"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 33

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ АВАНСОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

Ситуация. Фирма, занимающаяся продажей в розницу как собственного товара, так и товара, принятого на условиях договора комиссии, получила разрешение на применение УСН с 01.01.2005.

По состоянию на 01.01.2005 организация имеет два договора аренды под розничный магазин:

1) на 140 кв. м - там шла продажа товара до 20.03.2005;

2) на 600 кв. м, но помещение только готовилось к открытию в нем магазина, торговля не велась до 20.03.2005.

20 марта 2005 г. фирма расторгает договор аренды по адресу первого договора и переводит магазин по адресу второго договора.

В регионе, где работает фирма, действует ЕНВД. Поэтому розничная торговля в период до 01.01.2005 и с 01.01.2005 по 20.03.2005 по адресу первого договора аренды (магазин площадью 140 кв. м) подпадает под ЕНВД. С 20.03.2005 площадь работающего магазина уже 600 кв. м, и соответственно эта деятельность не подпадает под ЕНВД.

По состоянию на 01.01.2005 фирма имеет предоплату от розничного покупателя - 100 000 руб., а по состоянию на 20.03.2005 - 40 000 руб.

К какому виду деятельности (облагаемому ЕНВД или единым налогом при УСНО) относятся эти авансовые платежи?

Глава 26.3 НК РФ не содержит положений, прямо регулирующих порядок исчисления единого налога, если в середине налогового периода (квартала) налогоплательщик переходит на иной режим налогообложения.

Согласно п. 9 ст. 346.29 НК РФ если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, то при исчислении суммы единого налога он учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором оно произошло (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). При этом, по мнению автора, указанный пункт распространяется на увеличение или уменьшение физического показателя только в пределах, установленных ст. 26.3 (т.е. 150 кв. м). При превышении этого показателя происходит смена налогового режима, что приравнивается Минфином и МНС к смене деятельности (Письмо Минфина от 15.12.2004 N 03-06-05-04/70). То есть розничная торговля с 20.03.2005 относится к деятельности, облагаемой единым налогом по УСНО. При этом согласно п. 13 Письма Минфина от 22.01.2003 N 04-05-12/02 если плательщик ЕНВД превысил ограничения, установленные ст. 346.26 Кодекса в течение налогового периода, то он должен перейти на общий режим налогообложения с месяца, следующего за месяцем, в котором было превышение. На практике это означает, что если в регионе, в котором фирма осуществляет деятельность, облагаемую ЕНВД, не установлен поденный (исходя из количества дней осуществления деятельности) метод расчета ЕНВД, то необходимо исчислить и уплатить ЕНВД полностью за I квартал 2005 г. То есть расчет ЕНВД за март пропорционально количеству отработанных дней не производится.

В связи с этим возникает вопрос о налогообложении периода с 20 по 31 марта. На первый взгляд, уплатив ЕНВД за весь месяц, нужно начислять налоги по УСНО начиная с апреля, иначе возникает как бы двойное налогообложение. Мы даже обнаружили в одном периодическом издании ссылку на устное высказывание начальника отдела имущественных и прочих споров Департамента налоговой и тарифной политики Минфина России Алексея Сорокина. Как пишет издание, по его словам, в такой ситуации нужно руководствоваться общим правилом: если организация полностью меняет вид деятельности, то с новых доходов ей сразу придется платить все общие налоги. При этом ЕНВД она должна рассчитать за весь месяц. Если же вид деятельности остается тот же, но ограничения по "вмененке" превышены (например, по торговой площади), то перейти на традиционный режим налогообложения нужно лишь со следующего месяца, иначе возникнет двойное налогообложение ("Консультант" N 18 за 2004 г.). Таким образом, если следовать этой позиции, применять УСНО фирме следует с 1 апреля 2005 г.

Мы сомневаемся в правильности изложенной в журнале точки зрения, а литературный пересказ устного высказывания чиновника Минфина, к сожалению, к делу не подошьешь. Поэтому излагаем нашу точку зрения на проблему. ЕНВД действительно уплачивается за весь налоговый период (I квартал), но и единый налог по УСНО, по нашему мнению, надо считать с 20.03.2005 (а не с 01.04.2005), несмотря на то, что, казалось бы, за март был полностью уплачен ЕНВД. Никакого двойного налогообложения при этом не возникает по причине разных объектов налогообложения. При УСНО облагаются доходы (или доходы минус расходы), а сумма ЕНВД зависит от площади торгового зала и в любом случае уплачивается за весь месяц, даже если торговля осуществлялась в этом месяце 1 день.

Что касается сумм авансов, оставшихся на 20.03.2005, то в соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ при УСНО датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод). Таким образом, авансы, полученные в наличной форме, от покупателей в период применения ЕНВД не включаются в налоговую базу для расчета единого налога при УСНО.

Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому при исчислении налоговой базы по УСН расходы, указанные в п. 2 ст. 346.16 Кодекса, уменьшают доходы налогоплательщика только в том случае, если они связаны с деятельностью налогоплательщика, осуществляемой в период применения УСН (доходы получены в том же периоде). То есть расходы, произведенные для выполнения заказа розничного покупателя, также не будут отражаться в составе расходов при расчете единого налога (Письмо МНС России от 24.12.2003 N 22-1-14/2576@-лц403).

И.Комиссарова

Консультант

ЗАО "Консалтинговая группа "Зеркало"

Подписано в печать

18.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——