"Налоговый учет для бухгалтера", 2005, N 8

ЗАЩИТА ПРАВ И ИНТЕРЕСОВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ

ПРИ НЕСОГЛАСИИ С РЕЗУЛЬТАТАМИ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

Основной формой налогового контроля являются выездные налоговые проверки, осуществляемые налоговыми органами в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ. Данная проверка осуществляется по месту нахождения налогоплательщика (налогового агента). В ходе ее осуществления налоговыми органами на основании представленных проверяемым по запросам документов, как правило, проверяется правильность исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, полнота и своевременность их внесения в бюджет и др.

Результаты выездной налоговой проверки оформляются соответствующим актом проверки (ст. 100 НК РФ). После рассмотрения материалов данной проверки руководителем (его заместителем) налогового органа может выноситься три вида решений в отношении налогоплательщика (налогового агента) (далее по тексту - налогоплательщик):

- об отказе в привлечении к налоговой ответственности;

- о привлечении к налоговой ответственности;

- о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

При этом, как показывает правоприменительная практика, большинство выездных налоговых проверок заканчиваются вынесением решений о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к налоговой ответственности. Поэтому вопросы защиты финансовых интересов организации в таких случаях становятся одними из первостепенных для руководства и бухгалтерской службы предприятия.

Необходимо отметить, что Налоговый кодекс РФ предоставляет налогоплательщику несколько способов для защиты своих интересов и обоснования правомерности тех или иных действий, связанных с определением налоговых обязательств, а именно:

- представление возражений по акту проверки;

- обжалование решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган;

- судебное обжалование решения налогового органа.

Также необходимо учитывать, что Налоговый кодекс РФ не запрещает налогоплательщику (налоговому агенту) защищать свои интересы в ходе осуществления налоговой проверки путем разъяснения налоговым инспекторам своих действий при исчислении и уплате налогов в тех или иных ситуациях.

Представление возражений по акту проверки, а также обжалование решения налогового органа являются правом, а не обязанностью налогоплательщика, и определение способа защиты интересов осуществляется по его усмотрению. Защита интересов налогоплательщика осуществляется им самостоятельно либо с привлечением сторонних специалистов.

Указанные способы защиты интересов налогоплательщика имеют свои особенности, влекут различные правовые последствия, а поэтому, по нашему мнению, для достижения наибольшего эффекта на той или иной стадии обжалования необходимы, соответственно, и различные подходы к разработке налогоплательщиком своей позиции защиты (построений той или иной модели защиты).

Анализ практики защиты интересов налогоплательщиков, деятельности налоговых и судебных органов позволяет выделить общие подходы к формированию позиции налогоплательщика при подготовке и рассмотрению возражений, жалоб и заявлений, которые и будут рассмотрены ниже (при их рассмотрении необходимо учитывать, что каждое дело, конечно, имеет и свои особенности, обусловленные конкретной ситуацией).

Возражения по акту выездной налоговой проверки

Представление возражений по акту проверки является одним из способов досудебного урегулирования спора еще до вынесения соответствующего решения налоговым органом.

Порядок предоставления возражений по акту проверки регламентируется п. 5 ст. 100 НК РФ. Анализ указанной нормы, а также практика налогового контроля позволяют выделить отдельные моменты, на которые необходимо обращать внимание при подготовке и рассмотрении возражений.

1. Налогоплательщик может представить возражения по акту проверки в случае несогласия с актом проверки. Возражения представляются в налоговый орган, осуществлявший проверку и вынесший соответствующий акт.

Налогоплательщик как в случае согласия, так и несогласия с актом проверки может отказаться от представления возражений, приняв решение обжаловать вынесенное впоследствии решение в вышестоящий налоговый орган или в суд либо уплатить дополнительно начисленные суммы налогов, пени и штрафов.

Однако, по нашему мнению, порядок урегулирования спора путем представления возражений по акту проверки нельзя недооценивать и пренебрегать им, поскольку их представление и рассмотрение могут послужить основанием для вынесения решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности, уменьшения количества вменяемых налогоплательщику нарушений, а также могут сэкономить время и средства налогоплательщика.

Кроме того, даже в случае, если возражения налогоплательщика не будут приняты во внимание налоговым органов при вынесении решения, представление возражений может произвести благоприятное впечатление на суд, что может сыграть на руку налогоплательщику. Заметим, что некоторые суды на стадии предварительного рассмотрения дела обращают особое внимание на использование налогоплательщиком права на представление возражений.

И наоборот, непредставление налогоплательщиком возражений на акт проверки может свидетельствовать о признании вины налогоплательщиком, и, соответственно, подтверждением совершения правонарушения (Постановление ФАС МО от 11.02.2002 N КА-А40/1252-02).

2. Налогоплательщик вправе представить возражения в двух случаях, а именно в случаях несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, и с выводами и предложениями проверяющих, изложенными в акте проверки (ст. 100 НК РФ).

В соответствии с Инструкцией МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах" описательная часть акта содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки. Итоговая часть акта выездной налоговой проверки (заключение) содержит сведения об общих суммах выявленных при проведении проверки неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов (сборов), а также предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

Иначе говоря, налогоплательщик представляет возражения в случае несогласия с выводами налогового органа, содержащимися в описательной и итоговой части акта выездной налоговой проверки.

В связи с указанными обстоятельствами возражения налогоплательщика должны содержать указание на факты, содержащиеся в описательной части акта проверки, с обоснованием позиции налогоплательщика, а также указание на неправомерность выводов налогового органа, изложенных в итоговой части акта проверки, с соответствующими ссылками на нормы материального права.

Кроме того, при обосновании правомерности своих действий и, соответственно, указании на необоснованность фактов, изложенных в акте проверки, налогоплательщику необходимо в подтверждение правоты своей позиции приводить ссылки не только на нормы налогового законодательства, но также и на документы ФНС России, Минфина России и судебно-арбитражную практику. При этом необходимо учитывать, что в случае наличия официальных документов ФНС России (опубликованных в установленном порядке, зарегистрированных в органах юстиции), а также постановлений ВАС РФ, ВС РФ или КС РФ вероятность удовлетворения возражений в данной части значительно увеличивается.

Ссылки налогоплательщика на частные ответы работников налоговых и финансовых органов, а также на судебные решения федеральных арбитражных судов, как правило, не учитываются при рассмотрении возражений, однако определенным образом все-таки могут повлиять на принятие налоговым органом итогового решения.

