"Все о налогах", 2005, N 9

ЮРИДИЧЕСКАЯ НЕПРАВОСПОСОБНОСТЬ ПОСТАВЩИКОВ -

ПОМЕХА ДЛЯ ПРИНЯТИЯ К ВЫЧЕТУ НДС?

Практика налоговых проверок показывает, что налоговые органы отказывают в вычете "входного" налога на добавленную стоимость (далее - НДС), если в ходе проведения контрольных мероприятий не обнаруживают контрагентов налогоплательщика.

Налоговые органы, как правило, мотивируют отказ в вычете тем, что поставщики не зарегистрированы на территории соответствующего налогового органа, не отчитываются по месту регистрации, что не позволяет отследить факт уплаты контрагентами НДС от реализации данных товаров в бюджет, что не может служить основанием для начисления НДС на сумму налоговых вычетов. В таких случаях налогоплательщики зачастую оспаривают решение налогового органа.

В статье анализируется позиция арбитражных судов по этому вопросу и дается ряд практических рекомендаций налогоплательщикам.

Рассмотрим несколько примеров.

Пример 1. Суть дела. В ходе проведения налоговой проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик предъявил к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам, не состоящим на налоговом учете. Налоговый орган доначислил НДС и привлек налогоплательщика к налоговой ответственности.

Позиция налогоплательщика. Налоговое законодательство не связывает право на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам продукции (работ, услуг), с перечислением этого налога в бюджет поставщиками.

Позиция налогового органа. Налоговая инспекция доначислила налог на добавленную стоимость к возмещению из бюджета, считая недоказанным факт его уплаты поставщикам в связи с обнаруженными недостатками в оформлении товарно-транспортных накладных и счетов-фактур, а также в связи с тем, что ряд фирм-поставщиков не значатся в Едином государственном реестре налогоплательщиков.

Решение суда. Налоговое законодательство не связывает право на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам продукции (работ, услуг), с перечислением этого налога в бюджет поставщиками.

Таким образом, при решении вопроса о праве на возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам, налогоплательщик должен доказать факт этой уплаты.

При этом у налогоплательщика нет обязанности проверять уставные документы поставщика и выяснять, состоит ли он на учете в налоговом органе.

Требования налогового органа в указанном случае неправомерны (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.11.2001 по делу N А13-2445/01-05).

Пример 2. Суть дела. Налогоплательщик поставил иностранному партнеру тракторы. После чего обратился в налоговый орган с заявлением о применении налоговой ставки 0% по НДС при реализации товаров на экспорт и возмещении соответствующих сумм из федерального бюджета. Налоговый орган в требованиях налогоплательщику отказал.

Позиция налогоплательщика. Налогоплательщик считает, что не должен подтверждать факт уплаты НДС российскими поставщиками.

Позиция налогового органа. Ввиду наличия противоречий, содержащихся в платежных документах по расчетам с поставщиками на территории Российской Федерации, отсутствия сведений о нахождении контрагента, несоответствия номера договора уступки права требования, указанного в расчетных документах, тому, на который ссылается плательщик, налоговый орган отказал возместить НДС, поскольку считает, что не был доказан факт уплаты НДС российскими поставщиками товаров, реализуемых в режиме экспорта.

Решение суда. Подпунктами 1, 2 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено, что обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговый орган необходимых документов (ст. 165 НК РФ).

Налоговый орган не оспаривает, что все требования о представлении документов, перечисленных в ст. 165 НК РФ, налогоплательщиком выполнены, реализация продукции в режиме экспорта осуществлена, выручка по контракту поступила.

Представленные налоговым органом документы встречной проверки, свидетельствовавшие об отсутствии у фирмы-продавца соответствующих бухгалтерских проводок по реализации указанного товара, сами по себе не могут служить основанием для отказа в возмещении НДС по экспортной операции (Постановление ФАС Центрального округа от 15.11.2002 по делу N А48-1545/02-8к).

Заметим, что ряд судов придерживается противоположной позиции.

Пример 3. Суть дела. В ходе выездной налоговой проверки выявлен необоснованный вычет НДС.

Позиция налогоплательщика. Налогоплательщик считает, что вычет НДС произведен правомерно.

Позиция налогового органа. Предъявленные обществом счета-фактуры не отвечают требованиям, предусмотренным п. 5 ст. 169 НК РФ.

Решение суда. В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) и уплаченные им.

При этом в силу п. 1 ст. 169, ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налогов.

Указанный в счетах-фактурах поставщик не значится в базе данных налогоплательщиков ввиду отсутствия такого предприятия.

Поскольку несуществующее юридическое лицо не обладает правоспособностью и не подпадает под понятие, определенное в ст. ст. 48, 49 ГК РФ, оно не может иметь гражданские права и нести гражданские обязанности.

