"Новая бухгалтерия", 2005, N 9

ЧЕМ ПЛАТИТЬ ИЗВОЛИТЕ?

Довольно часто при заключении договора стороны оценивают обязательство в иностранной валюте. Оплата по такому договору может производиться по-разному: в рублях по согласованному курсу, в той же валюте, которая указана в договоре, в другой валюте. О том, какие особенности нужно учесть в бухгалтерском учете, читайте в этой статье.

Оплата за товары (работы, услуги) в иностранной валюте может поступить организации в том случае, когда организация продает их иностранному контрагенту.

Как правило, при заключении договора никому не придет в голову выбирать в качестве валюты платежа иную валюту, чем та, в которой выражено обязательство. Но в процессе исполнения договора ситуация может измениться.

Например, может выясниться, что у плательщика отсутствуют средства в той валюте, которая нужна для платежа. В то же время он располагает определенной суммой в другой валюте. Терять на конвертации одной валюты в другую ему не хочется. Поэтому он обращается к другой стороне договора с предложением принять оплату в другой валюте.

Если другая сторона не возражает, то в этом случае они должны согласовать следующие моменты:

- курс, по которому будет производиться пересчет обязательства из одной валюты в другую;

- дату конвертации обязательства.

Соответствующие изменения оформляются дополнительным соглашением к договору.

Но у организации - получателя оплаты возникает вопрос: как отразить такие операции в бухгалтерском и налоговом учете?

Рассмотрим такую ситуацию.

Ситуация 1. Организация занимается разработкой программного обеспечения. Заказчиком является иностранная фирма. В соответствии с условиями договора стоимость работ составляет 10 000 долл. США.

Дополнительным соглашением к договору стороны определили, что оплата заказчиком будет произведена в евро по курсу, равному соотношению (коэффициенту) между курсом доллара и курсом евро, установленному ЦБ РФ на день выставления организацией счета заказчику. Счет выставляется после подписания акта приемки выполненных работ.

В целях налогообложения прибыли применяется метод начисления.

Предположим, что ЦБ РФ установлены следующие курсы валют:

1. На дату подписания акта выполненных работ

1 долл. = 28 руб.;

2. На дату выставления счета

1 долл. = 27,9 руб.;

1 евро = 36 руб.

Коэффициент, устанавливающий соотношение между курсом доллара и евро, равен 0,775 (27,9 руб. : 36 руб.). Тогда сумма, подлежащая оплате, составит 7750 евро (10 000 долл. х 0,775).

Рублевый эквивалент валютной суммы на дату выставления счета равен 279 000 руб. (10 000 долл. х 27,9 руб. или 7750 евро х 36 руб.).

Разберемся, как отразить эти операции в бухгалтерском учете.

Путь простой...

Все оказывается довольно несложным, если стороны договорились конвертировать обязательство по курсам, установленным ЦБ РФ.

В бухгалтерском учете стоимость активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли (п. 4 ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте"). Указанный пересчет производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности (п. п. 5 и 7 ПБУ 3/2000).

В рассматриваемой ситуации на дату подписания Акта сдачи-приемки выполненных работ у организации образуется дебиторская задолженность, выраженная в долларах США.

По общему правилу, установленному п. 11 ПБУ 3/2000, с момента принятия к учету и до момента погашения задолженности по ней ежемесячно, а также на дату получения оплаты следует считать курсовую разницу с учетом изменения курса валюты, установленного ЦБ РФ.

В данном случае дополнительное соглашение к договору обязывает организацию пересчитать сумму обязательства из долларов США в евро на дату выставления счета заказчику.

На эту дату меняется валюта договора: уже нет обязательства, выраженного в долларах, но одновременно появилось обязательство, выраженное в евро.

Учитывая, что пересчет в рубли производится отдельно по каждому виду валюты, именно на дату выставления счета организация должна выявить и отразить в учете курсовую разницу, возникающую в результате изменения курса доллара. Это позволяет сделать открытый перечень операций в иностранной валюте, на дату совершения которых в бухгалтерском учете отражается курсовая разница, связанная с переоценкой задолженности (п. п. 6, 7, 11 ПБУ 3/2000). В дальнейшем курсовая разница будет считаться уже по задолженности, выраженной в евро.

