"Налоги и налогообложение", 2005, N 8

НЕЗАРЕГИСТРИРОВАННОЕ ОБОСОБЛЕННОЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЕ:

НАЛОГОВЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ

В деятельности хозяйствующих субъектов зачастую возникают ситуации, связанные с необходимостью осуществления работы не только по основному месту нахождения (месту государственной регистрации), но и в других местностях (в т.ч. в других регионах). Например, некоторые предприятия, зарегистрированные в Московской области, фактически осуществляют часть своих функций через офисы в Москве. При этом не все такие предприятия встают на учет в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения, как того требуют нормы налогового законодательства.

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ "обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца".

В ст. 209 Трудового кодекса РФ понятие "рабочее место" определено как место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

На основании п. 2 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории России, в срок не позднее одного месяца со дня их создания.

Итак, предположим, что при проведении проверки налоговой инспекцией установлен факт наличия у организации не поставленного на учет обособленного подразделения. Более того, допустим, что подразделение расположено в субъекте федерации, отличном от того, в котором зарегистрирована сама организация.

Факт наличия у организации обособленного подразделения может подтверждаться для проверяющих, например, следующими обстоятельствами:

- наличие договоров аренды нежилых помещений для использования последних под офис;

- наличие договоров аренды имущества (мебель для оборудования помещений - столы, шкафы, кресла, вентиляторы, сейф и т.п.) для использования их в арендованных офисных помещениях;

- непосредственные наблюдения представителей налоговых органов, подтверждающих фактическую работу сотрудников организации по адресу подразделения.

Какие же налоговые последствия связывает законодательство с ведением деятельности через обособленное подразделение, без постановки его на учет в налоговых органах?

Согласно ст. 19 НК РФ в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом, обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих обособленных подразделений.

Например:

- согласно п. 7 ст. 226 НК РФ налоговые агенты по НДФЛ, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений;

- согласно п. 2 ст. 288 НК РФ уплата авансовых платежей по налогу на прибыль, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику;

- согласно ст. 7 Закона о налоге на имущество предприятий (в том случае, если обособленное подразделение действовало до вступления в силу гл. 30 НК РФ) предприятия, в состав которых входят территориально обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего) счета, зачисляют налог на имущество предприятий в порядке, установленном этим Законом, в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов по месту нахождения указанных подразделений в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти подразделения, на стоимость основных средств, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и товаров этих подразделений.

С вступлением в силу гл. 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ обязанность раздельного исчисления налога на имущество предусмотрена только в случае наличия обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс.

Таким образом, в случае выявления налоговыми органами обособленного подразделения, не зарегистрированного в установленном порядке, проверяющими может быть сделано разумное предположение переплаты некоторых налогов в бюджет по месту регистрации организации (например, в рассматриваемом случае в бюджет Московской области) и недоплаты их же в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения (в рассматриваемом случае в бюджет Москвы).

Тем не менее риск применения к организации санкций за недоплату налогов является фактически номинальным, поскольку в случае отсутствия в организации обособленного учета налоговыми органами не может быть практически рассчитана база, с которой должны быть уплачены налоги.

Так, например, при расчете НДФЛ за прошлые периоды отсутствует возможность отследить - кто конкретно из сотрудников работал именно в данном подразделении во время его существования.

При расчете налога на прибыль, скорее всего, не удастся узнать, какая часть прибыли получена именно через это обособленное подразделение. Следовательно, невозможно будет и рассчитать налоговую базу.

При расчете налога на имущество (при условии, что налоговыми органами проверяются налоговые периоды, в которых действовал Закон о налоге на имущество предприятий) нельзя будет определить - какое конкретно имущество использовалось в подразделении в проверяемые периоды.

Учитывая изложенное, в данном случае у организации существуют лишь реальные риски применения ответственности, установленные ст. 117 НК РФ.

Согласно п. 1 указанной статьи ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20 тыс. рублей. Пунктом 2 данной статьи определено, что ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев влечет взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней.

Названные пункты ст. 117 определяют два самостоятельных состава налогового правонарушения, различающиеся сроками ведения деятельности без постановки на учет. Следовательно, в данном случае при ведении указанной деятельности свыше 90 дней п. 2 ст. 117 будет применяться к налогоплательщику в совокупности с п. 1 той же статьи. При этом санкции за нарушения в соответствии с требованиями п. 5 ст. 114 НК РФ подлежат полному сложению.

С.Ю.Марковский

Консультант по налогам и сборам

аудиторской фирмы "ШАТС"

Подписано в печать

10.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——