"Учет. Налоги. Право", 2005, N 27

ДОХОД ПРЕВРАЩАЕТСЯ... В РАСХОД

На первый взгляд кажется, что последние поправки в гл. 25 НК РФ решили давний вопрос со списанием стоимости материалов, полученных от ликвидации основного средства. Эти изменения затронул автор статьи "Ликвидация основного средства от "а" до "я". Напомню, что со следующего года стоимость таких материалов можно учесть в расходах. При этом такая стоимость будет равна сумме налога на прибыль, рассчитанной при их оприходовании в состав внереализационных доходов.

Однако, если копнуть глубже, выясняется, что проблема до конца не решена. Непонятным остался вопрос, по какой стоимости нужно принимать к учету остатки основного средства в состав доходов для налога на прибыль. Кроме того, из поправок следует, что учесть в расходах стоимость материалов, полученных от ликвидации основного средства, можно лишь в одном случае. А именно когда они переданы в производство. Поскольку учитывать их нужно по ст. 254 НК РФ как материальные расходы. Но материалы могут быть и проданы. Как быть в этом случае с расходом?

Цена без вариантов

Вначале разберемся, по какой же все-таки стоимости нужно показывать внереализационный доход. Итак, предположим, организация ликвидирует основное средство по причине морального износа. При этом могут остаться материалы или запчасти, которые можно использовать для ремонта других основных средств или продать. Прежде чем предпринять с ними какие-либо действия, их нужно оприходовать. Для организации это будут внереализационные доходы. Поэтому здесь важно не промахнуться с определением их стоимости.

Проблема заключается в том, что в ст. 250 НК РФ нет указания на то, по какой стоимости нужно приходовать остатки основного средства. Внереализационными доходами признается стоимость полученных материалов и имущества при демонтаже или разборке ликвидируемого основного средства (п. 13 ст. 250 НК РФ).

Но есть и другая норма. При оприходовании частей ликвидированного основного средства речь идет о внереализационных доходах, полученных в натуральной форме. Такие доходы учитываются "исходя из условий сделки с учетом положений ст. 40 <...> Кодекса" (п. 5 ст. 274 НК РФ). Но при ликвидации основного средства сделка не совершается. В то же время в Налоговом кодексе нет указания на другой порядок определения стоимости материалов, полученных от ликвидации основного средства. Поэтому организациям придется определить их рыночную цену в соответствии со ст. 40 Налогового кодекса.

Отмечу, что в бухгалтерском учете такой проблемы не существует. Здесь четко определено, что остатки основного средства нужно приходовать по текущей рыночной стоимости (п. 9 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов").

Были материалы, а стали товары

Теперь перейдем к реализации полученных материалов. Можно ли считать расходом стоимость материалов, по которой они были оприходованы в составе внереализационных доходов? Специалисты налоговых органов считают, что в этом случае у остатков основного средства нет цены приобретения (Письмо МНС России от 29.04.2004 N 02-5-10/33). Поэтому как материальные расходы (ст. 254 НК РФ) их учесть нельзя. А это значит, что налог на прибыль нужно рассчитать с полной стоимости проданных материалов.

Получается, налог придется заплатить дважды. Первый раз при оприходовании материалов и второй - при их продаже. Тем самым нарушается принцип, установленный п. 3 ст. 248 НК РФ. А именно суммы, один раз отраженные в составе доходов, повторно в доходы не включаются. В отличие от налоговых органов Минфин России придерживается несколько иной позиции.

Финансовое ведомство считает, что выручку от продажи материалов, полученных от ликвидации основного средства, можно уменьшить на их стоимость, по которой они были оприходованы (Письмо Минфина России от 22.11.2002 N 04-00-11). Но только если выбывшее основное средство не было полностью самортизировано. Если же организация ликвидировала объект с нулевой стоимостью, при продаже его остатков налог на прибыль она платит с их полной стоимости.

На мой взгляд, стоимость материалов, полученных от ликвидации основного средства, можно учесть как расход при их продаже. При этом не имеет значения, выработало ликвидируемое основное средство свой срок или нет. Все дело в том, что запчасти, которые организация продает, нельзя считать материалами. Это будет обычный товар. А раз так, то правила списания стоимости материалов, установленные ст. 254 НК РФ, в такой ситуации не действуют. Для этого в НК РФ предусмотрена специальная норма.

Если организация реализует товары, то доход от их продажи уменьшается на их стоимость (п. 1 ст. 268 НК РФ). В качестве товара выступает амортизируемое имущество, покупные товары и прочее имущество.

К последнему и относятся материалы, полученные от ликвидации основного средства. Поэтому доход от их продажи уменьшается на цену их приобретения (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). А цена приобретения имущества известна. Это рыночная стоимость материалов, по которой они оценены при оприходовании в состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 274 НК РФ). Ведь для покупки основного средства организация когда-то потратила деньги. Поэтому нельзя считать, что у остатков основного средства нет цены приобретения.

А.А.Александров

Аудитор

Подписано в печать

29.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——