При этом налогоплательщик может приложить к возражениям или в согласованный срок передать налоговому органу документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений и, соответственно, применения норм материального права.

К примеру, выводы налоговых органов, изложенные в акте проверки, иногда делаются на основании данных регистров бухгалтерского учета без исследования первичных документов. В этом случае налогоплательщику просто необходимо представить налоговому органу дополнительные документы в обоснование правомерности своей позиции.

Кроме того, указанные выше обстоятельства, на наш взгляд, не мешают налогоплательщику включить в возражения по акту проверки и формальные основания, свидетельствующие о неправомерности акта, например, указание на несоблюдение порядка проведения проверки, нарушения сроков, установленных законодательством для проведения проверки, и пр.

Однако при этом необходимо учитывать, что данные основания, как правило, не влекут отмену акта или его отдельных положений, изменения позиции налогового органа по тому или иному вопросу, то есть вообще не учитываются при рассмотрении возражений.

Поэтому включать формальные основания в возражения по акту проверки, как правило, не целесообразно, поскольку это не приносит положительного результата.

3. Налогоплательщик вправе представить возражения по акту проверки в двухнедельный срок со дня получения акта проверки. Днем получения акта проверки является день его вручения руководителю организации-налогоплательщика либо шестой день начиная с даты его отправки по почте заказным письмом.

В соответствии со ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый неделями, истекает в последний день недели. При этом неделей признается период времени, состоящий из пяти рабочих дней, следующих подряд.

По мнению налоговых органов, срок представления возражений по акту проверки в соответствии с данной нормой составляет 10 рабочих дней, следующих подряд, независимо от того, есть ли между ними выходные или праздничные дни.

К примеру, акт вручен 3 августа 2005 г. в среду. Двухнедельный срок на представление возражений заканчивается 17 августа 2005 г. в среду.

Вместе с тем, на наш взгляд, такой порядок исчисления двухнедельного срока на представление возражений не соответствует ст. 6.1 НК РФ.

В приведенном примере последним сроком представления возражений является 19 августа 2005 г., поскольку течение срока начинается 8 августа и именно 19 августа истечет две недели, то есть 10 рабочих дней, следующих подряд. Такой порядок более выгоден налогоплательщику, поскольку увеличивает время для подготовки возражений по акту проверки.

При этом необходимо учитывать, что налоговым законодательством не допускается рассмотрение материалов дела до истечения двухнедельного срока. Преждевременное рассмотрение материалов дела незаконно лишает налогоплательщика права не представление возражений.

Учитывая позицию налогового органа, применение налогоплательщиком порядка исчисления срока для представления возражений, предлагаемых налоговым органом, позволит налогоплательщику избежать конфликтных ситуаций.

4. Налогоплательщик может представить в налоговый орган возражения по акту проверки в целом или по его отдельным положениям.

Количество обжалуемых эпизодов (нарушений), вмененных налогоплательщику в акте проверки, зависит от воли налогоплательщика и конкретной ситуации (аргументации налоговых органов при квалификации тех или иных деяний налогоплательщика, наличия или отсутствия положительной судебной практики по спорным эпизодам, размера дополнительно начисленных сумм и пр.).

Вместе с тем необходимо учитывать, что иногда целесообразно представлять возражения не по всем фактам и выводам, изложенным в акте проверки. Обжалование акта не целиком (при наличии убедительной аргументации позиции налогоплательщика по отдельным положениям акта) позволяет надеяться на снисхождение налогового органа и рассчитывать на частичное признание (удовлетворение) возражений. В то же время факт обжалования акта проверки в целом будет свидетельствовать о серьезных намерениях налогоплательщика и указывать на его непримиримую позицию (психологический аспект), что также может способствовать частичному или полному удовлетворению возражений (на практике случается довольно редко).

5. Налоговый кодекс не содержит требований к оформлению возражений, их содержанию, поэтому налогоплательщик определяет их самостоятельно. По нашему мнению, немаловажным моментом при подготовке возражений по акту проверки является определение структуры данного документа, поскольку она облегчает восприятие изложенного в нем материала. Кроме того, возражения должны содержать некоторые реквизиты, которые позволят определить юридически важные обстоятельства (например, полномочия лица и пр.).

На наш взгляд, желательно разделить возражения на три части: вводную, описательную и резолютивную.

В вводной части возражений налогоплательщиком указываются: дата представления возражений, налоговый орган, в который представляются возражения, должностное лицо налогового органа, краткое описание обстоятельств и результатов проверки (начало и окончание проверки, доначисленные суммы по акту), а также указывается на факт несогласия с выводами проверяющих.

Описательная часть возражений содержит указание на конкретные факты правонарушений с указанием доначисленных сумм, с которыми не согласен налогоплательщик; приводится аргументация налоговых органов, а также аргументы налогоплательщика в обоснование правомерности своих действий с указанием на нормы права, соответствующие документы (см. п. 2).

В том случае, если вменяемых налогоплательщику правонарушений несколько, имеет смысл их разделить. Если одно деяние налогоплательщика повлекло несколько нарушений, например, порядка исчисления налоговой базы по разным налогам, то, как правило, при обосновании своей позиции описание ситуации и аргументы объединяются в один раздел возражений.

В резолютивной части подводится итог вышесказанному, указывается общая сумма, которая, по мнению налогоплательщика, неправомерно взыскивается по акту проверки. Возражения подписываются руководителем или иным уполномоченным лицом налогоплательщика. Данное изложение материала в возражениях, по нашему мнению, должно обеспечить доведение позиции налогоплательщика до налогового органа по конкретному эпизоду акта, облегчить восприятие материала и упростить порядок его рассмотрения.

Пример 1.

Общество с ограниченной ответственностью "Меценат"

Исх. N 212 от 25 августа 2005 г.

Руководителю

Инспекции ФНС России

N 4 по ЦАО г. Москвы

Ермакову В.В.

Возражения

по Акту выездной налоговой проверки

Общества с ограниченной ответственностью "Меценат"

от 2 августа 2005 г. N 135

С 11 июля 2005 г. по 1 августа 2005 г. Инспекцией ФНС России N 4 по ЦАО г. Москвы (далее по тексту - ИФНС России) была проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Меценат" в отношении: правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость за период с начала 2003 г. по 30 июня 2005 г.

По результатам проверки ИФНС России составлен Акт выездной налоговой проверки от 2 августа 2005 г. N 135 (далее по тексту - Акт проверки).

