"Главбух", 2005, N 15

НОВЫЕ СЛОЖНОСТИ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ.

ИЗМЕНИЛАСЬ ГЛАВА 26.2

21 июля 2005 г. Президент РФ подписал Федеральный закон N 101-ФЗ, который внес изменения в гл. 26.2 Налогового кодекса РФ.

Нововведений по упрощенной системе много. Вот лишь некоторые из них: изменились состав налогоплательщиков, правила перехода на спецрежим, а также порядок списания расходов.

Сразу скажем, что есть как позитивные, так и негативные изменения.

А самое плохое, что в большинстве случаев вообще непонятно, как именно применять изменения - многие новшества оказались весьма запутанными.

Изменения вступят в силу с 2006 г. Однако уже в этом году некоторые "упрощенцы" смогут подать заявление о переходе на другой объект налогообложения. В этом комментарии мы подробно расскажем обо всех нововведениях, которые ожидают "упрощенцев".

Также приведем мнение сотрудников Минфина России по спорным вопросам.

Изменен перечень фирм,

которые вправе перейти на "упрощенку"

В п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ перечислены организации и предприниматели, которые не вправе применять упрощенную систему. Федеральный закон N 101-ФЗ изменил указанный перечень.

В наглядной таблице мы привели сведения об организациях, которых коснулось это нововведение.

Кто может и кто не вправе применять "упрощенку"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Организация 2005 г. 2006 г.

или ПБОЮЛ

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Коммерческие Не могут применять Смогут применять

организации спецрежим, если доля "упрощенку", если их

участия в них других единственными

организаций составляет учредителями являются

более 25 процентов. Это потребительские общества

касается и случая, когда и их союзы

единственными

учредителями являются

потребительские общества

и их союзы

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Адвокаты и Применять упрощенную Не вправе переходить на

адвокатские систему налогообложения "упрощенку" ни адвокаты,

образования вправе только адвокаты, ни адвокатские

так как они являются образования. Поэтому

ПБОЮЛ. А вот адвокатские адвокаты, которые сейчас

образования применяют упрощенную

предпринимательскую систему, должны перейти

деятельность не на общий режим

осуществляют. Поэтому налогообложения

применять "упрощенку"

они не могут. Такое

разъяснение содержит

Письмо Минфина России от

1 марта 2005 г.

N 03-03-02-04/1-47

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Некоммерческие В Налоговом кодексе РФ В ст. 346.12 Налогового

организации не было четко написано, кодекса РФ теперь четко

могут ли применять прописано, что

"упрощенку" некоммерческие

некоммерческие организации могут

организации. ФНС России применять упрощенную

разъясняло, что такое систему

право у них есть (Письмо

от 28 декабря 2004 г.

N 22-0-10/1986@). Это

подтверждает и судебная

практика. Например,

Постановление Президиума

ВАС РФ от 12 октября

2004 г. N 3114/04

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Бюджетные Имеют право применять Не вправе переходить на

организации "упрощенку" "упрощенку"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Иностранные Могут применять Не вправе переходить на

организации, упрощенную систему "упрощенку". Поэтому

имеющие налогообложения если такое обособленное

обособленные подразделение применяет

подразделения упрощенную систему, то с

на территории 2006 г. придется перейти

России на общий режим

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Увеличился размер дохода,

при котором можно перейти на "упрощенку"

Федеральный закон N 101-ФЗ увеличил максимальный размер дохода, при котором организации могут переходить на упрощенную систему, до 15 000 000 руб.

Как перейти на "упрощенку" с начала года

Фирмы, которые собираются перейти на упрощенную систему с 2006 г., должны с 1 октября до 30 ноября 2005 г. включительно подать в инспекцию заявление. Но Федеральный закон N 101-ФЗ вступит в силу только с 1 января. То есть подавать заявления о переходе на спецрежим фирмы будут до того, как нововведения начнут действовать. Возникает вопрос: можно ли применять новые правила при подаче заявления в 2005 г.? На данный момент Минфин придерживается мнения, что надо руководствоваться старым порядком. А именно перейти на "упрощенку" с начала 2006 г. смогут те, у кого выручка от реализации за 9 месяцев 2005 г. не превысила 11 000 000 руб. Однако официальной позиции пока не выработано. Разъясняющее письмо Минфин обещает выпустить осенью.

