"Финансовая газета", 2005, N 30

ПОПРАВКИ В ГЛАВУ 25 НК РФ

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон) внесены изменения в порядок налогообложения прибыли.

Часть изменений распространяется на правоотношения, возникшие как с 1 января 2005 г., так и с 1 января 2002 г. и с 1 января 2004 г. Часть поправок вступает в силу с 2006 и 2007 гг. Статьей 8 Закона определено, что он вступает по истечении месяца с момента его официального опубликования, т.е. с 15 июля 2005 г. К этому времени часть налогоплательщиков уже может отчитаться по налогу на прибыль за первое полугодие, поэтому обязательным его применение становится при подаче деклараций за 7 месяцев или 9 месяцев в зависимости от того, как налогоплательщик уплачивает налог на прибыль - ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли или ежеквартально (в том числе с внесением ежемесячных авансовых платежей).

Вместе с тем налогоплательщики могут учесть изменения, внесенные Законом, уже в декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2005 г., и налоговые органы будут принимать такие декларации, если они представлены после 15 июля 2005 г. (см. Письмо Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/18).

Поправки, действующие с момента вступления

в силу Закона и распространяющиеся

на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

Положительно решен вопрос о применении норм естественной убыли. Как известно, потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей должны были приниматься в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Постановлением Правительства от 12.11.2002 N 814 ряду министерств и ведомств было поручено разработать соответствующие нормы, но пока далеко не все это сделали. Статьей 7 Закона внесена поправка о том, что впредь до утверждения норм естественной убыли будут продолжать применяться нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти.

Те налогоплательщики, которые осуществляют операции с ценными бумагами, также должны учесть ряд изменений. Так, положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, с 1 января 2002 г. не признаются внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика. Соответствующие поправки внесены в п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ. Причем п. 3 ст. 3 Закона для организаций, которые до вступления в силу этого Закона осуществляли переоценку стоимости ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, предусмотрен порядок учета результатов такой переоценки.

Уточнен порядок определения доходов и расходов при реализации или ином выбытии ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте. С 1 января 2002 г. доходы налогоплательщика от таких операций определяются по курсу Банка России, действовавшему на дату перехода права собственности либо на дату погашения. Расходы на приобретение ценной бумаги определяются по курсу Банка России на дату принятия последней к учету. При этом текущая переоценка ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, не производится. Указанные дополнения были введены в п. 2 ст. 280 НК РФ. В п. 3 этой же статьи уточнено понятие "национальное законодательство", которое используется для включения ценных бумаг в категорию обращающихся на организованном рынке, а в п. 5 - дата совершения сделки с ценной бумагой для целей налогообложения.

Специальный порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, распространяющийся на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г., предусмотрен для организаций, являющихся первичными владельцами облигаций внутреннего государственного валютного облигационного займа IV и V серий (ст. 3 Закона).

Поправки, действующие с момента вступления

в силу Закона и распространяющиеся

на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

Значительная группа поправок связана с порядком признания расходов вновь созданными и реорганизованными организациями. Расходами теперь признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, и обязательств, получаемых в порядке правопреемства. Эта стоимость определяется по данным налогового учета передающей стороны.

Так, согласно поправкам к ст. 252 НК РФ расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признаются расходы (а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, убытки), предусмотренные ст. ст. 255, 260, 268, 275, 275.1, 279, 280, 283, 304, 318 - 320 гл. 25 НК РФ, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения указанные расходы учитываются налогоплательщиками-правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены гл. 25 НК РФ.

Состав таких расходов и их оценка определяются по данным налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица - при реорганизации в форме присоединения). Дополнительные расходы, связанные с передачей (получением) имущества (имущественных прав) при реорганизации, в целях налогообложения учитываются в общеустановленном порядке.

Расходы, связанные с оплатой услуг вневедомственной охраны, осуществляемой органами МВД, признаны в качестве расходов, но только с 1 января 2005 г.

При формировании резерва по сомнительным долгам в расчет теперь подлежит включению не вся задолженность, а только та, которая возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг (п. 1 ст. 266 НК РФ). Это может повлечь уточнение налоговой базы в сторону увеличения у ряда налогоплательщиков.

Уточнение внесено в ст. 277 НК РФ, определяющую особенности расчета налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда) организации. Имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественного права) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.

При внесении (вкладе) имущества (имущественного права) физическими лицами и иностранными организациями его стоимостью (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости этого имущества (имущественных прав), подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства.

Внесена поправка в ст. 288 НК РФ по порядку расчета удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств. Если с момента вступления в силу гл. 25 НК РФ, т.е. с 1 января 2002 г., указанные показатели исчислялись на конец отчетного периода, то с 1 января 2005 г. введен порядок расчета указанных показателей за отчетный (налоговый) период.

Перечень прямых расходов в ст. 318 НК РФ теперь "открыт" - это позволит организациям самим делить затраты на прямые (в ст. 318 НК РФ определен их перечень) и косвенные. Из ст. 319 НК РФ исключены рекомендации по распределению сумм прямых расходов на остатки незавершенного производства и на изготовленную продукцию (работы, услуги). Налогоплательщик получил право самостоятельно определять перечень прямых расходов, закрепив это в учетной политике для целей налогообложения. Данный порядок должен применяться в течение не менее 2 налоговых периодов.

С 1 января 2005 г. страховые взносы, начисленные на выплаты работникам, занятым в производственной деятельности, отнесены к прямым расходам. Ранее все страховые взносы на обязательное пенсионное страхование налогоплательщик включал в косвенные расходы.

