"Нормативные акты для бухгалтера", 2005, N 15

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 05.07.2005 N 03-11-04/3/4

<О НЕКОТОРЫХ ВОПРОСАХ, СВЯЗАННЫХ С ПЕРЕХОДОМ С УПРОЩЕННОЙ

СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ>>

Ни один "упрощенец" не застрахован от "принудительного" перехода с этого спецрежима. Причины смены системы налогообложения могут быть разными. Как правило, организации или предприниматели вынуждены уходить с "упрощенки", поскольку потеряли право применять этот спецрежим.

Другой причиной вынужденного перехода может стать решение региональных властей о введении ЕНВД в отношении той деятельности, которую ведет "упрощенец". При этом у организаций возникает ряд вопросов, в основном связанных с учетом основных средств. Именно эти проблемы осветил в своем Письме Минфин.

Основное средство меняет режим

"Упрощенцы", которые платят единый налог с доходов, уменьшенных на расходы, к числу последних относят, в частности, затраты на покупку основных средств (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Причем как по объектам, которые были приобретены во время применения спецрежима, так и по тем, что уже эксплуатировались до перехода на него. Только в первом случае расходы списываются в момент ввода в эксплуатацию, если, конечно, оплата произошла раньше (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). А во втором - поэтапно (пп. 2 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Однако организации при переходе с упрощенной на общую систему налогообложения, напоминают финансисты в Письме, должны произвести перерасчет расходов на приобретение основных средств, списанных при применении спецрежима.

Так, в соответствии с требованием п. 3 ст. 346.25 Налогового кодекса бывший "упрощенец" должен рассчитать остаточную стоимость основного средства для отражения в налоговом учете следующим образом: из первоначальной стоимости объекта вычесть сумму амортизации, которая была бы начислена по правилам гл. 25 Налогового кодекса за период применения спецрежима.

Если сумма рассчитанной амортизации окажется меньше величины списанных расходов, то разницу следует признать доходом и учесть при расчете уже не единого налога, а налога на прибыль.

Обратите внимание: согласно новой редакции гл. 26.2 Налогового кодекса <*>, которая вступит в действие с 1 января 2006 г., при переходе на общий режим организациям уже не придется для определения остаточной стоимости основных средств рассчитывать амортизацию по правилам гл. 25 Налогового кодекса.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Глава 26.2 Налогового кодекса (в ред. Закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) опубликована на с. 78.

А как поступить организации, которая переходит не на общую систему налогообложения, а на "вмененный" спецрежим? Должна ли она производить аналогичный расчет и корректировку?

Минфин в Письме отвечает, что на фирмы, меняющие "упрощенку" на ЕНВД, это требование не распространяется. Дело в том, что таким способом остаточную стоимость основного средства следует определять именно в целях налогового учета. Последний же "вмененщики" не ведут. Выходит, организациям нет необходимости производить сравнение списанных расходов с начисленной амортизацией.

Обратите внимание: в 2006 г. в результате поправок, внесенных Законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ, в п. 3 ст. 346.25 Налогового кодекса будет четко прописано, что правила определения остаточной стоимости не распространяются на организации, переходящие на ЕНВД.

С бухгалтерским учетом основных средств при переходе с одного спецрежима на другой проблем также не возникнет. Ведь учет этих объектов организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут в полном объеме (п. 3 ст. 4 Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ). Став плательщиком ЕНВД, бывший "упрощенец" просто продолжит вести бухучет этих активов.

Пересчет...

Организации-"упрощенцы" должны пересчитывать сумму затрат на приобретение основного средства, списанную ранее на расходы, не только при смене режима налогообложения. Так же нужно поступить и в том случае, если основные средства будут проданы раньше, чем пройдут три года с момента их покупки (или 10 лет в отношении объектов, срок полезного использования которых превышает 15 лет). Такое требование содержится в п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса.

Обратите внимание: данная норма распространяется только на основные средства, которые фирма приобрела в период применения "упрощенки". Однако с 2006 г. в результате поправок, внесенных Законом N 101-ФЗ, необходимо будет производить пересчет и при "досрочной" реализации объектов, приобретенных до перехода на упрощенный спецрежим.

