"Аудит и налогообложение", 2005, N 8

УЧЕТ И АУДИТ ПО МСФО

Особенности бухгалтерского учета

в кредитных организациях

Бухгалтерский учет в кредитных организациях представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе этих организаций, обязательствах и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех операций.

Бухгалтерский учет ведется банком непрерывно с момента его регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и с учетом международной практики основными задачами бухгалтерского учета в банках являются:

- формирование полной, детальной, достоверной и содержательной информации о деятельности кредитной организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности

- руководителям, акционерам (участникам) организации, а также внешним пользователям

- инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

- предоставление информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении кредитной организацией банковских и хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением активов и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

- предотвращение отрицательных результатов деятельности кредитной организации и выявление внутренних резервов обеспечения ее финансовой устойчивости;

- использование бухгалтерского учета и финансовой отчетности для принятия управленческих решений.

Учет в банках тесно связан с учетом в различных отраслях экономики. Эта связь определяется деятельностью банков по расчетно-кассовому и кредитному обслуживанию предприятий, организаций и учреждений. Выполняемые банками операции по кредитованию, расчетам и т.д. находят свое отражение в бухгалтерском учете банков, предприятий и других хозяйствующих субъектов. Банковские операции, отраженные в активе баланса банка, соответствуют пассивам в балансах предприятий и организаций и показывают сумму полученных банковских кредитов. В то же время денежные средства предприятий и организаций на расчетных, текущих и других счетах отражаются в их балансах по активу, а в балансе банка - по пассиву.

Пользователями информации согласно международным стандартам могут быть реальные и потенциальные инвесторы, работники, кредиторы, клиенты и органы власти, а также общественность в целом. Пользователи информации, содержащейся в бухгалтерском учете, могут иметь различные интересы (инвесторы и их представители заинтересованы в информации о рискованности и доходности своих фактических и планируемых инвестиций; кредиторы - в информации, позволяющей определить, будут ли своевременно погашены ссуды, предоставленные ими кредитной организации, и выплачены соответствующие проценты; органы власти - в информации для осуществления возложенных на них функций (распределение ресурсов, разработка и реализация общегосударственной политики, ведение статистического учета); общественность - в информации о роли и вкладе кредитной организации в повышение благосостояния общества на местном, региональном и федеральном уровнях).

Поскольку интересы пользователей значительно различаются, бухгалтерский учет не может удовлетворить все информационные потребности этих пользователей в полном объеме, а собираемая учетная информация предназначена для удовлетворения наиболее общих потребностей.

Что касается информации для внутренних пользователей, цель бухгалтерского учета в соответствии с МСФО состоит в формировании информации, полезной руководству кредитной организации для принятия управленческих решений.

При этом имеется в виду, что информация для внешних пользователей формируется в том числе на основе информации для внутренних пользователей, относящейся к финансовому положению кредитной организации, результатам ее деятельности, изменениям в финансовом положении.

Порядок проведения аудита финансовой отчетности

Организация, проводящая аудит финансовой отчетности на предмет ее соответствия МСФО, должна иметь специалистов с дипломами международно признанных бухгалтерских и аудиторских компаний. Такие дипломы должны быть у руководителя аудиторской компании, его заместителя и у двух-трех специалистов, отвечающих за управление рисками и качество подготовки аудиторского заключения. Кроме того, желательно, чтобы руководитель аудиторской компании и его заместитель одновременно являлись ее собственниками: предполагается, что тем самым они будут отвечать за подпись под заключением всем имуществом компании. Однако специалистов-аудиторов с международными дипломами в России очень мало, к тому же не все руководители компаний находят время на сдачу экзаменов и не все являются собственниками компании. Сегодня таким условиям соответствуют лишь аудиторские компании "большой четверки".

Трудности аудита отчетности, составленной в соответствии с МСФО, связаны с несовершенством нормативной базы. Министерство финансов РФ уже достаточно давно занимается разработкой нормативных документов, касающихся реформирования бухгалтерского учета и отчетности, но и у него порой возникают вопросы, связанные с несовершенством нормативной базы. Так, например, в тексте Федерального закона "О бухгалтерском учете" в п. 1 ст. 5 говорится, что общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством РФ. Согласно п. 2 этой статьи органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации:

- планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению;

- положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления отчетности;

- другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учета;

- положения и стандарты, устанавливающие принципы, правила и способы ведения учета и отчетности для таможенных целей.

Поскольку данной статьей не установлено иное, есть основание полагать, что все органы, занимающиеся регулированием бухгалтерского учета, могут это делать только в том случае, если это право им предоставлено соответствующим федеральным законом.

