"Бухгалтерский бюллетень", 2005, N 8

ОБЗОР ИЗДАТЕЛЬСКОГО СЕМИНАРА

"НОВЫЙ ЗАКОН N 58-ФЗ ОТ 06.06.2005:

ИЗМЕНЕНИЯ В НАЛОГЕ НА ПРИБЫЛЬ"

13 июля 2005 г. журнал "Бухгалтерский бюллетень" проводил семинар "Новый закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ: Изменения в гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ".

Семинар был проведен Еленой Юрьевной Поповой, государственным советником налоговой службы Российской Федерации I ранга, членом редколлегии журнала "Бухгалтерский бюллетень", и главным редактором журнала "Бухгалтерский бюллетень", профессором Людмилой Петровной Хабаровой.

Семинар был интересен и в свете подготовки полугодовой отчетности, и вообще для правильного ведения налогового учета. Закон N 58-ФЗ имеет сложную систему вступления в силу. Разные статьи вступают с разного времени. Для большинства организаций самая ранняя дата вступления изменений - 15 июля 2005 г., при этом нововведения, как не ухудшающие положение налогоплательщика, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. Всех слушателей волновал вопрос: нужно ли исправлять отчетность за первое полугодие в связи с нововведениями? На это Елена Юрьевна Попова привела Письмо Минфина России от 6 июля 2005 г. N 03-03-02/18, в котором говорится о порядке введения отдельных статей Закона N 58-ФЗ. В частности, налогоплательщики, отчетным периодом для которых является месяц, вносят исправления в отчетность за 7 месяцев 2005 г., при этом возможно возникновение доплаты по налогу.

Для налогоплательщиков, отчетным периодом для которых является квартал - исправления вносятся в отчетность за 9 месяцев т.г. Помимо уточнений в отчетность (об этом читайте далее) нужно представлять дополнения в учетную политику для целей налогообложения 2005 г., которые будут действовать в течение двух лет.

Перейдем непосредственно к новым положениям Кодекса. Елена Юрьевна начала с изменений, распространяющихся на правоотношения 2005 г.

Вступают с 2005 года...

В ст. 277 НК РФ "Особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда)" внесены значительные изменения.

Лектором было отмечено, что с 1 января 2005 г. устанавливается новый порядок учета полученных при конвертации акций в ходе реорганизации предприятий. При реорганизации, предусматривающей конвертацию акций реорганизуемой организации в акции создаваемых организаций или в акции организации, к которой осуществлено присоединение, стоимость полученных акционерами реорганизуемой организации акций создаваемых организаций равна стоимости конвертированных акций реорганизуемой организации по данным налогового учета акционера на дату завершения реорганизации (на дату внесения в ЕГРЮЛ записи).

В соответствии с абз. 2 п. 2.1 ст. 268 НК РФ, если в дальнейшем идет реализация акций, долей (паев), полученных в ходе реорганизации, для целей налогообложения прибыли ценой приобретения признается стоимость, определяемая в соответствии с п. п. 4 - 6 ст. 277 настоящего Кодекса, плюс все расходы, которые связаны с данной реализацией.

Таким образом, с 1 января 2005 г. Налоговый кодекс дает возможность признавать финансовый результат (убыток) по данной операции.

Кроме этого, соответствующие поправки внесены в ст. ст. 251 и 252 Кодекса, дающие возможность не учитывать в составе доходов вновь созданных, реорганизованных и реорганизуемых организаций стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства, а также в дальнейшем признавать их расходами.

Следующие изменения касаются п. 1 ст. 264 НК РФ. Расширяется перечень налогов и сборов в части таможенных пошлин и сборов. Казалось бы, уточняющая правка, и частью первой Кодекса таможенные пошлины и платежи не определены как налоги. Но это важно с точки зрения формирования стоимости имущества в целях налогообложения прибыли. Если организация получает при импорте основное средство, то, на взгляд налоговых органов, таможенные пошлины и сборы должны формировать стоимость амортизируемого имущества, так как Кодекс устанавливает, что в первоначальную стоимость включаются все затраты, связанные с приобретением ОС. Но если первоначальная стоимость амортизируемого имущества уже сформирована и возникают дополнительные расчеты с таможней, то в этом случае эта сумма таможенных платежей может быть отнесена на расходы по данной статье.