Ну а с 2007 г. вопросов не будет. Перейти на "упрощенку" смогут те фирмы, у которых сумма всех доходов (а не только выручка от реализации!) за 9 месяцев 2006 г. не превысит 15 000 000 руб. Причем максимальный размер доходов, при котором организации вправе стать "упрощенцами", будет ежегодно увеличиваться на специальный коэффициент-дефлятор.

Как перейти на "упрощенку",

если фирма перестала платить ЕНВД

Организация перестает быть "вмененщиком" в двух случаях. Первый - фирма прекратила вести деятельность, облагаемую ЕНВД. Второй случай: организация превысила ограничения, установленные для "вмененки". Например, налогоплательщик стал работать в торговом зале площадью более 150 кв. м. В 2005 г. в этих случаях бывший "вмененщик" должен перейти на общий режим, так как Налоговый кодекс РФ не позволяет подать заявление об упрощенной системе в середине года.

А с 2006 г. в названных ситуациях фирмы смогут с ЕНВД перейти на "упрощенку". Для этого достаточно подать заявление в инспекцию после того, как налогоплательщик перестанет быть "вмененщиком". Тогда перейти на упрощенную систему он сможет с начала месяца, в котором перестал работать на ЕНВД.

"Упрощенка" для новых фирм

Вновь созданные фирмы вправе сразу же перейти на "упрощенку". В этом случае заявление об упрощенной системе нужно подавать в инспекцию вместе с документами о регистрации. Такое правило сейчас прописано в п. 2 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ. Получается, что в этом году фирмы должны решить, по какой системе налогообложения они будут работать, еще до регистрации.

Однако с 2006 г. порядок изменится. Теперь на то, чтобы выбрать систему налогообложения, вновь созданной организации будет отводиться пять дней с момента постановки на учет. Правда, Федеральный закон N 101-ФЗ не разъясняет, как исчисляется срок, в течение которого организация может выбрать систему налогообложения, - в рабочих или календарных днях. Как нам разъяснили в Минфине России, речь идет о пяти рабочих днях.

Когда фирма теряет право на "упрощенку"

Основные средства и нематериальные активы. В 2005 г. право на упрощенную систему теряют фирмы, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов за отчетный (налоговый) период превышает 100 000 000 руб. Такое условие прописано в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, и в 2006 г. оно не изменится.

Но в 2005 г. в расчет берется имущество, которое относится к основным средствам и нематериальным активам в соответствии с правилами бухгалтерского учета (ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000). Со следующего же года надо будет брать в расчет те основные средства и нематериальные активы, которые относятся к амортизируемому имуществу на основании гл. 25 Налогового кодекса РФ. А вот саму стоимость объектов по-прежнему надо будет определять на основании данных бухгалтерского учета.

Сумма доходов. Сейчас если доходы фирмы за отчетный или налоговый период превышают 15 000 000 руб., то она теряет право на спецрежим.

В 2006 г. максимальный размер доходов "упрощенца" составит 20 000 000 руб. Кроме того, эта величина ежегодно будет увеличиваться на специальный коэффициент-дефлятор, который утвердит Правительство РФ.

При этом Федеральный закон N 101-ФЗ уточнил, о каких доходах идет речь. Это выручка от реализации и внереализационные доходы. Кроме того, в расчет также следует брать денежные средства, полученные до того, как фирма начала применять спецрежим. При условии, что свои обязательства организация будет осуществлять во время "упрощенки".

В Федеральном законе N 101-ФЗ не уточняется, как рассчитывать лимит доходов тем предприятиям, которые сначала работали на "вмененке", а потом в середине года перешли на упрощенную систему. Как нам разъяснили в Минфине России, определять максимальный размер доходов надо за весь год, то есть включая поступления за те месяцы, когда фирма подпадала под ЕНВД.

Кроме того, законодатели четко прописали, что фирма теряет право на "упрощенку", если не соблюдены условия, прописанные в п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ.

Объект налогообложения можно поменять

В соответствии с принятыми поправками "упрощенщик" может поменять объект налогообложения, если он отработал на спецрежиме три года и более. Но Федеральный закон N 101-ФЗ лишь уточняет, как с 1 января 2006 г. сменить объект налогообложения фирмам, которые применяют упрощенную систему с 2003 г. и при этом платят единый налог с доходов. Такие организации должны сообщить о своем решении в инспекцию не позднее 20 декабря 2005 г.