Согласно Акту проверки был дополнительно начислен налог на добавленную стоимость в сумме 1 000 000 руб., пени в размере 30 000 руб., а также применен штраф в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 20 000 руб. (указываются общие суммы дополнительно начисленных сумм).

Вместе с тем мы считаем, что ряд выводов проверяющих не соответствуют действующему законодательству о налогах и сборах, в связи с чем начисление налога на добавленную стоимость в сумме 1 000 000 руб., пени в сумме 30 000 руб. и штрафа в размере 200 000 руб. неправомерно (указываются суммы по возражениям в целом).

В обоснование своей позиции хотелось бы указать следующее:

1. По п. 4 Акта проверки.

Согласно п. 4 Акта проверки Общество с ограниченной ответственностью "Меценат" занизило налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на стоимость безвозмездно переданного детской спортивной школе имущества.

По мнению налогового органа, в соответствии со ст. 146 Налогового кодекса РФ безвозмездная передача товаров признается объектом налогообложения по данному налогу, в связи с чем был начислен налог в сумме 500 000 руб., начислены пени в сумме 15 000 руб. и применен штраф в размере 100 000 руб.

Однако мы считаем, что выводы налогового органа не соответствуют действующему налоговому законодательству по следующим основаниям.

Во-первых, в соответствии с пп. 12 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению операции по безвозмездной передаче товаров в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных товаров.

Иначе говоря, согласно указанной норме налогоплательщик освобождается от уплаты налога на добавленную стоимость при передаче товаров (работ, услуг) в рамках благотворительной деятельности.

Во-вторых, в соответствии со ст. 1 Федерального закона РФ от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

При этом благотворительная деятельность может осуществляться в целях содействия деятельности в сфере физической культуры и массового спорта (ст. 2 Федерального закона), а юридические лица вправе беспрепятственно осуществлять благотворительную деятельность на основе добровольности и свободы выбора ее целей (ст. 4 Федерального закона).

Анализ указанной нормы позволяет утверждать, что благотворительная деятельность, осуществляемая в форме безвозмездной передачи имущества одним лицом (благотворителем) другому лицу (благополучателю) должна соответствовать следующим обязательным признакам:

- данная деятельность по безвозмездной передаче имущества (работ, услуг) должна осуществляться организацией-налогоплательщиком в добровольном порядке;

- деятельность должна осуществляться на безвозмездной основе (у лиц, безвозмездно получающих имущество (работы, услуги), не должно возникать никаких обязательств перед благотворителем);

- цели осуществления благотворительной деятельности должны соответствовать целям благотворительной деятельности, установленным Федеральным законом "О благотворительной деятельности".

Анализ отношений, сложившихся между ООО "Меценат" и детской спортивной школой, позволяет говорить, что деятельность по передаче имущества, осуществленная предприятием, является благотворительной, поскольку соответствует основным ее признакам, а именно:

- данная деятельность осуществлялась ООО "Меценат" в добровольном порядке;

- данная деятельность осуществляется на безвозмездной основе (у спортивной школы не возникло никаких обязательств перед ООО "Меценат");

- цель совершенной хозяйственной операции - содействие деятельности в сфере физической культуры и массового спорта, что соответствует положениям Федерального закона "О благотворительной деятельности".

Таким образом, мы считаем, что передача имущества детской спортивной школе является благотворительной помощью, в связи с чем ООО "Меценат" правомерно на основании ст. 149 Налогового кодекса РФ не включило указанные суммы в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

2. По п. 5 Акта проверки.

Далее по аналогии с первым эпизодом.

В заключение возражений указывается:

Таким образом, мы считаем, что начисление налога на добавленную стоимость в сумме 1 000 000 руб., пени в сумме 30 000 руб. и штрафа в размере 200 000 руб. неправомерно.

Надеемся на внимательное рассмотрение наших возражений.

Генеральный директор Рюриков

ООО "Меценат" ------- А.П. Рюриков

Печать

ООО "Меценат"

6. Налоговый кодекс устанавливает порядок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, в том числе и возражений налогоплательщика (ст. 101 НК РФ). Налогоплательщику необходимо учитывать при этом следующие обстоятельства:

- акт проверки, возражения налогоплательщика и иные материалы проверки должны рассматриваться исключительно руководителем (заместителем руководителя) налогового органа;

- в случае представления налогоплательщиком возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц налогоплательщика.

При этом НК РФ, возложив на налоговый орган обязанность по заблаговременному извещению налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки, не установил порядок данного извещения. Представляется, что такое извещение должно быть сделано в письменной форме либо иным образом, позволяющим точно определить, что данная информация была доведена до налогоплательщика.

Если налогоплательщик, несмотря на извещение, не явился, то материалы проверки, включая представленные налогоплательщиком возражения, объяснения, другие документы и материалы, рассматриваются в его отсутствие.

Несоблюдение налоговым органом оказанных положений НК РФ может повлечь отмену решения, вынесенного в результате рассмотрения возражений и иных материалов проверки.

Рассмотрение возражений оформляется, как правило, соответствующим протоколом и заканчивается вынесением одного из трех решений, предусмотренных ст. 101 НК РФ, а именно:

- решения об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности;

- решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля;

- решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Обжалование решения по проверке в вышестоящий налоговый орган

Порядок обжалования решений налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности достаточно подробно регламентируется ст. ст. 138 - 141 НК РФ, а также Регламентом рассмотрения споров в досудебном порядке, утвержденным Приказом МНС России от 17.08.2001 N БГ-3-14/290.

Как и возражения, обжалование решения налогового органа является способом досудебного урегулирования спора и осуществляется по воле налогоплательщика.

Однако данная стадия внесудебной защиты прав налогоплательщика заключается в обжаловании решения, то есть правоприменительного, властного акта государственного органа, в отличие от акта проверки, который к таковым не относится.

При подаче жалобы в вышестоящий налоговый орган налогоплательщику необходимо учитывать следующее.

1. Решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности может быть обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

Налоговые органы представляют собой единую систему, состоящую из ФНС России и ее территориальных подразделений. К территориальным налоговым органам относятся, в частности, налоговые инспекции по городам, районам в городах, округам, а также управления по областям, краям, республикам в составе РФ. Соответствующие управления являются вышестоящими по отношению к инспекциям, а ФНС России является вышестоящей по отношению и инспекциям и к управлениям.

