Главная страница перейти на главную страницу Buhi.ru Поиск на сайте поиск документов Добавить в избранное добавить сайт Buhi.ru в избранное


goБухгалтерская пресса и публикации


goВопросы бухгалтеров - ответы специалистов


goБухгалтерские статьи и публикации

Вопросы на тему ЕНВД

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН


goВопросы бухгалтеров, ответы специалистов по налогам и финансам

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН


goПубликации из бухгалтерских изданий


goВопросы бухгалтеров - ответы специалистов по финансам 2006


goПубликации из бухгалтерских изданий

Публикации на тему сборы ЕНВД

Публикации на тему сборы

Публикации на тему налоги

Публикации на тему НДС

Публикации на тему УСН


goВопросы бухгалтеров - Ответы специалистов

Вопросы на тему ЕНВД

Вопросы на тему сборы

Вопросы на тему налоги

Вопросы на тему НДС

Вопросы на тему УСН




Статья: Организация раздельного учета ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 33)



"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 33

ОРГАНИЗАЦИЯ РАЗДЕЛЬНОГО УЧЕТА

Цель организации раздельного учета - точное и своевременное исчисление сумм налога, подлежащего уплате в бюджет при реализации товаров по разным ставкам НДС. Ставки налога на данный момент составляют 0, 10 и 18% (п. п. 1, 2 и 3 ст. 164 НК РФ). При применении различных ставок налоговая база по НДС определяется по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. Отсюда - необходимость ведения раздельного учета реализации товаров (работ, услуг), на которые установлены различные ставки НДС (ст. ст. 153, 168 НК РФ).

Организация раздельного учета разбивается на:

1) раздельный учет реализации;

2) раздельный учет сумм НДС, уплаченных поставщикам по приобретенным товарам (работам, услугам).

1. Раздельный учет реализации товаров (работ, услуг) по разным ставкам ведется по следующим объектам учета:

- реализованные товары (работы, услуги) в разрезе применяемых ставок НДС;

- суммы НДС по реализованным товарам (работам, услугам);

- суммы поступившей от покупателей оплаты (включая суммы авансов под предстоящую поставку);

- суммы НДС по поступившей оплате.

Имейте в виду! Аналитический учет должен обеспечивать возможность контроля обоснованности применения соответствующих налоговых ставок к реализуемым товарам (работам, услугам).

Установленный на настоящий момент порядок ведения учета вполне удовлетворяет данным требованиям. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению (ст. 169 НК РФ), а одним из ее обязательных реквизитов является ставка НДС по реализуемым товарам (работам, услугам), что позволяет проконтролировать правильность применения ставок. Книга продаж заполняется с разбивкой по графам, соответствующим применяемой ставке налога. Таким образом, если в счетах-фактурах ставка налога применена правильно, то и проблем с заполнением книги продаж быть не может.

2. Раздельный учет приобретения товаров (работ, услуг) ведется по следующим объектам учета:

- приобретенные товары (работы, услуги) в разрезе применяемых ставок НДС;

- суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам);

- суммы оплаты поставщикам (в т.ч. суммы НДС).

Имейте в виду! Раздельный учет сумм НДС должен обеспечить возможность контроля обоснованности применения налогоплательщиком налоговых вычетов (ст. ст. 170 - 172 НК РФ) по товарам (работам, услугам), используемым при производстве и реализации продукции.

Для обеспечения достоверности налоговой декларации необходимо добиться тождественности отражаемых в ней показателей с данными, отражаемыми в счетах-фактурах, книгах покупок и продаж.

Описанная выше методика ведения раздельного учета установлена нормативными актами, следовательно, никаких дополнительных уточнений или дополнений в учетной политике предприятия не требуется. Но руководитель организации вправе самостоятельно устанавливать дополнительные формы и методы контроля за достоверностью данных учета, что необходимо отразить в учетной политике.

Особенности ведения раздельного учета

при реализации по ставке 0%

Сумма НДС по операциям реализации товаров, облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 0%, исчисляется отдельно по каждой такой операции (п. 6 ст. 166 НК РФ).

Суммы НДС, уплаченные поставщикам при осуществлении операций по экспорту товаров, могут быть предъявлены к вычету (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ), но в особом порядке - в момент подтверждения факта экспорта или в другой момент, установленный законодательством. Кроме того, согласно ст. 172 НК РФ вычеты по экспортным операциям предоставляются на основании отдельной налоговой декларации, заполняемой по специальной форме. Поэтому необходимо организовать учет таким образом, чтобы у организации была возможность подтвердить:

1) суммы реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0%;

2) суммы НДС, уплаченные поставщикам, по товарам (работам, услугам), связанным с реализацией на экспорт.