А вот как поступить организациям, которые выбрали в качестве объекта налогообложения "доходы минус расходы", в новом Законе ничего не сказано. Как нам разъяснили в Минфине России, такие фирмы не смогут изменить объект налогообложения с 2006 г. Чиновники аргументируют свою позицию таким образом.

Сообщить об изменении объекта налогообложения со следующего года "упрощенец" должен с 1 октября до 30 ноября включительно. Но Федеральный закон N 101-ФЗ вступит в силу только с 1 января 2006 г.

Поэтому "упрощенцы", которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, не смогут подать заявление в 2005 г.

Формально получается, что поменять объект можно будет с 2007 г., подав заявление в 2006 г. Но и с этим не соглашаются сотрудники Минфина России. По их мнению, перейти на объект налогообложения "доходы" фирмы смогут только через три года после вступления в силу Федерального закона N 101-ФЗ. А именно с 2009 г.

Но сами же минфиновцы подчеркнули, что официальная позиция по этим проблемам будет выработана позже - осенью.

А вот организации и ПБОЮЛы, которые являются участниками совместной деятельности или доверительного управления имуществом, вообще не смогут менять объект налогообложения. С 2006 г. они обязаны платить единый налог с разницы между доходами и расходами.

То есть те участники совместной деятельности или доверительного управления, которые сейчас рассчитывают налог с доходов, должны перейти с 2006 г. на объект налогообложения "доходы минус расходы".

Напомним, в 2005 г. участники совместной деятельности выбирали объект "доходы", чтобы сэкономить на едином налоге. Дело в том, что согласно Гражданскому кодексу РФ доходом товарищества является прибыль. И выбирая объект налогообложения "доходы", участники товарищества фактически платили единый налог с прибыли, применяя пониженную ставку - 6 процентов. Новый порядок делает эту схему невозможной - ведь товарищи будут платить единый налог с разницы между доходами и расходами по ставке 15 процентов.

Изменился состав расходов,

которые может учесть "упрощенец"

"Упрощенцы", исчисляющие единый налог с разницы между доходами и расходами, могут учесть только те затраты, которые поименованы в ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Федеральный закон N 101-ФЗ расширил этот перечень. Кроме того, чиновники уточнили, как списывать некоторые спорные расходы. Изменения в составе расходов мы свели в таблицу.

Расходы, которые уменьшают налогооблагаемый доход

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Виды расходов 2005 г. 2006 г.

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Расходы на В Налоговом кодексе РФ В Налоговом кодексе РФ

покупку, четко сказано, что при четко написано, что при

сооружение и расчете единого налога расчете единого налога

изготовление учитывается стоимость можно учесть не только

основных средств покупных основных стоимость покупных

средств. И непонятно, основных средств, но и

уменьшают ли доход затраты на сооружение и

затраты, связанные со изготовление

строительством,

изготовлением основных

средств. Но налоговики

списывать такие расходы

запрещают (см. Письмо

МНС России от 7 мая

2004 г. N 22-1-14/853)

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Расходы на Налогооблагаемый доход Налогооблагаемый доход

покупку и "упрощенца" уменьшают "упрощенца" уменьшает

создание только расходы на стоимость не только

нематериальных покупку нематериальных купленных, но и

активов активов созданных нематериальных

активов

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Расходы на Можно учесть лишь Можно учесть стоимость и

бухгалтерские и расходы на бухгалтерские бухгалтерских, и

юридические услуги, если их юридических услуг.

услуги оказывают аудиторские Независимо от того,

фирмы (Письмо Минфина какие фирмы их оказывают

России от 31 июля

2003 г.

N 04-02-05/3/61). А

вот юридические услуги

вообще не включаются в

затраты

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Порядок списания Порядок, в котором В пп. 2 п. 2 ст. 346.17

покупных товаров списывается на расходы Налогового кодекса РФ

стоимость покупных четко написано, что

товаров, четко не покупные товары

прописан в ст. 346.16 списываются на расходы

Налогового кодекса РФ. только после их

По мнению МНС России, реализации. Таким

купленные товары образом, поправки

уменьшают невыгодны организациям

налогооблагаемый доход

после того, как будут

реализованы (Письмо от

11 июня 2003 г.