Планирование, организация и проведение аудита финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО, осуществляются согласно Федеральному закону от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" и соответствующим Правилами (стандартами) аудиторской деятельности, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696.

Основной целью аудита подготовленной в соответствии с российским законодательством бухгалтерской отчетности является формирование заключения о том, обеспечивает ли данная отчетность во всех существенных аспектах отражение активов, пассивов и финансовых результатов деятельности банка за год исходя из требований законодательства Российской Федерации, а также представление детализированного отчета.

Аудиторский отчет представляется по результатам каждого этапа проверки, а по окончании проверки - аудиторское заключение по финансовой отчетности банка за год.

Состав и содержание аудиторского заключения должны соответствовать ст. 9 Федерального закона "Об аудиторской деятельности", а также требованиям к заключению о достоверности бухгалтерской отчетности (баланса и отчета о прибылях и убытках), изложенным в Федеральном правиле (стандарте) N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности", утвержденном Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696.

Следует отметить, что годовое аудиторское заключение может быть выдано, а отчетность, предназначенная для публикации, подписана аудитором только после представления банком аудиторской фирме оригинала годовой бухгалтерской отчетности с отметкой Банка России в объеме, установленном соответствующими нормативными актами, и форм публикуемой отчетности, составленных банком в соответствии с требованиями ЦБ РФ.

Детализированный отчет, представляемый по результатам каждого этапа проверки, носит конфиденциальный характер и служит исключительно для того, чтобы привлечь внимание руководства банка к имеющимся недостаткам, а также указать способы их исправления. Составление такого отчета не является обязательным, а зависит исключительно от стиля работы аудиторской фирмы.

Все обнаруженные недостатки действующей системы внутреннего контроля, отклонения в учете и отчетности от установленного порядка и ошибки, влияющие на характер предполагаемого аудиторского заключения, могут сообщаться как в ходе проверки, так и по ее окончании, поскольку они включаются в содержание письменных отчетов.

На начальном этапе проверки аудиторы активно взаимодействуют с сотрудниками бухгалтерии и службы внутреннего контроля. Практические вопросы, возникающие в ходе аудиторской проверки, разрешаются совместно с руководством различных отделов, руководителем службы внутреннего контроля и главным бухгалтером. По окончании проверки аудиторское заключение обсуждается с руководством банка.

Грамотное проведение аудиторской проверки, надежность и полезность ее результатов зависят от помощи сотрудников банка и поддержки работы аудиторов. Аудиторы должны получить все необходимые документы и сведения, на которые можно опереться при подготовке заключения.

Аудиторы гарантируют безусловную конфиденциальность всей полученной в ходе проверки информации о банке, а также то, что она не будет использована ими или передана третьим лицам без предварительного письменного разрешения руководства проверяемого банка (исключение составляют случаи раскрытия конфиденциальности информации по решению суда или в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Стоимость оказываемых услуг, как правило, определяется в зависимости от времени, требуемого для проведения аудита, исходя из почасовых ставок задействованных специалистов в соответствии с уровнем квалификации последних.

Тарифы на оказание сопутствующих аудиту услуг зависят от объема и сложности решаемых задач и устанавливаются по согласованию сторон, характер и трудоемкость аудиторской проверки - от предварительной оценки применяемой банком системы внутреннего контроля и учета, обеспечивающей тот или иной уровень надежности финансовой информации, а также от масштабов и сложности деятельности банка.

Окончательная стоимость договора на оказание аудиторских услуг, а также сроки проведения аудиторской проверки согласуются в ходе переговоров.

Основной целью аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, является формирование заключения об адекватности отражения в данной отчетности во всех существенных отношениях финансового состояния банка за год, результатов его операционной деятельности и движения денежных средств за отчетный период.

Аудит финансовой отчетности по МСФО проводится в соответствии с требованиями Международных стандартов аудита в отношении объема аудиторских процедур, видов тестов и формата аудиторского заключения.

По результатам аудита банк должен получить следующие документы:

- аудиторское заключение за год;

- письмо по вопросам управления.

На данный момент, когда учет ведется еще и в соответствии с российскими положениями по бухгалтерскому учету, согласно требованиям Банка России при составлении финансовой отчетности в соответствии с МСФО российская финансовая отчетность используется в качестве базовой. Для приведения ее в соответствие с МСФО необходимо провести ряд трансформационных процедур.

Таким образом, аудиторы могут одновременно предоставлять следующий комплекс услуг:

- аудит бухгалтерской отчетности, подготовленной в соответствии с российским законодательством;

- аудит финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности;

- консалтинговые услуги по подготовке финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

А.Суворов

К. э. н.,

Ассоциация бухгалтеров

и аудиторов "Феникс"

Подписано в печать

29.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——