При обжаловании решения территориальной налоговой инспекции налогоплательщик может обратиться с жалобой в вышестоящий орган - в управление, в ФНС или одновременно в данные органы. Однако при этом необходимо учитывать, что в случае, если жалоба будет направлена непосредственно в ФНС, минуя управление, она может быть направлена для рассмотрения в соответствующее управление.

При подаче жалобы в вышестоящий налоговый орган налогоплательщик также вправе обжаловать данное решение в суд (одновременно или в последующем), то есть административное обжалование не лишает налогоплательщика права на судебное обжалование.

2. Обжалование налогоплательщиком решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган не приостанавливает его исполнение.

Другим словами, обжалование решения не лишает территориальный орган права на бесспорное взыскание начисленных в соответствии с решением сумм налогов и пени, а также обращение в суд с иском о взыскании налоговых санкций.

Вместе с тем исполнение обжалуемого решения может быть полностью либо частично приостановлено решением руководителя налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом. Основанием для приостановления является наличие у лица, рассматривающего жалобу, достаточных оснований полагать, что обжалуемое решение не соответствуют законодательству (на практике практически не случается).

При этом мы считаем, что для рассмотрения вопроса о приостановлении исполнения решения налогоплательщику необходимо обратиться с указанной просьбой, изложив ее непосредственно в жалобе либо сопроводительном письме к ней, с обоснованием причин для приостановления.

3. Налогоплательщик вправе подать жалобу в вышестоящий налоговый орган в течение трех месяцев со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своих прав.

В соответствии с п. 5 ст. 101 НК РФ копия решения налогового органа и требование вручаются налогоплательщику либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком либо его представителем. Если указанными выше способами решение налогового органа вручить налогоплательщику или его представителям невозможно, оно отправляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней после его отправки.

Иначе говоря, в соответствии с данными нормами течение данного срока начинается со дня, следующего за днем вручения решения о привлечении к ответственности либо передачи его иным способом, либо на седьмой день после отправки решения по почте.

Согласно ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока, при этом под месяцем понимается календарный месяц. К примеру, решение вручено налогоплательщику 3 сентября 2005 г.; срок на досудебное обжалование истекает 3 декабря.

При этом необходимо учитывать, что при исчислении трехмесячного срока выходные и праздничные дни не прерывают его течение.

При пропуске срока на обжалование решения жалоба налогоплательщика налоговым органом не рассматривается. Вместе с тем в случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом. Восстановление пропущенного срока, по нашему мнению, как и в предыдущем случае, должно осуществляться по просьбе налогоплательщика, выраженной в жалобе или отдельном документе.

4. При подаче жалобы налогоплательщику необходимо учитывать, что Регламентом рассмотрения споров в досудебном порядке установлены случаи, когда жалоба не подлежит рассмотрению.

К таким случаям относятся:

- пропуск срока подачи жалобы;

- отсутствие указаний на предмет обжалования и обоснования заявляемых требований;

- подписание жалобы неуполномоченным лицом (подача жалобы лицом, не имеющим полномочий выступать от имени налогоплательщика);

- при наличии документально подтвержденной информации о принятии жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом (должностным лицом);

- наличие информации о вступлении в законную силу решения суда по вопросам, изложенным в жалобе.

При этом заявителю должно быть сообщено о невозможности рассмотрения его жалобы в десятидневный срок со дня ее получения.

Отказ налогового органа в рассмотрении жалобы не исключает права заявителя (при внесении им всех необходимых исправлений) повторно подать жалобу в пределах трехмесячного срока.

5. Жалоба подается налогоплательщиком в письменной форме.

Вместе с тем, установив требования к форме жалобы, НК РФ, как и в предыдущем случае, не устанавливает требования к ее содержанию, структуре.

Структура изложения материалов в жалобе, по нашему мнению, должна быть аналогичной структуре возражений по акту проверки, за исключением некоторых особенностей, обусловленных различиями данных способов досудебного урегулирования спора.

В отличие от возражений налогоплательщик в жалобе на решение должен указать не только на несогласие с фактами и выводами, изложенными в решение, но и изложить свое требование о полной или частичной его отмене (см. пример 2).

Пример 2.

Общество с ограниченной ответственностью "Калинка"

Исх. N 459 от 28 августа 2005 г.

Руководителю УФНС

по Свердловской области

Мартынову Г.Н.

Жалоба

на Решение о привлечении

Общества с ограниченной ответственностью "Калинка"

к налоговой ответственности

за совершение налогового правонарушения

от 16 августа 2005 г. N 313

С 15 июля 2005 по 4 августа 2005 г. Инспекцией ФНС России по Октябрьскому району г. Екатеринбурга (далее по тексту - ИФНС России) была проведена выездная налоговая проверка ООО "Калинка" по вопросу правильности исчисления налога на прибыль в период с 1 января 2003 г. по 1 января 2005 г.

По результатам проверки ИФНС России составлен Акт выездной налоговой проверки от 5 августа 2005 г. N 218 (далее по тексту - Акт проверки) и принято Решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 августа 2005 г. N 313 (далее по тексту - Решение).

Согласно Решению был дополнительно начислен налог на прибыль в сумме 783 500 руб., пени в размере 213 540 руб., а также применен штраф в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 156 700 руб.

(указываются общие суммы дополнительных начислений сумм).

Вместе с тем мы считаем, что ряд выводов проверяющих не соответствуют действующему законодательству о налогах и сборах, в связи с чем начисление налога на прибыль в сумме 354 500 руб., пени в сумме 151 350 руб. и штрафа в размере 70 900 руб. неправомерно.

(указываются суммы по жалобе в целом).

В обоснование своей позиции хотелось бы указать следующее...

(далее по аналогии с возражениями)

Кроме того, в заключение хотелось бы отметить, что при проведении проверки (вынесении решения, привлечении налогоплательщика к ответственности) ИФНС России не были соблюдены требования налогового законодательства, чем существенно нарушены права и законные интересы ООО "Калинка", что, по нашему мнению, служит основанием для отмены обжалуемого решения. А именно... (указывается на нарушения порядка проведения проверок и привлечения налогоплательщика к ответственности).

В заключение возражений указывается:

На основании вышеизложенного и руководствуясь ст. 138 НК РФ прошу Решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 августа 2005 г. N 313 полностью отменить (или "признать недействительным в части обжалуемых эпизодов").

