"Советник бухгалтера", 2005, N 8

ПЛАТА ЗА НЕГАТИВНОЕ ВОЗДЕЙСТВИЕ НА ОКРУЖАЮЩУЮ СРЕДУ

История вопроса

Впервые вопросы о платном использовании природных ресурсов, в том числе вопросы платежей за загрязнение окружающей природной среды и других видов вредного воздействия, были декларированы Законом РСФСР от 19.12.1991 N 2060-1 "Об охране окружающей природной среды". Порядок определения платы за загрязнение окружающей природной среды был утвержден Постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632 "Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия". В соответствии с данным Постановлением плата взималась с природопользователей, осуществляющих следующие виды воздействия на окружающую среду:

- выброс в атмосферу загрязняющих веществ от стационарных и передвижных источников;

- сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, на рельеф местности;

- размещение отходов производства и потребления.

Также в данном Постановлении поручалось Минприроды России с привлечением заинтересованных министерств и ведомств разработать и утвердить базовые нормативы платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду, размещение отходов и другие виды вредного воздействия, а также коэффициенты, учитывающие экологические факторы.

27 ноября 1992 г. Минприроды России по согласованию с Минэкономики России и Минфином России утвердило Базовые нормативы платы за выбросы и сбросы конкретных загрязняющих веществ, рассчитанные на основе удельного экономического ущерба для окружающей среды и здоровья человека (нормативы предельно допустимых концентраций - ПДК). Нормативы платы за размещение отходов определялись как произведение удельных затрат единицы отходов IV класса токсичности на показатели, учитывающие классы токсичности при размещении в окружающей природной среде. Для учета экологического состояния территорий базовые нормативы платы подлежали умножению на коэффициенты, учитывающие экологические факторы по конкретным территориям и бассейнам рек.

Далее после принятия Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", который предусматривал, что плата за загрязнение окружающей среды, размещение отходов и иные виды вредного воздействия именуется платой за негативное воздействие на окружающую среду и форма платы должна определяться федеральными законами, возник вопрос о правомерности взимания экологических платежей.

28 марта 2002 г. Верховный Суд РФ Решением N ГКПИ 2002-178 признал Постановление Правительства РФ от 28.08.1992 N 632 незаконным. Суд вынес решение о том, что плата за загрязнение окружающей среды - это налоговый платеж, следовательно, ее должен устанавливать закон, а не постановление правительства. И Кассационная коллегия Верховного Суда РФ оставила это Решение без изменения (Определение от 04.06.2002 N КАС 02-232). Это означало, что с 4 июня 2002 г. начислять экологические платежи больше было не нужно.

10 декабря 2002 г. Конституционный Суд РФ в своем Определении N 284-О признал экологические платежи не налогом, а фискальным сбором, который не регулируется Налоговым кодексом. А раз так, они могут устанавливаться и постановлением правительства. Это Определение вступило в силу с 25 декабря 2002 г. В результате получилось, что плата за негативное воздействие на окружающую среду была признана законной.

12 февраля 2003 г. Верховный Суд повторно рассмотрел дело о законности Постановления N 632 (Решение N ГКПИ 03-49). В результате рассмотрения был признан незаконным п. 2 Постановления Правительства РФ. Согласно этому пункту нормативы экологических платежей должно было устанавливать Минэкологии России (позже Минприроды России). Также Верховный Суд РФ отменил и порядок безакцепного списания платежей за загрязнение. Правительство РФ пыталось обжаловать это Решение Верховного Суда, но своим Определением от 15.05.2003 N КАС 03-167 он оставил его без изменения.

12 июня 2003 г. Правительство утвердило новое Постановление N 344 "О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления", выполнив таким образом требования Верховного Суда.

Итак, подытожим. Во-первых, с 30 июня 2003 г. расчет платы за загрязнение окружающей среды надо платить по нормативам, установленным в Постановлении Правительства РФ N 344. Во-вторых, плата за негативное воздействие на окружающую среду не является ни налогом, ни сбором, поэтому к ней не применяются меры принудительного взыскания, меры обеспечения исполнения обязательства и меры налоговой ответственности, которые предусмотрены частью первой НК РФ.

Однако обратите внимание - у государства есть рычаги воздействия на природопользователя. За правонарушения в области охраны окружающей среды установлены меры административной ответственности в виде штрафов (гл. 8 Кодекса РФ об административных правонарушениях, Федеральный закон от 31.12.2001 N 195-ФЗ). Также природопользователь может быть лишен лицензии (разрешения) и будет вынужден прекратить свою деятельность.

От редакции

Непроизводственные предприятия

Платить или не платить...?

