"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 34

ОТНЕСЕНИЕ НА РАСХОДЫ ЗАТРАТ

ПО СТРАХОВАНИЮ ГРАЖДАНСКОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

ЗА ПРИЧИНЕНИЕ ВРЕДА

ПРИ ЭКСПЛУАТАЦИИ ОПАСНЫХ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ОБЪЕКТОВ

Организации часто заключают договоры на страхование гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов, например грузовых и пассажирских лифтов, кранов, котельных, морских судов и т.п. Перед страхователем неизбежно встает вопрос: признаются ли затраты по подобным договорам расходами на обязательное страхование, учитываемыми в целях налогообложения прибыли.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на обязательное и добровольное страхование. Расходы на обязательное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования и относятся в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций (ст. 263 НК РФ). Страховые премии (взносы) по обязательному страхованию могут быть признаны для целей налогообложения прибыли расходами, если в законодательстве Российской Федерации определены объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, а у страховой организации имеется лицензия на соответствующий обязательный вид страхования.

Данная позиция со ссылкой на ст. ст. 3, 32 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" и ст. 936 ГК РФ высказана, в частности, в Письме МНС России от 09.09.2004 N 02-4-10/252, ответах представителей контролирующих органов на вопросы отдельных налогоплательщиков. Аргументы налоговых работников сводятся к следующему: поскольку страховые организации не имеют лицензии на данный вид обязательного страхования, а Федеральный закон от 21.07.1997 N 116-ФЗ (с изм. и доп. на 09.05.2005) "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" не соответствует вышеуказанным требованиям, расходы по страхованию гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации производственного объекта не учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 263 НК РФ как расходы по обязательному страхованию.

Аргументы налогоплательщиков

По мнению автора, налогоплательщик может представить аргументы, доказывающие обратное.

Действительно, Закон о промышленной безопасности не может быть признан федеральным законом о конкретном виде обязательного страхования, который согласно п. 4 ст. 3 Закона N 4015-1 помимо прочего должен содержать такие положения, как перечень страховых случаев, размер, структуру или порядок определения страхового тарифа, срок и порядок уплаты страховых взносов и т.п. Является ли это основанием для вывода о том, что данный вид обязательного страхования не считается установленным? Налогоплательщику необходимо исходить из следующего.

Закон об организации страхового дела посвящен в большей части регламентации создания и принципам деятельности страховых организаций (обеспечение финансовой устойчивости страховщиков, государственный надзор за страховой деятельностью, порядок лицензирования и т.п.). Эти вопросы находятся в сфере властных правоотношений и не входят в предмет ведения гражданского законодательства. В то же время данный Закон частично посвящен регулированию гражданско-правовых страховых отношений. Так, согласно п. 4 ст. 1, п. 4 ст. 3 Закона N 4015-1 его действие распространяется на отношения по обязательному страхованию в части установления правовых основ регулирования указанных отношений, а условия и порядок осуществления обязательного страхования определяются федеральными законами о конкретных видах обязательного страхования, содержащих все необходимые положения.

Между тем содержание ст. 935 "Обязательное страхование" и ст. 936 "Осуществление обязательного страхования" ГК РФ гораздо лаконичнее. Так, ими установлено, что законом на указанных в нем лиц может быть возложена обязанность страховать тот или иной объект и что обязательное страхование осуществляется путем заключения договора страхования со страховщиком. При этом в п. 3 ст. 936 ГК РФ оговаривается, что объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, и минимальные размеры страховых сумм определяются законом (или даже в установленном им порядке). Данные положения практически полностью исчерпывают специфику обязательного страхования и имеют абсолютный приоритет над иными "страховыми" законами в силу ст. 4 Федерального закона от 26.01.1996 N 15-ФЗ "О введении в действие части второй Гражданского кодекса Российской Федерации" и п. 2 ст. 3 ГК РФ. Изъятие установлено, как следует из ст. ст. 968 и 969 ГК РФ, для некоторых прямо названных законов. Также необходимо учитывать, что в ст. 970 ГК РФ перечислены пять видов (объектов) страхования, которые могут регулироваться только специальными законами. В этих случаях действует общий принцип приоритета специального закона перед общим. Таким образом, в полном объеме сохраняют действие лишь правила Закона N 4015-1, посвященные обеспечению финансовой устойчивости страховщиков, государственному надзору за их деятельностью и аналогичным вопросам властных правоотношений. В остальном же этот Закон может применяться только в субсидиарном порядке.

Вернемся к п. 1 ст. 9 и п. 1 ст. 15 Закона N 116-ФЗ, устанавливающим, что организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на опасном производственном объекте. В п. 2 ст. 15 указанного Закона определено, что минимальный размер страховой суммы страхования ответственности за причинение подобного вреда составляет для:

а) опасного производственного объекта, указанного в п. 1 Приложения 1 к настоящему Федеральному закону, в случае, если на нем:

получаются, используются, перерабатываются, образовываются, хранятся, транспортируются, уничтожаются опасные вещества в количествах, равных количествам, указанным в Приложении 2 к настоящему Федеральному закону, или превышающих их, - 7 000 000 руб.;

получаются, используются, перерабатываются, образовываются, хранятся, транспортируются, уничтожаются опасные вещества в количествах, меньших, чем количества, указанные в Приложении 2 к настоящему Федеральному закону, - 1 000 000 руб.;

б) иного опасного производственного объекта - 100 000 руб.