На дату выставления счета задолженность должна быть переведена из долларов в евро. В результате конвертации (из долларов в евро) рублевая оценка обязательства не изменяется. Поэтому никаких разниц в оценке обязательства в этом случае возникать не должно.

Эти операции оформляются в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дебет 62/долл. - Кредит 90

- 280 000 руб. - на дату подписания Акта сдачи-приемки выполненных работ отражена задолженность заказчика за принятые им, но не оплаченные работы (10 000 долл. х 28 руб.);

Дебет 91 - Кредит 62/долл.

- 1000 руб. - на дату выставления счета отражена отрицательная курсовая разница по долларам;

Дебет 62/евро - Кредит 62/долл.

- 279 000 руб. - закрыта задолженность в долларах и отражена задолженность в евро (10 000 долл. х 27,9 руб.).

При исчислении налога на прибыль полученные организацией доходы (понесенные расходы), стоимость которых выражена в иностранной валюте, так же как и в бухгалтерском учете, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ.

Порядок признания таких доходов и расходов определяется в зависимости от выбранного организацией метода признания доходов и расходов, который должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения.

При переоценке дебиторской задолженности, стоимость которой выражена в иностранной валюте, в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного ЦБ РФ, могут возникать курсовые разницы.

При уценке такой задолженности образуется отрицательная курсовая разница, которая включается в состав расходов на основании пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Если же задолженность дооценивается, то возникает положительная курсовая разница, которая учитывается в составе доходов на основании п. 11 ст. 250 НК РФ.

Курсовые разницы считаются отдельно по каждому виду валют.

В рассматриваемой ситуации на дату выставления счета в налоговом учете возникает отрицательная курсовая разница по долларам в сумме 1000 руб.

В дальнейшем курсовые разницы выявляются по обязательству, стоимость которого выражена в евро.

Путь трудный и тернистый...

Таким путем вынуждены идти те организации, кому не удалось договориться о пересчете обязательства из одной валюты в другую исходя из официальных курсов валют, установленных ЦБ РФ.

В этом случае для конвертации применяется курс, который не равен соотношению курсов валют, котируемых ЦБ РФ.

Внесем в нашу ситуацию некоторые коррективы.

Ситуация 2. Предположим, дополнительным соглашением к договору установлено, что заказчик оплачивает стоимость работ в евро по курсу, согласованному сторонами на дату выставления счета. Причем этот курс отличается от соотношения официальных курсов валют, установленных ЦБ РФ на дату выставления счета.

Например, он равен 0,7 (в то время как соотношение официальных курсов доллара к евро составляет 0,775). Сумма конвертированного обязательства будет равна 7000 евро (10 000 долл. х 0,7).

Что происходит в данном случае?

С даты подписания Акта сдачи-приемки выполненных работ до даты выставления счета стоимость обязательства выражена в долларах. Поэтому в указанный период курсовая разница считается по долларам.

На дату выставления счета обязательство конвертируется из долларов в евро. С этой даты курсовая разница начинает считаться по задолженности, выраженной в евро.

Поскольку курс пересчета не равен курсу ЦБ РФ, то фактически на дату выставления счета изменяется стоимость работ по договору.

В этом случае в бухгалтерском и налоговом учете необходимо откорректировать сумму выручки, признанной на дату подписания акта выполненных работ.

В бухгалтерском учете указанные операции оформляются следующими проводками:

Дебет 62/долл. - Кредит 90

- 280 000 руб. - на дату подписания Акта сдачи-приемки выполненных работ отражена задолженность заказчика (в долларах) за выполненные, но не оплаченные им работы (10 000 долл. х 28 руб.);

Дебет 91 - Кредит 62/долл.

- 1000 руб. - на дату выставления счета отражена курсовая разница по долларам;

Дебет 62/долл. - Кредит 90

- 280 000 руб. - сторно выручки, выраженной в долларах;

Дебет 62/евро - Кредит 90

- 252 000 руб. - отражена выручка за выполненные работы в евро (7000 евро х 36 руб.).

В целях налогообложения прибыли сумму признанной выручки необходимо уменьшить на 28 000 руб.

И.Кирюшина

АКДИ "Экономика и жизнь"

Подписано в печать

18.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——