Многие организации, не являющиеся производственными предприятиями, просили нас разъяснить вопрос о необходимости осуществления платы за загрязнение окружающей среды. Их интересовало, есть ли нюансы по расчету данного платежа в зависимости от принадлежности организации к той или иной отрасли, от участия государства в уставном капитале организации. Многие считают, что плата за загрязнение в части отходов - это то, что они уплачивают полигонам за размещение отходов (тем более что эта часть платы так и называется - "за размещение отходов производства").

Итак, в Законе об охране окружающей среды сказано, что платить за загрязнение должны все организации, ведущие хозяйственную и иную деятельность, которые своей деятельностью оказывают негативное воздействие на экологию, - вне зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы и отраслевой принадлежности. Таким образом, организация, будь то акционерное общество, ООО, ГУП или бюджетное учреждение, даже в случае, если она оказывает воздействие на окружающую среду только путем образования отходов, обязана вносить плату за загрязнение окружающей среды.

Что касается крупных городов, то, по сути, вредное воздействие на природу оказывают практически все фирмы, ведь почти у каждой организации есть автомобили, а это выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ передвижными источниками (по видам топлива).

Также в организации есть отходы (мусор, бумага, использованные картриджи, люминесцентные лампы и т.д.) - это уже размещение отходов. Правда, есть выход - если вы не являетесь собственником помещения, а только его арендуете, то в договоре аренды необходимо прописать, что экологическую плату за вас будет вносить арендодатель.

Многие считают, что достаточно заключить договор на вывоз мусора с фирмой-посредником. Но это не так - вы оплачиваете только услугу и от уплаты экологического платежа за размещение отходов не освобождаетесь. Поэтому вам необходимо иметь разрешительную документацию, устанавливающую норматив образования отходов.

С чего начинать и куда обращаться?

На практике все происходит приблизительно следующим образом.

Непроизводственным организациям необходимо получить справку в Комитете по природным ресурсам о том, что организация не загрязняет окружающую среду. Для этого непроизводственным организациям необходимо представить в Комитет по природным ресурсам информацию о своей деятельности. Если справка не получена, то величину выбросов организация должна рассчитать собственными силами.

Производственные предприятия представляют в комитет информацию о видах деятельности организации, видах выпускаемой продукции и т.п. На основании представленных данных определяются примерные размеры допустимых нормативов выбросов или сбросов. Затем организация должна своими силами или с помощью специальных лабораторий определить точно объемы выбросов. При этом организация несет расходы, связанные с определением объемов выбросов: оплата услуг специальных лабораторий, расходы по самостоятельному определению объемов выбросов и т.п., которые принимаются в целях налогообложения при условии экономического обоснования и документального подтверждения произведенных расходов. Будьте готовы к тому, что сумма, которая затрачена на расчет платежей, может превышать плату за загрязнение.

По своим расчетам организация должна начислять плату за загрязнение и представлять декларацию в налоговый орган. После утверждения и оформления разрешительной документации плательщик должен рассчитать предполагаемую сумму платежей и размер ежеквартальных авансовых платежей организации. В этом вам помогут Инструктивно-методические указания по взиманию платы за загрязнение окружающей природной среды, утвержденные Минприроды России 26.01.1993 (в ред. Приказа Госкомэкологии России от 15.02.2000 N 77).

Расчет экологических платежей

При расчете платежей за негативное воздействие на окружающую среду надо руководствоваться нормативами, приведенными в Постановлении Правительства РФ от 12.06.2003 N 344. Совсем недавно по некоторым видам загрязнений были внесены изменения (Постановление Правительства РФ от 01.07.2005 N 410).

Размер платы зависит от наименования загрязняющих веществ и от того, куда производится их сброс - в атмосферный воздух либо в поверхностные и подземные воды. В Приложении N 1 к Постановлению приведены нормативы платы (ставки) отдельно по каждому виду загрязнения и виду загрязняющих веществ. Кроме того, сумма платы зависит также и от объемов выбросов загрязняющих веществ в атмосферу и водные объекты. Они могут быть в пределах допустимых нормативов (ПДН и ПДС) или в пределах временно согласованных лимитов (ВСВ и ВСС). Нормативы платы за выбросы и сбросы загрязняющих веществ установлены в рублях за 1 т этих веществ, а за размещение отходов - в рублях за 1 т или 1 куб. м отходов. Что касается размещения отходов, то нормативы платы установлены по пяти группам отходов. Классификационный каталог отходов утвержден Приказом МПР России от 02.12.2002 N 786.