Как видим, в соответствии со ст. 936 ГК РФ на законодательном уровне установлены все необходимые элементы для признания указанного вида страхования обязательным. Не забудем и другое: ст. 937 ГК РФ определила последствия, которые влечет нарушение правил об обязательном страховании. Например, лицу, в пользу которого по закону должно быть осуществлено обязательное страхование, предоставлено право требовать в судебном порядке его осуществления лицом, на которое возложена обязанность такого страхования. С учетом всего вышеизложенного право налогоплательщика учесть расходы по данному виду обязательного страхования представляется очевидным.

Судебная практика

Судебная практика по рассматриваемому вопросу незначительна. Однако имеются прецеденты, когда даже в отсутствие указания в законе на минимальные страховые суммы суд признавал недействительным применение налоговыми органами санкций, обосновывая это тем, что отсутствие в законе, предусматривающем страхование одного лица за счет другого, каких-либо заранее точно определенных элементов страхования не исключает установленную этим законом обязанность. Установление минимальных размеров страховых сумм производится в интересах застрахованных лиц, а не в целях налогообложения, поэтому доводы налоговой инспекции лишены оснований как с формальной стороны, так и по существу (см. Постановление ФАС Московского округа от 31.08.1998 N КА-А40/2002-98).

Более того, п. 2 ст. 263 НК РФ прямо предусматривает, что, если соответствующие страховые тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат. Имеются и иные положительные для налогоплательщика - эксплуатанта опасных производственных объектов судебные прецеденты (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 16.10.2003 N А 55-1317/02-29-4257/02-29).

Получение лицензий

Лицензирование деятельности по обязательному страхованию гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные объекты, требует отдельного рассмотрения.

Как сообщалось еще в Письме Минфина России от 30.03.1998 N 24-01-15, в соответствии с поручениями Правительства Российской Федерации от 27.10.1997 N БВ-П7-58пр и от 10.12.1997 N БВ-П7-40063 министерством в качестве методического документа были рассмотрены Правила страхования (стандартные) гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц и окружающей природной среде в результате аварии на опасном производственном объекте, утвержденные Всероссийским союзом страховщиков (ВСС) 23 февраля 1998 г. Указанные Правила прошли экспертизу в Департаменте страхового надзора, НТЦ "Промышленная безопасность" и, по мнению министерства, соответствуют установленным требованиям и положениям Закона N 116-ФЗ.

Факт получения рядом страховых организаций лицензий на осуществление страхования ответственности опасных производственных объектов на основании указанных стандартных Правил не раз подтверждался компетентными органами. Нельзя не упомянуть об учреждении Ассоциации страховщиков ответственности за причинение вреда в области промышленной безопасности, в которую вошли крупнейшие российские страховые организации.

Оговоримся, что исследование порядка лицензирования данного вида страхования не является самостоятельным предметом настоящей статьи. В целом, как представляется, налогоплательщик-страхователь вовсе не обязан выяснять нюансы столь специфичного вопроса - ведь гл. 25 НК РФ право относить на расходы затраты по обязательному страхованию в данном случае не поставлено в зависимость от того, имеет ли страховщик соответствующую лицензию. Кстати, судебная практика оценивает отсутствие у страховой организации лицензии с позиций ст. 173 ГК РФ (а не ст. 168), из чего вытекает, что сделки, заключенные страховой организацией, не имеющей лицензии, являются оспоримыми, а не ничтожными. Судом обращено внимание на необходимость для признания сделки недействительной по причине отсутствия лицензии на занятие страховой деятельностью доказать, что вторая сторона знала или заведомо должна была знать об отсутствии такой лицензии (см. Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 1998. N 11. С. 55, 56). Информация же многих крупнейших страховых компаний о наличии у них соответствующей лицензии и рассчитана на эту группу страхователей.

Итак, заключая договор на страхование своей гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов, налогоплательщик как участник гражданского оборота вправе руководствоваться не Законом об организации страхового дела (ибо он в отличие от страховщика - неучастник страхового дела), а нормой, зафиксированной в п. 2 ст. 927 ГК РФ и адресованной обеим сторонам страхового правоотношения. Напомним эту принципиально важную норму: в случаях, когда законом на указанных в нем лиц возлагается обязанность страховать в качестве страхователей жизнь, здоровье или имущество других лиц либо свою гражданскую ответственность перед другими лицами за свой счет или за счет заинтересованных лиц (обязательное страхование), страхование осуществляется путем заключения договоров в соответствии с правилами гл. 48 ГК РФ. Для страховщиков заключение договоров страхования на предложенных страхователем условиях не является обязательным.

И в заключение еще один нюанс. Полагаем, что затраты по обязательному страхованию, учитываемые в целях налогообложения прибыли, не должны ограничиваться исключительно страхованием имущества, как это может показаться из формулировки названия ст. 263 "Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества" НК РФ. Дело в том, что в данной статье говорится не только о страховании имущества, но и о иных случаях имущественного страхования. Так, пп. 4 п. 1 содержит указание на добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ, пп. 8 - указание на добровольное страхование ответственности за причинение вреда.

Название ст. 263 НК РФ и ее фактическое содержание, несомненно, частично противоречат друг другу, и подобные неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

С.Ларин

ООО "КОСМОС-АУДИТ"

Подписано в печать

24.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——