Генеральный директор Ильин

ООО "Калинка" ----- П.К. Ильин

Печать

ООО "Калинка"

В описательной части жалобы, по нашему мнению, необходимо указать на факты и выводы, изложенные в решении, с которым не согласен налогоплательщик, а также нормативные положения, обосновывающие его позицию.

При подготовке жалобы налогоплательщику желательно подтвердить свою позицию нормативными документами ФНС России, Минфина России, а также судебно-арбитражной практикой. Как показывает практика, наличие ссылок на данные документы в жалобе налогоплательщика значительно увеличивает вероятность принятия вышестоящим налоговым органов положительного решения.

Кроме того, в отличие от возражений по акту проверки в жалобе налогоплательщик может приводить в свою защиту доводы, указывающие на нарушения процессуальных правовых норм, допущенные при проведении налоговой проверки, рассчитывая при этом на отмену решения именно по этим основаниям.

К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы.

6. Рассмотрение жалобы вышестоящим налоговым органом осуществляется, как правило, без участия налогоплательщика, подавшего жалобу, и в срок не позднее одного месяца со дня ее получения.

По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган вправе вынести четыре вида решений:

- оставить жалобу без удовлетворения;

- отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку;

- отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

- изменить решение или вынести новое решение.

Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение месяца. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Судебное обжалование решения налогового органа

Налогоплательщик имеет право обратиться в суд за защитой своих прав и законных интересов. Данная стадия обжалования решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности является фактически последней, поэтому к ней необходимо отнестись наиболее ответственно.

Порядок судебного обжалования в отличие от предыдущих способов регламентируется не НК РФ, а Арбитражным процессуальным кодексом РФ (далее по тексту - АПК РФ). Отметим, что в настоящей статье рассматривается порядок обжалования решения налогоплательщиками - юридическими лицами.

При принятии решения об обжаловании решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности налогоплательщику на стадии подачи искового заявления необходимо обратить внимание на следующие моменты.

1. Налогоплательщику необходимо определить подведомственность и подсудность, то есть, проще говоря, суд, в который необходимо подать соответствующее заявление.

В соответствии со ст. ст. 27 и 34 АПК РФ при обжаловании решения о привлечении к налоговой ответственности налогоплательщику необходимо подавать заявление в арбитражный суд субъекта РФ по месту нахождения налогового органа (край, область, г. Москва и пр.).

2. В соответствии со ст. 198 АПК РФ по общему правилу заявление об обжаловании решения подается налогоплательщиком в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда ему стало известно о нарушении его прав и законных интересов. Как правило, это трехмесячный срок с момента получения налогоплательщиком решения.

При этом срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующее число последнего месяца установленного срока. Если окончание процессуального срока, исчисляемого месяцами, приходится на месяц, который соответствующего числа не имеет, срок истекает в последний день этого месяца (ст. 114 АПК РФ).

Пропущенный по уважительной причине трехмесячный срок подачи заявления может быть восстановлен судом. Восстановление данного срока осуществляется на основании ходатайства налогоплательщика о восстановлении пропущенного срока с указанием уважительных причин.

Иначе говоря, порядок исчисления сроков для подачи заявления в арбитражный суд аналогичен порядку для исчисления срока подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган.

В связи с этим, если налогоплательщик принимает решение обжаловать решение в вышестоящий орган и в суд, то во избежание пропуска срока для подачи соответствующего заявления в суд ему целесообразно делать это одновременно. В случае удовлетворения жалобы налоговым органом до рассмотрения заявления арбитражным судом налогоплательщик может в порядке ст. 49 АПК РФ уточнить исковые требования с учетом решения налогового органа.

3. При подаче налогоплательщиком заявления в арбитражный суд необходимо определиться с предметом заявления, а также с требованиями заявителя.

Как правило, при обжаловании решения о привлечении к налоговой ответственности предметом является решение налогового органа, а требования состоят в признании данного решения незаконным (полностью либо частично).

Вместе с тем на практике иногда возникает необходимость обжалования не только решения, но и вынесенного на его основании требования об уплате налога.

В таком случае налогоплательщик вправе соединить требование о признании решения незаконным и требование о признании недействительным требования в одном заявлении в силу их взаимосвязи на основании ст. 130 АПК РФ.

4. Для принятия заявления к рассмотрению налогоплательщику необходимо уплатить государственную пошлину. Порядок уплаты госпошлины регулируется гл. 25.3 НК РФ. Пошлина уплачивается в федеральный бюджет. По делам о признании решения налогового органа незаконным размер пошлины составляет 2000 руб.

В случае соединения в одном заявлении требований о признании решения и требования недействительными пошлина уплачивается в двойном размере (по 2000 руб. за рассмотрение каждого требования).

5. При составлении заявления и обосновании своей позиции налогоплательщику необходимо указать на факты и выводы, изложенные в решении, с которыми он не согласен, а также указать нормы права, которые, по его мнению, нарушены при вынесении данного решения, иные факты и обстоятельства, свидетельствующие о неправомерности выводов налогового органа.

Как и в предыдущих случаях, при обосновании своей позиции налогоплательщик может ссылаться на решения ВАС РФ, ВС РФ, КС РФ. Кроме того, для усиления своей позиции налогоплательщик может привести и решения федеральных арбитражных судов, подтверждающие позицию налогоплательщика, поскольку данные документы будут свидетельствовать о единообразии в толковании и применении арбитражными судами норм права. Заметим, что нарушение единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права является основанием для отмены изменения или отмены судебного решения при рассмотрении дела в порядке надзора ВАС РФ.

Кроме обоснования своей позиции нормами материального права, налогоплательщик может требовать признания решения незаконным и по формальным основаниям, к примеру, в связи с нарушением налоговым органом порядка проведения налоговой проверки, порядка привлечения к налоговой ответственности и пр. Вместе с тем, по нашему мнению, данные формальные основания должны служить дополнением к основной позиции налогоплательщика, поскольку удовлетворение исковых требований лишь по формальным основаниям на практике встречается достаточно редко.

6. На стадии подачи заявления в суд налогоплательщику необходимо определить и доказательственную базу, то есть доказательства, которые будут, по его мнению, свидетельствовать о соблюдении им норм налогового законодательства и, соответственно, об отсутствии состава или события вменяемого правонарушения. Иными словами, налогоплательщик должен найти и попытаться доказать обстоятельства, на которые он будет ссылаться как на основание своих требований (ст. 65 АПК РФ).