Кроме того, Постановление Правительства РФ от 12.06.2003 N 344 предусматривает обязательное применение различных коэффициентов к нормативам платы. Эти коэффициенты зависят от экологического состояния атмосферного воздуха и почвы экономических районов России, а также от состояния водных объектов бассейнов морей и рек (см. Приложение N 2 к Постановлению N 344). Например, величина коэффициента при загрязнении атмосферного воздуха в Центральном экономическом районе составляет 1,9. Если загрязняющие вещества выбрасываются в атмосферный воздух на территории городов, то применяется еще и дополнительный коэффициент 1,2. Нормативы платы за размещение отходов производства и потребления применяются с коэффициентом экологической ситуации, которые учитывают загрязнение почв. К примеру, в Центральном экономическом районе коэффициент равен 1,6. Пунктом 2 Постановления Правительства РФ предусмотрен еще один дополнительный коэффициент - 2,0. Его необходимо применять в отношении загрязнения особо охраняемых природных территорий, в том числе лечебно-оздоровительных местностей и курортов, территорий, которые находятся в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, Байкальской природной территории, а также зон экологического бедствия.

Обратите внимание! Согласно Федеральному закону от 23.12.2004 N 173-ФЗ нормативы платы за негативное воздействие на окружающую среду, действовавшие в 2003 г., применяются в 2005 г. с коэффициентом 1,2.

Плата за негативное воздействие на окружающую среду исчисляется в два этапа.

Первый этап. Сначала природопользователь определяет плановую годовую величину платы с поквартальной разбивкой на основании плановых показателей загрязнения. Для этого нужно количество загрязняющих веществ в пределах допустимых норм выбросов умножить на норматив платы, определенный с учетом всех коэффициентов. Планируемое количество загрязняющих веществ, которое превышает предельно допустимое, но находится в пределах лимитов, нужно умножить на норматив платы, который установлен для выбросов в пределах лимитов. При размещении отходов плановую величину платы исчисляют путем перемножения планируемого количества размещаемых отходов в пределах лимита и норматива платы за негативное воздействие на окружающую среду. Затем полученные данные отражают в расчете, который должен быть согласован с органами Ростехнадзора. Далее расчет необходимо предоставить в налоговую инспекцию не позднее первого февраля текущего года. Форма расчета приведена в Приложении N 1 к совместному Письму МПР России N 04-15/61-638, Минфина России N 19, Госналогслужбы России N ВГ-6-02/10 от 03.03.1993.

Второй этап. По окончании каждого квартала природопользователи производят расчет платы исходя из фактических объемов загрязнения. Величина платы за фактическое негативное воздействие на окружающую среду складывается из платы:

- за предельно допустимые выбросы, сбросы загрязняющих веществ, другие виды вредного воздействия;

- за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов и другие виды вредного воздействия в пределах установленных лимитов (временно согласованных нормативов);

- за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов и другие виды вредного воздействия сверх лимитов.

При этом плата за негативное воздействие сверхнормативных (либо сверхлимитных - если установлен лимит) выбросов, сбросов и размещения отходов исчисляется в пятикратном размере.

Форма расчета приведена в Приложении N 2 к совместному Письму МПР России N 04-15/61-638, Минфина России N 19, Госналогслужбы России N ВГ-6-02/10 от 03.03.1993.

Уплата исчисленных сумм в бюджет производится ежеквартально. При этом нужно учитывать, что в бюджет перечисляются два вида платежей: плановые и фактические. Плановые платежи вносят на счета Федерального казначейства не позднее 20-го числа последнего месяца квартала, а фактические перечисляются не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. В платежных документах в 2005 г. при перечислении платежей за негативное воздействие на окружающую среду нужно указать код бюджетной классификации 498 1 12 01000 01 000 120.

Пример. Машиностроительный завод находится в Москве (Центральный экономический район). Коэффициент, учитывающий экологический фактор в этом экономическом районе, равен 1,9.

При выбросе загрязняющих веществ в атмосферу городов применяется дополнительный коэффициент 1,2, а ставка коэффициента индексации, применяемая в 2005 г., равна 1,2.

Предприятие осуществляет выбросы в атмосферу сероуглерода и свинца сернистого.

Фактические выбросы составили: сероуглерода - 8,5 т, свинца сернистого - 5,7 т.

А предельно допустимый норматив установлен в размере: сероуглерод - 7,5 т, свинец - 5,0 т.

Временно согласованные выбросы (лимиты) согласованы в количестве: сероуглерод - 8,2 т, а свинец - 5,9 т.

Определим ставку платы за негативное воздействие для данного предприятия и сумму платежей.

1. Ставка платы в пределах норматива, согласно Постановлению N 344, равна:

по сероуглероду - 410 руб. за 1 т;

по свинцу - 1206 руб. за 1 т.

