"Учет. Налоги. Право", 2005, N 29

ПРЕОБРАЗОВАНИЕ НДС

Отдельный документ законодатели посвятили тому, как процесс реорганизации повлияет на формирование налоговой базы по НДС у реорганизованных компаний и правопреемников. Применять порядок, установленный Федеральным законом от 22.07.2005 N 118-ФЗ, можно будет уже в этом году. Из всех изменений можно сделать вывод, что реорганизация с точки зрения НДС весьма выгодное мероприятие.

Прежде всего отметим, что под объект обложения НДС реорганизация попадать не будет. Для этого законодатели прописали, что передача имущественных прав организации ее правопреемникам налогом не облагается (пп. 7 п. 2 ст. 146 НК РФ). Особенности налогообложения при реорганизации законодатели вынесли в отдельную статью - 162.1 НК РФ.

В ней есть немало приятных моментов. Когда реорганизуемая компания передает правопреемнику товары, основные средства или нематериальные активы, ей не придется восстанавливать ранее принятый к вычету входной налог (п. 8 ст. 162.1 НК РФ).

Кроме того, не признается оплатой товаров (работ, услуг) передача права требования от реорганизованной компании к правопреемнику. В этом случае правопреемник будет определять налоговую базу по ст. 167 НК РФ с учетом пп. 2 - 4 п. 1 и п. 2 ст. 162 НК РФ. То есть налоговая база будет определяться в момент предъявления правопреемниками требования третьему лицу.

Ни один вычет не потеряется

Новая ст. 162.1 НК РФ устанавливает свой порядок принятия НДС к вычету при различных формах реорганизации.

Начнем с реорганизации в форме выделения. В этом случае реорганизуемая компания может принять к вычету налог, который был перечислен с авансовых платежей под предстоящую поставку товаров (работ, услуг). Правда, это можно сделать, когда долг по обязательствам, связанным с такой реализацией, будет полностью переведен на правопреемника (п. 1 ст. 162.1 НК РФ). У него же налоговая база увеличивается на суммы авансовых платежей, полученных от реорганизуемой компании (п. 2 ст. 162.1 НК РФ). Следовательно, после получения долга правопреемник должен заплатить НДС с аванса.

При остальных формах реорганизации, то есть слиянии, присоединении, преобразовании или разделении, порядок вычета НДС с авансов несколько иной. Если реорганизуемая компания уже перечислила в бюджет налог с аванса под предстоящую поставку, но не приняла его к вычету, это может сделать ее правопреемник (п. 3 ст. 162.1 НК РФ).

Обратите внимание, что при любой форме реорганизации правопреемник может предъявить налог к вычету лишь после реализации товаров (работ, услуг). Если договор, под который был получен аванс, будет изменен или досрочно расторгнут, правопреемник может применить вычет только тогда, когда он вернет аванс покупателю. Зачесть НДС можно в течение одного года с момента возврата аванса (п. 4 ст. 162.1 НК РФ).

Когда реорганизуемая компания не успела принять к вычету перечисленный при ввозе товаров или предъявленный поставщиками налог, этим может воспользоваться ее правопреемник. Правда, для этого в наличии должны быть счета-фактуры, выставленные поставщиками на имя реорганизуемой компании, и чтобы налог эта организация фактически внесла в бюджет (п. 5 ст. 162.1 НК РФ).

И еще одно важное условие для всех форм реорганизации. Налог правопреемник может принять к вычету в том случае, если в счете-фактуре стоят реквизиты реорганизуемой организации (п. 7 ст. 162.1 НК РФ). Аналогичное требование действует и для возмещения налога. Правопреемник может вернуть из бюджета НДС, если до конца процедуры реорганизации преобразуемая компания этого сделать не успела (п. 9 ст. 162.1 НК РФ).

НДС по недострою

Отдельно рассмотрим изменения для порядка определения налоговой базы и применения вычета входного налога по строительно-монтажным работам для собственного потребления. Если преобразуемая компания не успела до завершения реорганизации закончить такие работы, их стоимость увеличивает налоговую базу у правопреемника (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Однако по строительно-монтажным работам, которые не закончил предшественник, правопреемник может применить вычет. Это законодатели предусмотрели в новой редакции п. 6 ст. 171 НК РФ. Но при условии, что реорганизуемая компания вычетом до завершения реорганизации не воспользовалась. И что налог со стоимости строительно-монтажных работ для собственного потребления она перечислила в бюджет (п. 5 ст. 172 НК РФ).

Поблажки экспорту

Процесс реорганизации может застать компанию в самый неожиданный момент. В связи с этим она может не успеть вернуть из бюджета "экспортный" НДС. Но этим может заняться ее правопреемник.

Сейчас по этому вопросу налоговые органы занимают позицию, невыгодную налогоплательщику. Они считают, что правопреемник не имеет права на возврат из бюджета НДС, уплаченного его предшественником. Однако судебная практика не на их стороне. Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в Постановлении от 20.08.2003 N Ф04/4098-1198/А46-2003 не поддержал налоговиков. Правопреемник может возместить из бюджета НДС, уплаченный реорганизованной организацией.

Теперь споров по этому вопросу не будет. Порядок подтверждения правопреемником экспортной нулевой ставки прописан в п. 9.1 ст. 165 НК РФ. Так, если реформируемая компания на момент завершения реорганизации еще не подтвердила нулевую ставку, этим может воспользоваться ее правопреемник. Чтобы принять налог к вычету, ему нужно подать пакет "экспортных" документов с реквизитами реорганизуемой организации. Если он успеет сделать это до истечения 180 дней с момента оформления таможенными органами декларации на вывоз, право на вычет НДС ему обеспечено.

Но не стоит отчаиваться, если этот срок пропущен. Если 181-й день совпадает с датой завершения реорганизации или наступает после нее, то правопреемник будет определять налоговую базу на дату завершения реорганизации (дату государственной регистрации каждой новой организации). Это правило действует для выделения, разделения, слияния, преобразования.

При реорганизации в форме присоединения моментом определения налоговой базы будет дата внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности каждой присоединяемой организации (п. 9 ст. 167 НК РФ). Правда, это не освобождает правопреемника от уплаты НДС из-за неподтверждения нулевой ставки. Но впоследствии, если ставка будет подтверждена, налог можно будет возместить из бюджета.

А.В.Илюшечкин

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

12.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——