При определении доказательственной базы, по нашему мнению, налогоплательщику необходимо руководствоваться принципом: "чем больше доказательств, тем лучше", хотя, конечно, виды доказательств, их объем и пр., должны определяться индивидуально исходя из конкретной ситуации.

В соответствии со ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в соответствии с законодательством сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. К ним, например, относятся письменные доказательства и объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Одной из особенностей арбитражных дел о признании решений налогового органа незаконным является то, что основой доказывания по данному делу являются письменные доказательства. К письменным доказательствам относятся, в частности, документы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела:

- договоры;

- акты;

- справки;

- деловая корреспонденция;

- иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Особыми письменными доказательствами по делу о признании решения незаконным являются также первичные документы и данные бухгалтерского учета, отражающие совершение тех или иных операций, запросы налогоплательщика в государственные органы, своим контрагентам с просьбой подтвердить те или иные факты и ответы на них.

При описании того или иного эпизода в тексте заявления налогоплательщику необходимо указывать на данные документы (доказательства), обосновывающие его позицию по спору. При необходимости в заявлении можно приводить цитаты из данных документов.

Документы, на которые налогоплательщик ссылается в заявлении, прилагаются к заявлению. К представляемым письменным доказательствам, исполненным полностью или в части на иностранном языке, должны быть приложены их надлежащим образом заверенные переводы на русский язык. В соответствии со ст. 75 АПК РФ письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. На основании данной нормы в арбитражный суд, как правило, представляются копии документов, заверенные в установленном порядке (с отметкой "Копия верна" с указанием должности, фамилии заверившего их лица). В судебном заседании, помимо заверенных копий, суду представляются подлинники данных документов.

При подаче заявления в суд в обоснование своей позиции налогоплательщику желательно представлять все документы, поскольку при изучении и рассмотрении заявления суду будет проще разобраться в спорной ситуации. При этом необходимо учитывать, что в том случае, если налогоплательщик не приложил к заявлению какие-либо документы (доказательства), он может представить их в процессе рассмотрения дела. В данном случае налогоплательщиком все равно будет выполнено требование АПК РФ о заблаговременном ознакомлении с доказательствами других лиц, участвующих в деле.

Другие доказательства при рассмотрении дел о признании решения налогового органа недействительным используются достаточно редко. Однако при возможности представить другие доказательства данной возможностью желательно воспользоваться. Например, для подтверждения характера выполненных работ можно представить фотоснимки и др.

7. При составлении заявления в суд налогоплательщику необходимо руководствоваться положениями АПК РФ, которые устанавливают требования к форме, а также к содержанию заявления (ст. ст. 125, 126, 199 АПК РФ).

Заявление, подписанное налогоплательщиком или его представителем, подается в письменной форме с обязательным указанием на:

- наименование арбитражного суда, в который подается исковое заявление;

- наименование истца, его место нахождения (если истцом является индивидуальный предприниматель, - его место жительства, дата и место его рождения, дата и место его государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя). Налогоплательщиком-организацией указывается его организационно-правовая форма и адрес, по которому он зарегистрирован;

- наименование органа, который принял оспариваемое решение (указывается налоговый орган, вынесший обжалуемое решение);

- название, номер, дата принятия оспариваемого решения;

- права и законные интересы, которые, по мнению заявителя, нарушаются оспариваемым решением;

- законы и иные нормативные правовые акты, которым, по мнению заявителя, не соответствует оспариваемое решение;

- требование заявителя о признании ненормативного правового акта (решения) недействительным;

- перечень прилагаемых документов.

В обязательном порядке к заявлению в арбитражный суд представляются:

- уведомление о вручении или иные документы, подтверждающие направление другим лицам, участвующим в деле, копий искового заявления и приложенных к нему документов, которые у других лиц, участвующих в деле, отсутствуют. Налогоплательщик обязан направить в налоговый орган копию искового заявления и прилагаемых к нему документов, которые у него отсутствуют, заказным письмом с уведомлением о вручении (ст. 125 АПК РФ);

- документ, подтверждающий уплату государственной пошлины в установленных порядке и в размере либо ходатайство о предоставлении отсрочки, рассрочки, об уменьшении размера государственной пошлины. Представляется платежное поручение с отметкой банка о перечислении суммы в федеральный бюджет;

- документы, подтверждающие обстоятельства, на которых истец основывает свои требования;

- копии свидетельства о государственной регистрации в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя;

- доверенность или иные документы, подтверждающие полномочия на подписание искового заявления. Представляется подлинник доверенности, оформляемой в соответствии с требованиями ст. 185 Гражданского кодекса РФ;

- текст оспариваемого решения.

Кроме того, налогоплательщику необходимо учитывать, что в заявлении могут быть указаны и иные сведения, в том числе номера телефонов, факсов, адреса электронной почты, если они необходимы для правильного и своевременного рассмотрения дела, могут содержаться ходатайства, в том числе ходатайства об истребовании доказательств от ответчика или других лиц.

В случае если указанные выше требования к заявлению не будут налогоплательщиком выполнены, то заявление, в соответствии со ст. 128 АПК РФ, может быть оставлено судом без движения (не будет принято к производству) до устранения обстоятельств в порядке, установленном определением суда.

Пример 3.

В Арбитражный суд Санкт-Петербурга

и Ленинградской области

Адрес: 193015, СПб, Суворовский пр., 50-52

Заявитель: ООО "Северная столица";

Адрес: г. Санкт-Петербург, пр. Ветеранов, д. 151;

Генеральный директор: Семенова Е.П.

Заинтересованное лицо: Инспекция ФНС России

по Кировскому р-ну г. Санкт-Петербурга;

Адрес: 198216, Санкт-Петербург, Трамвайный пр., 23;

Руководитель ИФНС России: Герасимова Н.Н.

Заявление

о признании Решения о привлечении налогоплательщика

к налоговой ответственности за совершение

налогового правонарушения незаконным

С 13 июня 2005 г. по 8 июля 2005 г. Инспекцией ФНС России по Кировскому району г. Санкт-Петербурга (далее по тексту - ИФНС России) была проведена выездная налоговая проверка ООО "Северная столица" по вопросу правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в период с 1 июля 2004 г. по 30 июня 2005 г.

По результатам проверки ИФНС России составлен Акт выездной налоговой проверки от 12 июля 2005 г. N 134 (далее по тексту - Акт проверки) (Приложение N 1). На основании вышеуказанного Акта принято Решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 20 июля 2005 г. N 158 (далее по тексту - Решение) (Приложение N 2).