Систематизирован порядок определения расходов по торговым операциям - теперь в покупную цену товара можно включить расходы, связанные с его приобретением, например таможенные пошлины. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации.

Организациям, оказывающим услуги, предоставлено право относить суммы прямых расходов в полном объеме на уменьшение доходов без распределения на остатки незавершенного производства.

Поправки, действие которых начнется

с 1 января 2006 г.

Внесены изменения в ст. 252 НК РФ, согласно которым со следующего года будут учитываться расходы, произведенные за пределами территории Российской Федерации и подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством иностранных государств. В настоящее время учесть такие расходы практически невозможно, поскольку признаются только расходы, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Важное уточнение внесено в ст. 254 НК РФ в отношении технологических потерь. Данная статья предусматривает их отнесение к материальным расходам, однако само понятие "технологические потери" в гл. 25 НК РФ определено не было. Предусматривается, что технологическими потерями будут признаваться потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Изменен порядок списания расходов организаций на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР). Закон снимает ограничения по размеру списания расходов на НИОКР, которые не дали результата. В настоящее время согласно п. 2 ст. 262 НК РФ норматив отнесения этих затрат в уменьшение налоговой базы составляет 70%. Кроме того, сокращается с 3 до 2 лет и срок списания таких расходов.

Уточняется и состав расходов в пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в тех случаях, когда имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя: у лизингополучателя расходами будут арендные (лизинговые) платежи за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ по этому имуществу амортизации, а у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

В соответствии с действующей редакцией гл. 25 НК РФ к расходам на рекламу относятся расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию только о работах и услугах, выполняемых организацией, или о самой организации. По внесенным изменениям в ст. 264 НК РФ к рекламным расходам будут относиться также расходы на изготовление каталогов, содержащих сведения о реализуемых товарах, товарных знаках и знаках обслуживания. Во избежание различных толкований в п. 48 ст. 264 НК РФ вносится поправка, уточняющая, что расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, учитываются в составе прочих расходов только в случае, если они не учтены в составе расходов, связанных с использованием обслуживающих производств согласно ст. 275.1 НК РФ.

Внесено уточнение в ст. 269 НК РФ, устанавливающее, что к вычету из налоговой базы проценты по долговым обязательствам в размере ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза по обязательствам в рублях, будут приниматься в следующем порядке:

в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении ставки процентов в течение всего срока действия долгового обязательства, будет приниматься ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Существенный блок поправок касается капитальных вложений в арендованное имущество. Как известно, в бухгалтерском учете данные объекты относятся к основным средствам. Если арендатор произведет неотделимые улучшения арендованного имущества, то такие вложения будут признаны в его налоговом учете амортизируемым имуществом, но только при условии, что они произведены с согласия арендодателя. Порядок амортизации указанного имущества будет зависеть от того, возместит ли арендодатель арендатору стоимость вложений. Такой порядок будет действовать на основании поправок в ст. ст. 256 и 258 НК РФ.

Предлагается следующий порядок амортизации капитальных вложений в арендованные объекты основных средств, указанных в абз. 1 п. 1 ст. 256 НК РФ:

капитальные вложения, расходы на которые возмещаются арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном гл. 25 НК РФ;

капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств.

В рамках проводимой налоговой политики с целью повышения инвестиционной активности предлагается новая норма о введении так называемой амортизационной премии.

Налогоплательщики с 2006 г. получили право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.

Перечень внереализационных расходов дополняется подпунктом, позволяющим учитывать в их составе расходы в виде премии, выплаченной продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности, объема покупок, расширения территории сбыта приобретенных товаров, увеличения количества покупателей (п. 1 ст. 265 НК РФ).

В отношении особенностей определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств (ст. 275.1 НК РФ), внесено уточнение для тех случаев, когда на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика отсутствуют специализированные организации, осуществляющие аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов. При получении обособленным подразделением налогоплательщика убытка при осуществлении деятельности, связанной с использованием таких объектов, для целей налогообложения будут приниматься фактически осуществленные расходы на содержание указанных объектов в пределах нормативов, утверждаемых органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по месту нахождения налогоплательщика.

Общественные организации инвалидов и организации, у которых более 50% работников - инвалиды и доля расходов на оплату их труда составляет не менее 25% общего фонда оплаты труда, смогут создавать резерв предстоящих расходов на обеспечение социальной защиты инвалидов. Для этих целей введена новая ст. 267.1 "Расходы на формирование резервов предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов".

Внесена и давно ожидаемая поправка в ст. 288 НК РФ, касающаяся уплаты налога организациями, имеющими большую филиальную сеть и располагающими несколькими филиалами на территории одного субъекта Российской Федерации. В настоящее время, если организация имеет на территории одного муниципального образования несколько филиалов, налог уплачивается за каждый такой филиал (обособленное подразделение). Законом предусмотрена уплата налога в целом за все филиалы, находящиеся на территории одного субъекта Российской Федерации, через одно обособленное подразделение по выбору налогоплательщика.

С 2006 г. совокупная сумма переносимого убытка, предусмотренного п. 2 ст. 283 НК РФ, ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 50% налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ (в настоящее время можно уменьшать налоговую базу на убытки прошлых налоговых периодов в размере, не превышающем 30% налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода). С 2007 г. ограничения по сумме переносимого убытка сняты.

К.Новоселов

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

27.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——