Обратите внимание! Право на применение ставки 0% должно быть подтверждено налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 165 НК РФ.

Как правило, затруднения возникают с обоснованием сумм НДС, подлежащих вычету в порядке, указанном в ст. 172 НК РФ, поэтому данный вопрос рассмотрим подробно.

Порядок ведения раздельного учета затрат по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0%, и затрат по другим операциям законодательно не определен, поэтому организация может разработать и закрепить в учетной политике любой вариант раздельного учета. В том числе в учетной политике следует описать порядок учета сумм НДС, подлежащих вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ, для чего исходя из характера и масштабов деятельности предприятия и применяемых способов ведения учета необходимо определить два элемента:

1) порядок определения (расчета) сумм НДС, подлежащих вычету в связи с экспортными операциями;

2) порядок отражения упомянутых сумм в бухгалтерском учете.

1. Рассмотрим порядок расчета сумм НДС, подлежащих вычету в связи с осуществлением экспортных операций.

В зависимости от вида осуществляемой деятельности и принятых способов ведения учета налогоплательщик самостоятельно решает, каким способом рассчитывать упомянутые суммы.

Имейте в виду! Принятая методика раздельного учета должна обеспечивать возможность исчисления на основании данных бухгалтерского учета и объективных критериев (выбираемых налогоплательщиком самостоятельно) оплаченной части НДС, приходящейся на материальные затраты, фактически использованные при производстве и (или) реализации экспортируемой продукции.

Рассмотрим возможные варианты учетной политики.

Вариант 1. Прямой учет сумм НДС, приходящихся на экспортированные товары (работы, услуги).

Такой метод подходит организациям, ведущим позаказный учет производственных затрат. В этом случае данные о суммах НДС, уплаченных поставщикам при производстве экспортной продукции, могут быть получены из калькуляционной карты соответствующего изделия, где отражены сведения о материальных затратах на производство (наименование, количество и цена). Необходимо восстановить ранее принятый к вычету НДС.

В бухгалтерском учете следует отметить два момента.

1. Как правило, при приобретении материалов неизвестно, будут ли они использованы на производство продукции, облагаемой НДС по ставке 18,10 или 0%, или пойдут на изготовление освобожденной от НДС продукции. В такой ситуации рекомендуем принять суммы НДС, уплаченные поставщикам, к вычету в общеустановленном порядке. В момент передачи материалов на производство продукции, облагаемой по ставке 0%, ранее принятые к вычету суммы НДС следует восстановить. Необходимо отметить, что налоговыми органами иногда выдвигается требование распределять суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в момент их приобретения, однако это требование незаконно (см. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.07.2002 N А33-1673/02-С3(а)-Ф02-1793/2002-С1).

2. Необходимо подчеркнуть, что подлежащая восстановлению сумма НДС по использованным в производстве экспортной продукции материалам должна быть определена по данным учета (счетам-фактурам, книге покупок) с составлением бухгалтерской справки, форма которой должна быть утверждена руководителем предприятия в учетной политике. Определение упомянутой суммы расчетным путем (умножением суммы списанных материалов на ставку НДС) недопустимо, так как могут иметь место случаи приобретения материалов у поставщиков, не являющихся плательщиками НДС.

При применении первого варианта учетной политики хозяйственные операции следует отражать в учете записями, указанными в таблице 1.

Таблица 1

     
   ———————————————————T—————————————T—————————T—————————T—————————————
   
Содержание операции¦ Первичный ¦Д-т счета¦К-т счета¦Сумма (руб.)

¦ документ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Оприходованы ¦Накладная ¦ 10 ¦ 60 ¦ 10 006,00

материалы ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Учтен НДС по ¦Счет-фактура ¦ 19 ¦ 60 ¦ 1 800,00

материалам ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Оплачен счет ¦Платежное ¦ 60 ¦ 51 ¦ 11 800,00

поставщика ¦поручение ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Принят к вычету НДС¦Счет-фактура,¦ 68/НДС ¦ 19 ¦ 1 800,00

¦накладная ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Списаны материалы ¦Накладная ¦ 20 ¦ 10 ¦ 5 000,00

на производство ¦ ¦ ¦ ¦

экспортной ¦ ¦ ¦ ¦

продукции ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Восстановлен НДС ¦Справка ¦ 19/эксп ¦ 68/НДС ¦ 900,00
     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Принят к вычету НДС¦Пакет ¦ 68/НДС ¦ 19/эксп ¦ 900,00

по реализованной на¦документов ¦ ¦ ¦

экспорт продукции ¦согласно ¦ ¦ ¦

¦ст. 165 НК РФ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   

Вариант 2. Исчисление суммы НДС, относящейся к экспортируемым товарам, путем распределения исходя из доли экспорта в общем объеме реализованной продукции.