При таких обстоятельствах действия налогоплательщика и его контрагента не могут быть признаны сделками (ст. 153 ГК РФ), а уплаченный налог на добавленную стоимость возмещению не подлежит (Постановление ФАС Уральского округа от 03.06.2002 по делу N Ф09-1083/02-АК).

Пример 4. Суть дела. Спор между налоговым органом и налогоплательщиком возник по поводу правомерности предъявления к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость по договорам на оказание транспортных услуг.

Позиция налогового органа. У налогоплательщика отсутствуют правовые основания для отнесения к вычетам суммы налога на добавленную стоимость, поскольку контрагенты налогоплательщика как субъекты предпринимательской деятельности не были зарегистрированы в установленном порядке.

Позиция налогоплательщика. При наличии надлежащим образом оформленных документов в подтверждение права на налоговый вычет доначисление налоговым органом НДС произведено неправомерно.

Решение суда. В соответствии со ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налогоплательщиком при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) для производственной деятельности, иных операций, признаваемых объектами налогообложения, перепродажи.

Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Из материалов дела видно, что контрагенты налогоплательщика на момент подписания договоров перевозки как субъекты предпринимательской деятельности не были зарегистрированы в установленном порядке.

Учитывая, что в силу ст. ст. 48, 49, 51 ГК РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособность юридического лица, их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в соответствии со ст. 153 ГК РФ. Счета-фактуры, выставленные несуществующими организациями, не удовлетворяют требованиям, предъявляемым к ним ст. 169 НК РФ, и не могут служить основанием для произведения налоговых вычетов в порядке ст. ст. 171, 172 НК РФ (Постановление ФАС Уральского округа от 14.04.2003 по делу N Ф09-994/03-АК).

Пример 5. Суть дела. Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку налогоплательщика по вопросу возмещения из федерального бюджета налога на добавленную стоимость и обоснованности применения налоговой ставки 0% при реализации товаров на экспорт. В ходе проверки установлено, что один из поставщиков товаров по адресу, указанному в счете-фактуре, не зарегистрирован, а указанный ИНН не существует.

Позиция налогового органа. Требования налогоплательщика о возмещении НДС неправомерны. В возмещении соответствующих сумм НДС налогоплательщику отказано.

Позиция налогоплательщика. Законодательство о налогах и сборах не ставит право на получение налоговых вычетов по НДС в зависимость от достоверности сведений, указанных поставщиком в товаросопроводительных документах.

Позиция суда. В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 НК РФ, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 4 ст. 176 НК РФ налоговые вычеты в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), по которым налогообложение производится по налоговой ставке 0%, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных ст. 166 НК РФ. Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Как следует из ст. 169 НК РФ, основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура. При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Подпунктом 2 п. 5 ст. 169 НК РФ установлено, что в счете-фактуре должны быть указаны наименования, адреса и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Как усматривается из представленных документов, налогоплательщик не подтвердил факта приобретения товарно-материальных ценностей у контрагента. Встречные налоговые проверки не подтвердили факта нахождения контрагента по адресу, указанному в счете-фактуре.

В представленном налогоплательщиком для возмещения НДС счете-фактуре содержатся недостоверные сведения о контрагенте. Такой документ обоснованием права на возмещение являться не может (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20.03.2003 по делу N А82-52/02-А/2).

В заключение обратим внимание на позицию ФАС Уральского округа относительно правомерности принятия к вычету НДС в случае юридической неправоспособности поставщиков, которую он выразил 19.09.2003 в "Информации об основных подходах по рассмотрению Федеральным арбитражным судом Уральского округа споров, связанных с применением положений главы 21 Налогового кодекса РФ (Налог на добавленную стоимость)".

Указанная позиция состоит в том, что у налогоплательщика отсутствуют основания для вычетов НДС, если он совершает сделки по приобретению товаров с предприятиями, которые не зарегистрированы в качестве юридических лиц, поскольку такие предприятия не обладают гражданской правоспособностью.

Выводы. В арбитражной практике не сложилось единого подхода к вопросу вычета НДС по сделкам с несуществующими лицами. Так, ряд судов считает, что налогоплательщик имеет право на вычет НДС в таком случае, в то же время подавляющее число арбитражных судов считает, что сделки с несуществующими юридическими лицами не являются сделками в юридическом смысле, и, таким образом, лишают налогоплательщика права на вычет "входного" НДС.

Принимая во внимание сложившуюся практику налоговых проверок, а также арбитражную практику, автор статьи рекомендует налогоплательщикам проверять юридическую правоспособность своих контрагентов.

Ю.М.Лермонтов

Советник налоговой службы

II ранга

Подписано в печать

26.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——