N СА-6-22/657). Однако

Минфин России разъяснил,

что товары можно списать

сразу после их оплаты

(Письмо от 13 мая

2005 г.

N 03-03-02-02/70)

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Доставка товаров Затраты по доставке Затраты по доставке

до покупателя и товаров до покупателя не товаров до покупателя и

прочие расходы, уменьшают прочие расходы,

связанные налогооблагаемый доход. связанные с реализацией,

с реализацией Это разъяснено в Письме уменьшают

Минфина России от налогооблагаемый доход

10 ноября 2004 г.

N 03-03-02-04/1/47

и Письме МНС России от

9 июля 2004 г.

N 22-1-14/1184@.

Аналогично нельзя учесть

и прочие расходы,

связанные с реализацией

товаров

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

НДС по купленным Налоговики считали, что В ст. 346.16 Налогового

товарам НДС можно списывать в кодекса РФ сказано, что

расходы только при расчете единого

одновременно с товарами. налога на расходы

То есть включить налог в списывается НДС по

затраты до того, как товарам, "подлежащим

товары будут включению в состав

реализованы, нельзя расходов". Как нам

разъяснили в Минфине

России, это означает,

что налог можно списать

только одновременно с

товарами

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Стоимость сырья В ст. 346.16 Налогового В пп. 1 п. 2 ст. 346.17

и материалов кодекса РФ четко не Налогового кодекса РФ

разъяснено, когда четко написано, что

оплаченные сырье и оплаченные сырье и

материалы включаются в материалы можно включить

расходы. ФНС России в расходы лишь после

считает, что происходит списания в производство

это только после того,

как сырье и материалы

списываются в

производство (см. Письмо

от 21 февраля 2005 г.

N 22-1-11/222@).

А Минфин России

разъяснял, что учесть

такие расходы можно

сразу после их оплаты

(Письмо от 14 июля

2004 г. N 03-03-05/1/76)

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Отрицательная По мнению чиновников, Учесть отрицательную

курсовая разница учесть отрицательную курсовую разницу можно

курсовую разницу в

расходах "упрощенец" не

может (см. Письмо

ФНС России от 12 ноября

2004 г. N 22-1-14/1786@)

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Кроме того, Федеральный закон N 101-ФЗ дополнил перечень расходов "упрощенца" затратами, которые раньше чиновники учитывать не разрешали:

- посреднические вознаграждения по агентским, комиссионным соглашениям и договорам поручения;

- расходы, связанные с гарантийным ремонтом и обслуживанием;

- затраты по хранению, утилизации, перевозке продукции и иные подобные расходы, осуществлять которые требуют технические регламенты, положения стандартов или условия договоров;

- расходы на проведение оценки имущества, если она необходима, чтобы правильно рассчитать налоговую базу;

- плата за сведения о зарегистрированных правах;

- оплата услуг фирм, изготавливающих документы кадастрового и технического учета недвижимости, в том числе документы на земельные участки;

- услуги организаций, которые проводят экспертизу, необходимую для получения лицензии;

- судебные расходы и арбитражные сборы;

- затраты, связанные с получением сертификатов на продукцию и услуги;

- платежи за пользование правами на интеллектуальную собственность;

- расходы на подготовку и переподготовку штатных сотрудников.

Сейчас, по мнению чиновников, перечисленные затраты налогооблагаемый доход "упрощенца" не уменьшают. Свою точку зрения сотрудники Минфина России и налоговики аргументируют тем, что все эти затраты прямо не поименованы в ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

Однако на самом деле многие такие расходы "упрощенец" списать может и в этом году. Дело в том, что материальные затраты, которые поименованы в ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, определяются в соответствии со ст. 254 Налогового кодекса РФ. А эта статья позволяет включить в расходы услуги производственного характера, оказанные другими организациями. И к таким услугам относятся те, которые связаны с технологическими особенностями производства.

То есть на основании ст. 254 "упрощенец" и в 2005 г. вправе списать затраты по хранению, утилизации, перевозке продукции. Точно так же можно поступить со стоимостью полученных сертификатов, услугами фирм, которые изготавливают документы кадастрового и технического учета.