Вариант можно применить, если предприятие производит массовую продукцию с непрерывным циклом производства или когда первый вариант невозможно применить вследствие экономически неоправданного повышения трудоемкости учета.

База распределения определяется как сумма оплаченного НДС за налоговый период, отраженного в учете записью: Д-т сч. 68/НДС К-т сч. 19.

Пример 2. Предприятием приобретены материалы на сумму 11 800 руб., в том числе НДС 1800 руб., приняты и оплачены услуги сторонних организаций, относимые к косвенным расходам на сумму 23 600 руб. (в том числе НДС 3600 руб.). Все материалы израсходованы на производство. Продукции реализовано на сумму 100 000 руб. (без НДС), в том числе на сумму 60 000 руб. - на экспорт; на сумму 40 000 руб. - на внутреннем рынке. Учетной политикой предприятия определено, что НДС, уплаченный поставщикам, распределяется между операциями по реализации на экспорт и на внутренний рынок исходя из доли продукции, отгруженной на экспорт, в общем объеме произведенной продукции, определяемой по сумме выручки. Для распределения сумм НДС была составлена бухгалтерская справка (см. табл. 2).

Таблица 2

Бухгалтерская справка

о распределении сумм НДС на товары

(работы, услуги), реализуемые по ставке НДС 0%

     
   ———————————————————————————————————————T———————————————T———————————
   
Показатели ¦Сумма (без НДС)¦ Доля

¦ ¦ в общем

¦ ¦ объеме

¦ ¦реализации

     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
Сумма продукции, реализованной ¦ 60 000,00 ¦ 60%

по ставке 0% ¦ ¦

     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
Сумма продукции, реализованной ¦ ¦ 0%

по ставке 10% ¦ ¦

     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
Сумма продукции, реализованной ¦ 40 000,00 ¦ 40%

по ставке 18% ¦ ¦

     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
Итого: ¦ 100 000,00 ¦ 100%
     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
Сумма оплаченного поставщикам НДС ¦ 5 400 ¦
     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
В том числе приходящаяся на продукцию, ¦ ¦

реализованную по ставке НДС: ¦ ¦

     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
0% ¦ 3 240,00 ¦
     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
10% ¦ 0,00 ¦
     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   
18% ¦ 2 160,00 ¦
     
   ———————————————————————————————————————+———————————————+———————————
   

В бухгалтерском учете хозяйственные операции будут отражены следующим образом (см. табл. 3).

Таблица 3

     
   ———————————————————T—————————————T—————————T—————————T—————————————
   
Содержание операции¦ Первичный ¦Д-т счета¦К-т счета¦Сумма (руб.)

¦ документ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Оприходованы ¦Накладная ¦ 10 ¦ 60 ¦ 10 000,00

материалы ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Учтен НДС по ¦Счет-фактура ¦ 19 ¦ 60 ¦ 1 800,00

материалам ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Оплачен счет ¦Платежное ¦ 60 ¦ 51 ¦ 11 800,00

поставщика ¦поручение ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Принят к вычету НДС¦Счет-фактура,¦ 68/НДС ¦ 19 ¦ 1 800,00

¦платежное ¦ ¦ ¦

¦поручение ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Списаны материалы ¦Накладная, ¦ 20 ¦ 10 ¦ 10 000,00

на производство ¦справка ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Приняты услуги ¦Акт ¦ 26 ¦ 60 ¦ 20 000,00

¦выполненных ¦ ¦ ¦

¦работ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Учтен НДС ¦Счет-фактура ¦ 19 ¦ 60 ¦ 3 600,00
     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Оплачены услуги ¦Платежное ¦ 60 ¦ 51 ¦ 23 600,00

¦поручение ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Принят к вычету НДС¦Счет-фактура,¦ 68/НДС ¦ 19 ¦ 3 600,00

¦платежное ¦ ¦ ¦

¦поручение ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Списаны ¦Справка ¦ 90 ¦ 26 ¦ 20 000,00

общехозяйственные ¦ ¦ ¦ ¦

расходы ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Отражен выпуск ¦Акт ¦ 43 ¦ 20 ¦ 10 000,00

продукции ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Отражена реализация
     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————
   