Согласно Решению был дополнительно начислен налог на добавленную стоимость в сумме 155 000 руб., пени в размере 35 000 руб., а также применен штраф в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 31 000 руб. (указываются общие суммы дополнительно начисленных сумм).

Вместе с тем мы считаем, что выводы ответчика по результатам проверки и дополнительное начисление налога, начисление пени и привлечение предприятия к налоговой ответственности не соответствуют действующему законодательству о налогах и сборах и нарушают законные права и интересы предприятия.

В обоснование своей позиции считаем необходимым указать следующее...

(далее по аналогии с возражениями и жалобой)

В заключение заявления указывается:

На основании вышеизложенного и руководствуясь ст. 138 Налогового кодекса РФ и ст. ст. 29, 197 - 199 Арбитражного процессуального кодекса РФ прошу признать Решение от 20 июля 2005 г. N 158 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным.

Приложения:

1. Копия Акта выездной налоговой проверки от 12 июля 2005 г. N 134 на 5 л. в 1 экз.

2. Копия Решения от 20 июля 2005 г. N 158 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на 6 л. в 1 экз.

3 - 6. ...(перечисляются иные прилагаемые документы, подтверждающие позицию налогоплательщика).

7. Копия свидетельства о государственной регистрации в качестве юридического лица от 15 июня 2004 г. N 1027711016511.

8. Платежное поручение об уплате суммы государственной пошлины в бюджет от 3 августа 2005 г.

9. Почтовая квитанция об отправке копии жалобы ответчику от 4 августа 2005 г.

Генеральный директор Семенова

ООО "Северная столица" -------- Е.П. Семенова

Печать

ООО "Северная столица"

8. При принятии решения об обжаловании решения налогового органа и подготовке соответствующего заявления налогоплательщик, естественно, заинтересован в том, чтобы начисленные на основании решения суммы налогов и пени не были взысканы в бесспорном порядке.

Для этого налогоплательщику необходимо вместе с заявлением о признании решения недействительным подготовить и направить в арбитражный суд ходатайство о приостановлении действия решения в соответствии со ст. 199 АПК РФ. В данном ходатайстве, по нашему мнению, необходимо указать причины, на основании которых налогоплательщик считает необходимым приостановить действие решения с приложением подтверждающих документов.

При этом, учитывая, что на основании решения налогоплательщику выставляется требование об уплате налогов и пени с указанием срока для осуществления данного действия (как правило, 5 - 10 дней), ему необходимо составить заявление и соответствующее ходатайство в данный срок.

После принятия заявления к производству судом осуществляется подготовка дела к судебному разбирательству в соответствии с нормами гл. 14 АПК РФ. После подготовки дела судом назначается судебное заседание (гл. 19 АПК РФ).

Пример 4.

В Арбитражный суд города Владивостока

Адрес: 690110, г. Владивосток, ул. Светланская, 22

Заявитель: ООО "Прагма"

Адрес: 690112, Приморский край, г. Владивосток,

ул. Аллилуева, 12, офис. 141

Генеральный директор: Можаев В.Н.

Заинтересованное лицо: Инспекция ФНС России

по Первореченскому району г. Владивостока

Адрес: 690046, Приморский край, г. Владивосток,

ул. Овчинникова, 34А

Руководитель ИФНС России: Киселев А.В.

Ходатайство

о приостановлении действия Решения

о привлечении налогоплательщика

к налоговой ответственности

за совершение налогового правонарушения

С 15 мая 2005 г. по 16 июня 2005 г. Инспекцией ФНС России по Первореченскому району г. Владивостока (далее по тексту - ИФНС России) была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты ООО "Прагма" налога на добавленную стоимость за период с 1 января 2003 г. по 1 апреля 2005 г. По результатам проверки ИФНС России составлен Акт выездной налоговой проверки от 28 июня 2005 г. N 284.

На основании вышеуказанного Акта принято Решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 9 июля 2005 г. N 378. Указанным Решением был дополнительно начислен налог на добавленную стоимость в сумме 324 000 руб., пени в размере 36 880 руб., а также применен штраф в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 64 368 руб. (указываются общие суммы дополнительно начисленных сумм).

Вместе с тем считаю, что выводы (ряд выводов) ответчика по результатам проверки и дополнительное начисление налога, начисление пени и привлечение предприятия к налоговой ответственности не соответствуют действующему законодательству о налогах и сборах и нарушают законные права и интересы предприятия, в связи с чем в Арбитражный суд г. Владивостока ООО "Прагма" подано исковое заявление о признании Решения о привлечении к налоговой ответственности от 9 июля 2005 г. N 378 недействительным.

(указываются причины для приостановления действия Решения)

В соответствии со ст. 35 Конституции РФ и на основании п. 3 ст. 199 Арбитражного процессуального кодекса РФ прошу приостановить действие Решения от 9 июля 2005 г. N 378 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения до вынесения судебного решения Арбитражного суда г. Владивостока по делу о признании недействительным указанного Решения.

Генеральный директор Можаев

ООО "Прагма" ------ В.Н. Можаев

Печать

ООО "Прагма"

Если налоговики сами подают в суд

Взыскание налоговых санкций с налогоплательщика должно осуществляться налоговым органом исключительно в судебном порядке, то есть путем подачи заявления в суд; взыскание штрафных санкций в бесспорном порядке, в отличие от недоимки и пени, не допускается (ст. 114 НК РФ). При этом необходимо учитывать, что рассмотренные в статье вопросы защиты интересов налогоплательщика будут справедливы и для других ситуаций взыскания штрафа, а не только для случаев взыскания штрафа на основании решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Данная стадия защиты интересов налогоплательщика имеет свои особенности, обусловленные существом спора.

1. В соответствии со ст. 104 НК РФ после вынесения решения о привлечении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за совершение налогового правонарушения соответствующий налоговый орган обращается с заявлением в суд о взыскании с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговой санкции. Иначе говоря, основанием для привлечения налогоплательщика является вынесенное налоговым органом в отношении данного лица решение о привлечении к налоговой ответственности.

При этом необходимо учитывать, что иные документы, например акт проверки, требование, не могут являться основанием для обращения налогового органа в суд с заявлением о взыскании налоговой санкции.