Нематериальные активы и основные средства

списываются по новым правилам

Как мы уже отметили, теперь "упрощенец" сможет учесть не только покупные нематериальные активы и основные средства. С 2006 г. на расходы будет списываться и стоимость созданных активов. При этом Федеральный закон N 101-ФЗ предусмотрел новый порядок списания основных средств и исключительных прав.

Какие активы можно списать и по какой стоимости

Федеральный Закон N 101-ФЗ уточнил, что остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, приобретенных или созданных до "упрощенки", берется из налогового учета. А вот расходы на покупку имущества и исключительных прав во время упрощенной системы определяются по данным бухгалтерского учета. Но при этом нематериальными активами и основными средствами являются те, которые считаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ.

Напомним: в настоящее время эти моменты четко не прописаны в Налоговом кодексе РФ. И чиновники разъясняли, что состав основных средств и нематериальных расходов, купленных во время упрощенной системы, определяется исключительно по данным бухучета (Письмо Минфина России от 4 ноября 2004 г. N 03-03-02-04/1/44).

Изменились правила списания нематериальных активов

Сейчас чиновники разрешают учитывать при расчете единого налога только те нематериальные активы, которые фирма приобрела во время "упрощенки". Если же такая покупка была сделана, когда организация применяла общую систему налогообложения, то списать на затраты остаточную стоимость нематериальных расходов нельзя.

Но с 2006 г. исключительные права, приобретенные или созданные до "упрощенки", можно будет включить в расходы. При этом порядок, в соответствии с которым станут учитываться данные затраты, такой же, как и по основным средствам. А именно нематериальные активы со сроком полезного использования до 3 лет включительно можно будет списать полностью в течение одного года.

Исключительные права, которыми фирма пользуется от 3 до 15 лет включительно, будут относиться на расходы в течение трех лет. При этом во время первого года можно списать 50 процентов остаточной стоимости нематериальных активов. В течение второго года - 30 процентов. А в течение третьего года "упрощенец" спишет оставшиеся 20 процентов стоимости нематериальных активов.

Что касается нематериальных активов со сроком службы более 15 лет, их можно будет списать равномерно в течение 10 лет.

Также Федеральный закон N 101-ФЗ предусмотрел особый порядок списания для тех нематериальных активов, которые были приобретены при "упрощенке" и проданы менее чем через 3 года (а нематериальные активы со сроком службы более 15 лет - ранее чем через 10 лет). В этом случае фирме придется пересчитать налоговую базу за время, в течение которого служил нематериальный актив. То есть по исключительному праву нужно рассчитать амортизацию по правилам гл. 25 Налогового кодекса РФ. Полученный результат - это та сумма, которую "упрощенец" может оставить в расходах. Остальную часть первоначальной стоимости нематериального актива нужно из затрат исключить. Также фирме придется заплатить в бюджет недоимку и пени.

Напомним: в 2005 г. стоимость списанных на расходы нематериальных активов корректировать не нужно, даже если они реализованы в течение первых трех лет службы (или 10 лет, если срок службы больше 15 лет).

Как рассчитать единый налог тем,

кто платит его с доходов

Те "упрощенцы", которые платят единый налог с доходов, могут уменьшить его на сумму уплачиваемых пенсионных взносов и выданных больничных. Так гласит п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ. При этом непонятно, о каких пенсионных взносах идет речь - начисленных или уплаченных, так как Кодекс содержит неясную формулировку "уплачиваемые". Налоговики считают, что в Кодексе идет речь именно об уплаченных взносах. И теперь законодатели это четко прописали в Налоговом кодексе РФ. Вместо формулировки "уплачиваемые" в Кодексе теперь написано "уплаченные".

И еще одно негативное новшество для тех, кто рассчитывает единый налог с доходов. Сейчас сумму налога можно уменьшить на пенсионные взносы не более чем на 50 процентов. А вот больничные пособия берутся в расчет полностью. Но с 1 января 2006 г. единый налог вообще нельзя будет уменьшить более чем на 50 процентов. То есть общая сумма пенсионных взносов и больничных, которые можно взять в расчет, не должна составлять более 50 процентов исчисленного налога.

Е.А.Огиренко

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

27.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——