Кроме того, ст. 264 НК РФ дополняет перечень расходов расходами на оплату услуг вневедомственной охраны при МВД России. Данная норма действует только с 1 января 2005 г., что означает неправомерность учета для целей налога данных расходов до этой даты в связи с Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда от 21 октября 2003 г. N 5953/03.

Статья 265 НК РФ "Внереализационные расходы" дополняется положением, согласно которому организациям дается возможность с 1 января 2005 г. проценты по реструктуризации по задолженности перед всеми уровнями бюджетов учитывать для целей налогообложения прибыли в полном объеме. Соответственно до 1 января 2005 г. проценты по реструктуризации вообще не учитывались в целях налогообложения прибыли, что подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда от 16 ноября 2004 г. N 5665/04.

Статья 266 НК РФ "Резервы по сомнительным долгам" - для организаций, которые в учетной политике предусмотрели формирование таких резервов, с 2005 г. такие резервы могут формироваться только по задолженности, связанной с расчетами за товары, работы, услуги.

Статья 272 "Дата признания расходов" НК РФ - в части признания страховых платежей уточняется, что расходы признаются равномерно в течение срока действия договора, но пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Данная норма была раньше прописана в Методических рекомендациях по применению гл. 25 НК РФ, которые были отменены в апреле 2005 г. Но Елена Юрьевна отметила, что готовится новый аналогичный документ.

И вновь о ст. 277 НК РФ. При внесении имущества в качестве вклада в уставный капитал остаточной стоимостью имущества признается остаточная стоимость по данным налогового (не бухгалтерского) учета передающей стороны. Если нет возможности подтвердить сумму расходов, то данные расходы признаются равными нулю.

Если имущество вносится физическими лицами или нерезидентами, то стоимость имущества принимается в рыночной оценке или по данным независимого оценщика.

Кроме того, при внесении в уставный капитал имущественных прав оценка производится аналогично тому, как это предусмотрено новым порядком для имущества.

Статья 288 НК РФ "Порядок расчета доли прибыли по обособленным структурным подразделениям" предусматривала расчет показателей на конец отчетного периода (например, последний месяц квартала). Новый порядок предусматривает расчет доли прибыли по показателям за (а не на) отчетный период <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> См. также статью М.А. Климовой "Особенности исчисления и уплаты налога налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения" в этом номере журнала "Бухгалтерский бюллетень" на с. 53.

При этом удельный вес меняется по состоянию на 1 октября.

Возникает проблема: расчет остаточной стоимости амортизируемого имущества. По этому вопросу Минфин России подготовило Письмо от 06.07.2005 N 03-03-02/16 <2>. Порядок расчета средней остаточной стоимости амортизируемого имущества для целей налога на прибыль по обособленным подразделениям аналогичен порядку расчета для целей налога на имущество. Берутся входящие остатки на начало каждого месяца и определяется средняя величина за отчетный (налоговый) период.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> См. с. 67 этого номера журнала "Бухгалтерский бюллетень".

В соответствии с новым порядком расчета доли прибыли по обособленным подразделениям может возникнуть необходимость в уточненных декларациях.

Также достаточно большое время на семинаре было уделено нововведениям в ст. ст. 318, 319 и 320 НК РФ <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> См. также статью С.В. Чикова "Незавершенное производство: налоговый и бухгалтерский учет. Что даст налогоплательщикам Федеральный закон N 58-ФЗ?" в этом номере журнала "Бухгалтерский бюллетень" на с. 33.

Теперь помимо расходов, упомянутых в перечне, налогоплательщик получает право самостоятельно определить, какие еще расходы относятся непосредственно к прямым. То есть если расходы непосредственно связаны с изготовлением продукции, то они должны быть включены в перечень прямых расходов.

При этом учетная политика устанавливается на два года вперед и не может быть изменена в течение двух налоговых периодов.

