"Налоговые споры", 2005, N 9

Проблемы налогового администрирования

крупнейших налогоплательщиков

7 июля 2005 г. в Москве состоялась научно-практическая конференция "Правовые проблемы налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков". Организаторами конференции выступили журнал "Нефть, Газ и Право", Налоговый клуб и Палата налоговых консультантов. Участники конференции, а это и представители власти, и представители крупнейших налогоплательщиков, обсуждали актуальные проблемы законодательного регулирования и практики налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков, изучали международный опыт.

Введение особой процедуры учета крупнейших налогоплательщиков отразилось на них негативно. Фактически появился двойной учет и контроль за крупнейшими налогоплательщиками - и по месту нахождения, и в межрегиональных (межрайонных) налоговых инспекциях, что не предусмотрено налоговым законодательством.

Как отметил управляющий партнер юридической компании "Пепеляев, Гольцблат и партнеры", к. ю. н. С.Г. Пепеляев, налоговое администрирование крупнейших налогоплательщиков несет в себе риски, связанные с расширением возможностей для политического вмешательства во внутренние дела компаний. Имеет место дублирование системы налоговых органов, поскольку на местах уже создаются отделения межрегиональных (межрайонных) налоговых инспекций по крупнейшим налогоплательщикам, например в виде постов и т.п. К вышеприведенным негативным последствиям Президент Палаты налоговых консультантов, д. э. н., профессор, академик РАЕН, государственный советник налоговой службы I ранга, заслуженный экономист РФ Д.Г. Черник добавил и такие, как снижение ответственности тех налоговых органов, на подконтрольной территории которых находятся налогоплательщики, состоящие на учете в другом, межрегиональном (межрайонном) налоговом органе. Качество ведомственной отчетности также ухудшилось, что привело к сложностям при анализе, оценке и прогнозировании состояния налоговых платежей.

Основное внимание участников конференции было уделено Решению ВАС РФ от 25.11.2004 N 7448/04. В нем суд указал на то, что регистрация крупнейших налогоплательщиков в межрегиональных налоговых органах носит дополнительный, вспомогательный характер, а обязательным является только учет налогоплательщиков по их местонахождению, со всеми вытекающими отсюда последствиями. Участники конференции пришли к выводу, что данное Решение не принесло на практике каких-то существенных изменений. Продолжает действовать Приказ МНС России, устанавливающий критерии отнесения налогоплательщиков к крупнейшим <1>. И, как указал начальник отдела координации и контроля деятельности ФНС России, анализа и общих вопросов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, к. ю. н. С.В. Разгулин, издание нового приказа финансовым ведомством не планируется. По информации С.В. Разгулина, финансовое ведомство подготовило новое положение о межрегиональных и межрайонных налоговых инспекциях по крупнейшим налогоплательщикам, которое в скором времени будет подписано и направлено для государственной регистрации в Минюст России. В разработке находятся регламенты работы таких инспекций с крупнейшими налогоплательщиками и с органами власти. Также подготовлен приказ об особенностях постановки на учет данной категории налогоплательщиков. При разработке приказа были учтены выводы, содержащиеся в Решении ВАС РФ. Однако участники конференции отметили, что порядок налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков должен быть закреплен на законодательном уровне, начиная с того, что в законе должны быть определены критерии отнесения налогоплательщиков к крупнейшим.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Критерии отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях, утвержденные Приказом МНС России от 16.06.2004 N САЭ-3-30/290@.

Приведем некоторые данные налогового ведомства. По состоянию на октябрь 2004 г. количество крупнейших налогоплательщиков составляло 2400 организаций, в 2003 г. их было 1772, число компаний федерального уровня увеличилось почти вдвое - с 279 до 551. Крупнейшие налогоплательщики обеспечивают более 50% налогов и сборов в федеральный бюджет. Для осуществления контроля за крупнейшими налогоплательщиками создано 7 межрегиональных и 34 межрайонные налоговые инспекции. На учете в межрегиональных налоговых инспекциях налогоплательщики-организации состоят по отраслевому принципу: занятые в нефтяной, газовой отраслях, энергетике, металлургии, осуществляющие производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции, оказывающие транспортные услуги и услуги связи. Причем данные межрегиональные инспекции находятся в Москве.