Если основное средство было продано ранее установленного срока, то "упрощенцу" следует пересчитать единый налог за весь период эксплуатации такого объекта с момента его приобретения. При этом организация должна будет подать уточненные декларации, отразив в расходах только суммы амортизации, начисленной по правилам гл. 25 Налогового кодекса. Помимо доплаты налога фирме придется перечислить еще и пени.

...после перехода

Следует ли поступать таким же образом фирме, которая "досрочно" продает основное средство уже после перехода с "упрощенного" спецрежима на уплату единого вмененного налога?

По мнению Минфина, сделать это необходимо. Однако почему организации, которые применяют "вмененку", должны руководствоваться нормами главы Налогового кодекса, регламентирующей совсем другой режим налогообложения, работники финансового ведомства в Письме не объясняют.

Попробуем разобраться, всегда ли следует так поступать. Доход от реализации даже того основного средства, которое организация использует при ведении деятельности, подпадающей под ЕНВД, налогом на вмененный доход облагаться не может. Дело в том, что он не относится к доходам от деятельности, переводимой на спецрежим. Какой налог тогда следует платить с операции по реализации "вмененщиком" основных средств?

В Письме МНС России от 14.09.2004 N 02-3-07/149 разъяснено, что такие доходы организациям, перешедшим на ЕНВД, следует облагать налогом на прибыль. Однако так поступать необходимо при условии, что фирма "иных видов деятельности не осуществляет".

Выходит, что, если организация совмещает "вмененный" спецрежим с "упрощенным", она должна будет учесть доход от реализации основного средства при расчете единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). А значит, необходимость пересчета налога в соответствии с требованием п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса, о которой идет речь в Письме Минфина, не вызывает сомнений.

Другое дело, если организация полностью перешла на уплату ЕНВД. В таком случае на основании упомянутого Письма налогового ведомства операцию по продаже основного средства "вмененщик" должен облагать налогом на прибыль. Однако если переход на этот режим произошел с упрощенной системы налогообложения, то ситуация не будет столь однозначной.

Дело в том, что с 1 января 2004 г. сам по себе факт перевода конкретного вида предпринимательской деятельности на ЕНВД не является основанием для прекращения применения "упрощенки". То есть доходы, не подпадающие под "вмененный" спецрежим, должны облагаться по правилам не общей, а упрощенной системы налогообложения. Выходит, что при "досрочной" реализации основного средства пересчитать ранее списанные расходы на его приобретение придется и в этом случае.

Запоздалый "упрощенный" доход

Что делать, если организация после перехода с упрощенной системы налогообложения получает доход, связанный с деятельностью, которую она вела до смены режима? Ответ на этот вопрос, да и то от обратного, Налоговый кодекс дает лишь для случая, когда бывший "упрощенец" стал платить налоги по общей системе налогообложения. С таких сумм необходимо будет заплатить налог на прибыль (Письмо Минфина России от 10.03.2005 N 03-03-02-04/1-62).

А как быть, если новый режим - "вмененка"? На этот вопрос нет ответа и в новой редакции гл. 26.2 Налогового кодекса. Минфин в опубликованном Письме отмечает, что, получив внереализационный доход - страховое возмещение за ущерб, причиненный основному средству еще в период применения "упрощенки", пересчитывать единый налог, уплаченный на упрощенной системе, организация не должна.

В то же время если фирма совмещает два спецрежима, то полученный внереализационный доход войдет в налоговую базу по "упрощенке" в периоде получения.

Прямого же ответа на вопрос, как поступить, если организация ведет лишь деятельность, подпадающую под ЕНВД, Минфин не дает. Но очевидно, что заплатить с таких поступлений "вмененный" налог не удастся, ведь его расчет никак не зависит от суммы полученных доходов. Остается предположить, что в такой ситуации "вмененщику" никаких налогов платить не придется.

О.Е.Логинова

Аудитор

Подписано в печать

09.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——