Ставка платы составит за 1 т:

по сероуглероду - 1 121,76 руб. (410 руб. х 1,9 х 1,2 х 1,2);

по свинцу - 3299,61 руб. (1206 руб. х 1,9 х 1,2 х 1,2).

По указанным ставкам облагается количество фактических выбросов в пределах нормативов:

по сероуглероду - 7,5 т, по свинцу - 5,0 т.

Сумма платы составит:

по сероуглероду - 8413,20 руб. (1121,76 руб. х 7,5 т);

по свинцу - 16 498,05 руб. (3299,61 руб. х 5,0 т)

Всего: 24 911,25 руб.

2. Ставка платы в пределах лимита, согласно Постановлению N 344, равна:

по сероуглероду - 2050 руб. за 1 т;

по свинцу - 6030 руб. за 1 т.

Ставка платы составит за 1 т:

по сероуглероду - 5608,80 руб. (2050 руб. х 1,9 х 1,2 х 1,2);

по свинцу - 16 498,08 руб. (6030 руб. х 1,9 х 1,2 х 1,2).

По указанным ставкам облагается количество фактических выбросов сверх нормативов в пределах лимитов:

по сероуглероду - 0,7 т (8,2 - 7,5);

по свинцу - 0,9 т (5,9 - 5,0).

Сумма платы составит:

по сероуглероду - 3926,16 руб. (5608,80 руб. х 0,7 т);

по свинцу - 14 848,27 руб. (16 498,08 руб. х 0,9 т).

Всего: 18 774,43 руб.

3. Определяем количество выбросов сверх лимитов для исчисления платы в пятикратном размере:

по сероуглероду - 0,3 т (8,5 - 8,2).

Сумма платы составит 8413,20 руб. (2050 руб. х 1,9 х 1,2 х 1,2 х 5 х 0,3).

По свинцу сверхлимитного выброса нет.

Общая сумма платы составит: 52 098,88 руб. (24 911,25 руб. + 18 774,43 руб. + 8413,20 руб.)

Бухгалтерский и налоговый учет платежей

Начисленные платежи за загрязнение окружающей среды (как в пределах, так и сверх нормативов) в бухгалтерском учете отражают проводкой:

Дебет 26 Кредит 68 субсчет "Расчеты по плате за загрязнение окружающей среды"

- начислена плата за загрязнение.

Для целей налогообложения прибыли принимается плата лишь за выбросы в пределах допустимых нормативов. А плата за выбросы в пределах установленных лимитов и сверхлимитные выбросы налогооблагаемую прибыль не уменьшают (п. 4 ст. 270 НК РФ).

Кроме того, из-за различий бухгалтерского и налогового учета платы за загрязнение возникает постоянная разница между величиной исчисленной платы и величиной платы, уменьшающей налогооблагаемую прибыль. Эта разница уменьшает только бухгалтерскую прибыль (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). А значит, в бухгалтерском учете нужно отразить постоянное налоговое обязательство. Его величину рассчитывают так: сумму платы за сверхнормативные выбросы (то есть величину постоянной разницы) умножают на ставку налога на прибыль. Прибыль в целях налогообложения будет уменьшена на сумму платы за выбросы в пределах допустимых нормативов.

Пример. Воспользуемся условиями приведенного выше примера.

Прибыль в целях налогообложения уменьшится на 24 911,25 руб. (сумма платы за выбросы в пределах допустимых нормативов):

Дебет 26 субсчет "Плата за негативное воздействие на окружающую среду в пределах допустимых нормативов"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по плате за негативное воздействие на окружающую среду"

24 911,25 руб.;

Дебет 26 субсчет "Плата за негативное воздействие на окружающую среду сверх предельно допустимых нормативов"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по плате за негативное воздействие на окружающую среду"

18 774,43 руб.;

Дебет 26 субсчет "Плата за негативное воздействие на окружающую среду сверх лимитов"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по плате за негативное воздействие на окружающую среду"

8413,20 руб.

Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство"

Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

10 484,56 руб. ((24 911,25 руб. + 18 774,43 руб.) х 24%)

Уважаемые читатели, мы открыли раздел, посвященный платежам за пользование природными ресурсами. В частности, в этой рубрике мы будем рассматривать:

- плату за негативное воздействие на окружающую среду, то есть экологические платежи;

- сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;

- платежи за пользование недрами;

- платежи за пользование землей;

- платежи за пользование лесными ресурсами.

А.Г.Коковкина

Генеральный директор

издательства "Советник бухгалтера"

Е.Ф.Данилина

Аудитор,

член палаты налоговых консультантов

Подписано в печать

16.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——