В целях совершенствования законодательства и правоприменительной практики в области налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков сборник материалов конференции будет направлен в Конституционный Суд РФ.

Кто в Минфине даст ответ

При работе с налогоплательщиками территориальные налоговые органы руководствуются документами как Федеральной налоговой службы, так и Минфина России. В этой связи ФНС России обратилась в Минфин России с просьбой пояснить, какие должностные лица финансового ведомства уполномочены излагать его официальную позицию в письменных разъяснениях по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.

Разъяснение этого вопроса не менее важно и для налогоплательщиков (налоговых агентов), ведь они освобождаются от налоговой ответственности в том случае, если выполняют письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данные уполномоченным государственным органом (его должностными лицами) в пределах компетенции (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Минфин России ответил на этот вопрос (см. Письмо от 06.05.2005 N 03-02-07/1-116): должностными лицами, уполномоченными излагать официальную позицию Минфина России в письменных разъяснениях по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, являются министр финансов РФ, его заместители, директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики и его заместители.

Кроме того, Минфин сообщил, что в настоящее время на подписи у министра финансов РФ находится проект Положения о Департаменте налоговой и таможенно-тарифной политики. В нем к полномочиям Департамента четко отнесено ведение разъяснительной работы по применению актов законодательства РФ о налогах и сборах.

Процедура исключения из ЕГРЮЛ упрощена

С недавних пор у регистрирующих органов появилась возможность исключать из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) организации без соблюдения процедуры их ликвидации. Соответствующие изменения в Закон о государственной регистрации юридических лиц внесены Федеральным законом от 02.07.2005 N 83-ФЗ.

Речь идет о тех организациях, которые не представляют отчетность, предусмотренную налоговым законодательством, и не осуществляют операции хотя бы по одному банковскому счету. Если это происходит в течение последних 12 месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, юридическое лицо признается фактически прекратившим свою деятельность (недействующим). Это касается и юридических лиц, которые были созданы по старому законодательству о регистрации, но до настоящего времени не сообщили о себе в регистрирующий орган.

Таким способом законодатель решил поддержать контролирующие органы в борьбе с "брошенными" фирмами. Рассматриваемые нами поправки уже вступили в силу. Поскольку установленный для признания юридического лица недействующим 12-месячный срок распространяется на случаи, когда он истек еще до вступления в силу настоящих поправок (или истекает в течение года), налоговым органам нет необходимости начинать исчислять указанный срок заново по тем организациям, которые не отчитываются уже несколько лет.

В Закон о государственной регистрации юридических лиц введена новая ст. 21.1, предусматривающая процедуру исключения юридических лиц из ЕГРЮЛ. Выявив вышеназванные нарушения, регистрирующий орган принимает решение о предстоящем исключении юридического лица из ЕГРЮЛ. Это решение в течение трех дней публикуется в печати - в том же источнике, где публикуются данные о государственной регистрации юридического лица. Напомним, что это журнал "Вестник государственной регистрации".

Вместе с решением публикуются сведения о том, в каком порядке, в какие сроки и по какому адресу могут направляться заявления лиц, чьи права и законные интересы затрагиваются в связи с исключением недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ (речь идет о самом недействующем юридическом лице, его кредиторах и пр.). Если такие заявления не поступили, регистрирующий орган исключает недействующее юридическое лицо из ЕГРЮЛ - вносит в него соответствующую запись. Если же заявления поступят, регистрирующие органы уже не смогут исключить юридическое лицо из ЕГРЮЛ, и его ликвидация должна быть проведена в установленном гражданским законодательством порядке.

В поправках прямо не оговорено, могут ли регистрирующие органы начать процедуру исключения юридического лица из ЕГРЮЛ, если за последним числится налоговая задолженность или непогашенные штрафы. Полагаем, что законодатель исключает такую возможность, иначе не будут соблюдаться интересы государства по получению всех начисленных налоговых платежей. Но даже если такое произойдет, налоговый орган, поскольку именно он выступает от имени государства в данных вопросах, узнав о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ налогоплательщика-должника, должен будет обратиться с соответствующим заявлением в регистрирующий орган, т.е. к самому себе. Это значит, что оснований для исключения юридического лица из ЕГРЮЛ у регистрирующего органа уже не будет.