2. Налогоплательщику необходимо обратить особое внимание, что до обращения с заявлением в суд налоговым органом должен быть соблюден досудебный порядок урегулирования спора (абз. 2 п. 1 ст. 104 НК РФ). Как правило, такое предложение делается налогоплательщику в форме требования об уплате штрафа или непосредственно указывается в решении с указанием срока на его добровольное исполнение.

Иными словами, до подачи заявления налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно уплатить суммы налоговой санкции (штрафа). И только в случае неуплаты налогоплательщиком штрафа в добровольном порядке в установленный срок налоговый орган вправе предъявить заявление в суд.

При этом необходимо учитывать, что досудебное урегулирование спора является обязательной процедурой, на соблюдение которой налогоплательщику необходимо обратить особое внимание, поскольку его несоблюдение налоговым органом является в силу ст. 128 АПК РФ основанием для оставления заявления без движения или его возвращения налоговому органу (ст. 129 АПК РФ).

3. Необходимо учитывать, что для взыскания налоговой санкции в судебном порядке налоговым законодательством установлен срок, нарушение которого приведет к невозможности взыскания штрафов (пресекательный срок).

Так, согласно ст. 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).

Заметим, что в соответствии с пп. 4 ст. 109 НК РФ пропуск данного срока является основанием, исключающим привлечение лица к налоговой ответственности. Другими словами, в случае если налоговый орган обратится в суд с заявлением о взыскании соответствующего штрафа за пределами данного срока и этот факт будет установлен судом, налоговая санкция взыскана не будет в силу пропуска шестимесячного срока и, соответственно, отсутствия правовых оснований для ее взыскания.

4. При рассмотрении вопроса о правомерности привлечения налогоплательщика к ответственности последнему необходимо учитывать следующее. Привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности и взыскание соответствующей налоговой санкции возможно только при наличии вины в действиях (бездействиях) налогоплательщика.

В соответствии с пп. 2 ст. 109 НК РФ отсутствие вины лица в совершении правонарушения является основанием, исключающим применение ответственности.

При этом необходимо отметить, что ст. 111 НК РФ предусматривает основания, исключающие наличие вины в действиях налогоплательщика. Наличие указанных обстоятельств сделает невозможным также и взыскание штрафа. Ими, в частности, признаются:

- совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств;

- выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции. Данные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов.

5. Существенной особенностью дел о взыскании налоговой санкции является установление смягчающих ответственность оснований. В соответствии со ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

- иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Иными смягчающими обстоятельствами могут быть любые обстоятельства, признанные таковыми судом.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ за совершение налогового правонарушения.

6. При получении налогоплательщиком копии заявления в суд налогового органа о взыскании налоговой санкции ему необходимо подготовить отзыв на данное заявление (ст. 131 АПК РФ). Отзыв - это возражения налогоплательщика относительно заявления налогового органа (изложенных в нем требований). В случае принятия налогоплательщиком решения об обжаловании решения о привлечении к налоговой ответственности, он может подать встречное заявление о признании данного решения недействительным.

Итак, отзыв на заявление ИФНС направляется налогоплательщиком в арбитражный суд и лицам, участвующим в деле, заказным письмом с уведомлением о вручении в срок, обеспечивающий возможность ознакомления с ним до начала судебного заседания. При этом в отзыве указываются:

- наименование заявителя, его место нахождения или место жительства;

- наименование заинтересованного лица, его место нахождения;

- возражения по существу заявленных требований со ссылкой на законы и иные нормативные правовые акты, а также на доказательства, обосновывающие возражения;

- перечень прилагаемых к отзыву документов.

Отзыв подписывается ответчиком или его представителем. К отзыву, подписанному представителем, прилагается доверенность или иной документ, подтверждающий его полномочия на подписание отзыва.

Как правило, о необходимости представления отзыва указывается в судебном определении о принятии заявления к производству, подготовке дела к судебному разбирательству и назначении предварительного судебного заседания.

Пример 5.

В Арбитражный суд Пензенской области

Адрес: 440600, г. Пенза, ул. Белинского, 2

Заявитель: Инспекция ФНС России

по Бессоновскому району Пензенской области

Адрес: 442780, Пензенская область, Бессоновский

район, с. Бессоновка, ул. Центральная, 247

Руководитель ИФНС: Берия Л.П.

Заинтересованное лицо: ООО "Заря"

Адрес: 442780, Пензенская область, Бессоновский

район, с. Бессоновка, ул. Нагорная, д. 12, корп. 3

Генеральный директор: Нефедова И.П.

Отзыв

на заявление о взыскании налоговой санкции

С 5 июля 2005 г. по 28 июля 2005 г. Инспекцией ФНС России по Бессоновскому району Пензенской области (далее по тексту - ИФНС России) была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты ООО "Заря" налога на добавленную стоимость за период с 1 июля 2002 г. по 30 июня 2005 г. По результатам проверки ИФНС России составлен Акт выездной налоговой проверки от 29 июля 2005 г. N 221 (Приложение N 1). На основании вышеуказанного Акта принято Решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 9 августа 2005 г. N 578 (Приложение N 2). Указанным Решением был дополнительно начислен налог на добавленную стоимость в сумме 51 000 руб., пени в размере 6580 руб., а также применен штраф в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 10 200 руб. (указываются общие суммы дополнительно начисленных сумм).

21 августа 2005 г. ИФНС РФ в Арбитражный суд Пензенской области было подано заявление о взыскании с ООО "Заря" указанной суммы штрафа (Приложение N 3).

Считаю, что выводы ответчика по результатам проверки и привлечение ООО "Заря" к налоговой ответственности не соответствуют действующему законодательству о налогах и сборах и нарушают законные права и интересы ООО "Заря". В обоснование своей позиции считаю необходимым указать следующее... (аргументы по аналогии с заявлением).

На основании вышеизложенного прошу в удовлетворении заявления ИФНС России отказать.

Приложения.

1. Копия Акта выездной налоговой проверки от 29 июля 2005 г. N 221.

2. Копия Решения от 9 августа 2005 г. N 578 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

3. Копия заявления ИФНС России от 21 августа 2005 г. о взыскании налоговой санкции.

4. Почтовая квитанция об отправке отзыва заявителю.

Генеральный директор Нефедова

ООО "Заря" -------- И.П. Нефедова

Печать

ООО "Заря"

В.В.Брызгалин

Директор

Агентства правовой безопасности

"Налоговый щит"

Подписано в печать

29.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——