На внутреннем рынке:
     
   ———————————————————T—————————————T—————————T—————————T—————————————
   
Отражена ¦С/ф, накл. ¦ 62 ¦ 90 ¦ 47 200,00

задолженность ¦ ¦ ¦ ¦

покупателя ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+             +—————————+—————————+—————————————
   
Списана ¦ ¦ 90 ¦ 43 ¦ 4 000,00

себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦

реализованной ¦ ¦ ¦ ¦

продукции ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+             +—————————+—————————+—————————————
   
Начислен НДС в ¦ ¦ 90 ¦ 68/НДС ¦ 7 200,00

бюджет ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Реализация по ставке НДС 0%
     
   ———————————————————T—————————————T—————————T—————————T—————————————
   
Отражена ¦С/ф, накл. ¦ 62 ¦ 90 ¦ 60 000,00

задолженность ¦ ¦ ¦ ¦

покупателя ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+             +—————————+—————————+—————————————
   
Списана ¦ ¦ 90 ¦ 43 ¦ 6 000,00

себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦

реализованной ¦ ¦ ¦ ¦

продукции ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
НДС, уплаченный ¦Справка ¦ 19/эксп ¦ 68 ¦ 2 160,00

поставщикам, в ¦ ¦ ¦ ¦

части, приходящейся¦ ¦ ¦ ¦

на экспортную ¦ ¦ ¦ ¦

продукцию ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   
Принят к вычету НДС¦Пакет ¦ 68/НДС ¦ 19/эксп ¦ 2 160,00

по реализованной на¦документов ¦ ¦ ¦

экспорт продукции ¦согласно ¦ ¦ ¦

¦ст. 165 НК РФ¦ ¦ ¦

     
   ———————————————————+—————————————+—————————+—————————+—————————————
   

Разумеется, с учетом специфики конкретного производства методики распределения НДС могут быть сложнее, однако общий подход к распределению НДС (при невозможности без огромных трудозатрат определить его прямым путем), как правило, основан на пропорции между стоимостью или количеством отгруженной на экспорт и произведенной предприятием продукции.

Необходимо отметить, что были попытки налоговых органов доказать, что такой метод распределения НДС не соответствует п. 1 ст. 153 и п. 6 ст. 166 НК РФ, так как сумма НДС определяется не отдельно по каждой экспортной поставке, а в целом за месяц. Однако они не находят поддержки в судах (см. Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.02.2004 по делу N А33-7М9/03-О-Ф02-397/04-С1, от 11.02.2004 по делу N А19-8733/03-33-Ф02-162/04-С1, от 16.12.2003 по делу N А19-8732/03-5-Ф02-.4422/03-01; ФАС Московского округа от 30.12.2003 по делу N КА-А40/10794-03, от 23.10.2003 по делу N КА-А40/7978-03; ФАС Западно-Сибирского округа от 10.03.2004 по делу N Ф04/1287-333/А27-2004, от 26.11.2003 по делу N Ф04/5954-880/А67-2003 и другие).

В заключение рассмотрим вопрос о суммах НДС, уплаченных поставщикам по косвенным расходам. В Письме УМНС России по г. Москве от 04.03.2004 N 24-11/14934, а также в ряде СМИ отражена позиция, согласно которой по косвенным расходам (в том числе общехозяйственным и другим), одновременно использующимся в процессе производства и реализации как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой на внутреннем рынке, сумма предъявленного к возмещению налогового вычета по НДС может определяться расчетным путем на основании принятой в организации методики раздельного учета затрат, используемых при производстве и реализации продукции. Методика разрабатывается с использованием методов бухгалтерского учета по учету затрат.

То есть, по мнению налоговиков, раздельный учет следует организовать по правилам бухгалтерского учета. Однако, так как гл. 21 НК РФ порядок ведения раздельного учета при осуществлении экспортных операций не установлен, а нормы ст. 170 НК РФ не применяются, организация вправе применять любой другой метод, соответствующий характеру ее деятельности, не выходя при этом за рамки действующего законодательства.

С.Пресняков

Директор

аудиторский фирмы

000 "ФинИнформ"

г. Н.Новгород

Подписано в печать

18.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——
   





Прокомментировать
Ваше имя (не обязательно)
E-Mail (не обязательно)
Текст сообщения:



еще:
Статья: Что нам стоит дом построить? ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 33) >
Статья: Покупка бывшего в эксплуатации основного средства ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 33)



(C) Buhi.ru. Некоторые материалы этого сайта могут предназначаться только для совершеннолетних.