Старые проблемы - новые решения

В июле текущего года законодатели приняли ряд законов, вносящих существенные изменения и дополнения в часть вторую Налогового кодекса РФ, а именно в гл. 21 "Налог на добавленную стоимость", гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" и гл. 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности". Изменения также коснулись акцизов, единого социального налога и налога на прибыль организаций.

Очень много поправок внесено в те нормы, применение которых на практике вызывало споры. Надеемся, что поправки позволят налогоплательщикам избежать споров в будущем. Большая часть изменений вступит в силу с 1 января 2006 г., в связи с чем, например, по НДС устанавливается переходный период 2005 - 2006 гг. со специальным порядком налогообложения. Обо всех этих поправках мы подробнее расскажем в следующих номерах нашего журнала, а пока остановимся на тех, которыми налогоплательщикам нужно руководствоваться уже сейчас.

Нормами Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" урегулирован порядок налогообложения случаев реорганизации организаций-налогоплательщиков НДС; в гл. 21 НК РФ вводится специальная ст. 162.1 "Особенности налогообложения при реорганизации организаций". Нормы Закона будут распространяться на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г., так что причин для спора о праве на вычет или возмещение налога по периодам 2005 г. больше не должно быть.

Основное правило - право на вычет в случае реорганизации организации сохраняется. В отношении сумм налога, исчисленных и уплаченных с сумм авансовых платежей до завершения реорганизации, установлен следующий порядок. Если в результате реорганизации выделяется новое юридическое лицо, а суммы налога с авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок исчислены и уплачены реорганизованной организацией, она и примет их к вычету. Если в процессе реорганизации выделившемуся правопреемнику передан долг по обязательствам, которые частично оплачены авансом реорганизованной организацией, то правопреемник должен увеличить налоговую базу на эти суммы. Только тогда он сможет учесть их впоследствии при расчете общей суммы налогового вычета.

При реорганизации в форме слияния, присоединения, разделения, преобразования суммы к вычету по таким платежам принимает правопреемник, если они не были предъявлены к вычету до завершения реорганизации.

В случае если договор, на основании которого осуществляются операции по реализации товаров (работ, услуг), расторгнут или изменяются его условия, в результате чего суммы авансовых платежей возвращаются, правопреемник может произвести вычет не позднее одного года с момента возврата аванса при условии, что эти суммы отражены в его учете.

В отношении сумм налога, уплаченных реорганизованной организацией при приобретении товаров (работ, услуг), установлено, что если они не были предъявлены к вычету реорганизованной организацией, их принимает к вычету правопреемник. Для этого он может предъявить счета-фактуры (их копии), выставленные продавцами как в адрес реорганизованной организации, так и самому правопреемнику. То же самое относится и к документам, подтверждающим фактическую уплату сумм налога продавцам.

С датой завершения реорганизации теперь связан срок, установленный ст. 165 НК РФ для сбора документов, подтверждающих право на возмещение при налогообложении по налоговой ставке 0%. Согласно новой редакции абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ, если 181-й день совпадает с датой завершения реорганизации или наступает после ее завершения, налоговая база определяется налогоплательщиками на день государственной регистрации каждой вновь возникшей организации или на день внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности каждой присоединившейся организации.

Персонифицированные сроки

Конституционный Суд РФ оценил положения ст. 113 НК РФ, устанавливающие срок давности привлечения к налоговой ответственности. В итоге данные положения признаны не противоречащими Конституции РФ (Постановление от 14.07.2005 N 9-П). Конституционный Суд разъяснил, что срок, данный налоговому органу на обращение в суд за взысканием налоговой санкции (шесть месяцев - ст. 115 НК РФ), и срок давности привлечения к налоговой ответственности (три года - ст. 113 НК РФ) - это два самостоятельных срока.

В Постановлении есть и другой вывод. Конституционный Суд РФ заметил, что суды при рассмотрении налоговых споров могут при наличии уважительных причин восстановить пропущенный налоговым органом срок привлечения налогоплательщика к ответственности. Соответственно, становится возможным взыскать штрафы и за пределами установленного ст. 113 НК РФ срока. О неоднозначности данного вывода читайте в следующем номере нашего журнала в рубрике "СПОРное право". Сейчас лишь заметим, что не все судьи Конституционного Суда РФ согласились с принятым решением, судьи Г.А. Гаджиев, А.Л. Кононов, В.Г. Ярославцев выразили особое мнение.

Подписано в печать

08.08.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——