить цифру 1, если уточненную - цифру 3. Через дробь после цифры 3 следует поставить порядковый номер уточненной декларации.

Весьма важным для бухгалтеров является вопрос: надо ли сдавать уточненные декларации по налогам, которые начисляют нарастающим итогом с начала года, то есть у которых налоговый период равен году (налог на прибыль, налог на имущество, ЕСН и т.д.)?

По мнению налоговой службы, уточненные декларации, представлять надо.

Ответственность за неуплату налога

Чтобы избежать ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога, предусмотренной ст. 122 НК РФ, необходимо:

- уплатить недостающую сумму налога;

- уплатить соответствующую данной сумме налога сумму пеней;

- представить в налоговые органы уточненную декларацию, причем это должно быть сделано уже после уплаты налога и пеней.

Освобождение от ответственности возможно лишь при условии, что все перечисленные действия налогоплательщик совершил до того момента, когда ему стало известно об обнаружении факта недоплаты налоговыми органами или о назначении выездной налоговой проверки.

Таким образом, если налогоплательщик подал налоговую декларацию прежде, чем уплатил соответствующую сумму налога и пеней либо когда уплатил только налог без соответствующей ему суммы пеней, налоговые органы привлекут его к ответственности на основании невыполнения требований п. 4 ст. 81 НК РФ.

В связи с этим сначала необходимо уплатить сумму налога, указанную в декларации, и соответствующую ей сумму пеней, а уже потом подавать в налоговый орган декларацию.

А как быть, если налогоплательщик уплатил сумму налога по уточненной декларации, а про пени забыл? Правомерен ли штраф в таком случае?

Единого мнения по этому вопросу нет. Одни специалисты считают, что штрафные санкции правомерны, другие - что штраф может быть наложен только за неуплату сумм налога, а не пеней. Нет единой точки зрения по этому вопросу и в арбитражной практике.

Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату налогоплательщиком сумм налога. Однако, как следует из Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.05.2003 по делу N А56-31662/02, налогоплательщик был привлечен к ответственности "за неуплату в установленный законодательством о налогах и сборах срок доначисленной суммы пеней", хотя Налоговый кодекс не предусматривает ответственности за такое деяние.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет применение к налогоплательщику ответственности в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

Одновременно НК РФ предусмотрена возможность освобождения налогоплательщика, совершившего указанное в этой статье нарушение, от ответственности, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет перерасчет подлежавшей уплате за конкретный налоговый (отчетный) период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, а после этого внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.

Только при исполнении всех перечисленных условий налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за недоплату налога по первоначально поданной декларации.

Несоблюдение одного из условий является основанием для взыскания штрафа в размере 20% от суммы налога, не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок по первоначально поданной декларации из-за неправильного отражения в ней сведений, связанных с исчислением налога.

Так, согласно Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2002 по делу N А56-5078/02 налогоплательщиком не было соблюдено одно из условий освобождения от ответственности, указанное в п. 4 ст. 81 НК РФ, - об уплате в полном объеме пеней, начисленных за просрочку внесения в бюджет подлежащей доплате по уточненной декларации суммы налога, - поэтому решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ было признано правомерным.

Возможностью избежать ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, является наличие у налогоплательщика переплаты в сумме, равной или большей, чем подлежащая доплате на основании уточненной налоговой декларации. Как следует из п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.

Зачесть переплату можно только по соответствующему уровню бюджетной системы.

Ю.Лермонтов

Советник налоговой службы

II ранга

Подписано в печать

30.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——