Законодатель подчеркивает, что сумма накопительных страховых взносов в ПФР в сумме 14% включается в составе ЕСН в прямые расходы с 1 января 2005 г. В этой части перерасчет налога на прибыль за 2005 г. ждет очень многих организаций.

Если организация оказывает услуги, то она имеет право списывать прямые расходы на реализацию без распределения на незавершенное производство.

Все остальные организации имеют право самостоятельно распределять прямые расходы на виды изготавливаемой продукции, что является элементом учетной политики организации. Об этом подробнее читайте в статье С.В. Чикова "Незавершенное производство: налоговый и бухгалтерский учет. Что даст налогоплательщикам Федеральный закон N 58-ФЗ?" на с. 33 в этом номере журнала.

На семинаре была подробно рассмотрена новая редакция ст. 320 НК РФ. Теперь налогоплательщик может самостоятельно определять покупную стоимость товара.

Изменения, вступающие в силу с 2006 г.

Статья 248 НК РФ изменяет перечень подтверждающих документов для целей налогообложения прибыли по доходам.

Статьей 252 НК РФ расширяется перечень первичных документов, получаемых на территории иностранного государства. Первичные документы контрагентов-нерезидентов могут быть оформлены в соответствии с обычаями делового оборота иностранного государства, а не только в соответствии с действующим законодательством РФ. Также возможно подтверждение расходов на основании документов, косвенно подтверждающих произведенные расходы: таможенные декларации, приказ о командировке и др.

Статья 254 - организациям будет дана возможность учесть в сумме расходов стоимость излишков товарно-материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации, в пределах суммы налога на прибыль, который был заплачен с доходов в виде этих выявленных товарно-материальных ценностей по рыночной стоимости, но это не касается амортизируемого имущества.

Целый ряд поправок связан с налогообложением неотделимых улучшений в арендованное имущество <4>. Эти операции достаточно распространены у налогоплательщиков. До 2006 г. неотделимые улучшения в арендованное имущество в целях налогообложения прибыли не принимаются. С 1 января 2006 г. при осуществлении неотделимых улучшений в арендованное имущество, не возмещаемых арендодателем, арендатор имеет право переносить эти затраты в целях уменьшения прибыли в течение срока договора аренды, но с учетом срока полезного использования, установленного у собственника по этому имуществу. Если расходы возмещаются, то они амортизируются у арендодателя после факта возмещения.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> См. также статью Л.П. Хабаровой "Взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета в свете нового Закона РФ от 06.06.2005 N 58-ФЗ, вносящего изменения в главу 25 НК РФ" в этом номере журнала "Бухгалтерский бюллетень" на с. 21.

С 2006 г. будет действовать своеобразная льгота в виде амортизационной премии (п. 1.1 ст. 259 НК РФ). 10% капитальных вложений в ОС 2006 г. могут быть признаны единовременно в качестве расхода в составе прочих. Первоначальной стоимостью амортизируемого имущества будут являться оставшиеся 90%, от которых и будет начисляться амортизация.

Организации, которые осуществляют научно-исследовательские разработки и которые учитывают расходы по ст. 262 НК РФ, имеют возможность теперь быстрее списать на затраты - в течение двух лет (вместо трех) расходы по работам, которые принесли положительный результат. А вот те работы, которые не принесли положительного результата, могут быть списаны на расходы в течение трех лет в 100%-ном объеме.

В ст. 264 НК РФ вносятся изменения в части операций лизинга.

С 2002 года можно пересчитать

До утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, могут применяться нормы, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами государственной власти. При этом возможен пересчет налоговой базы, начиная с 1 января 2002 г. в этой части. Организации, которые желают уменьшить налог на прибыль по этим суммам за прошлые периоды, могут внести соответствующие изменения в налоговую отчетность.

* * *

Порядок подачи уточненных деклараций по налогу на прибыль прописан в Письме Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/18.

Перед бухгалтерами и сотрудниками финансовых служб стоит задача изучения положений нового Закона N 58-ФЗ уже сейчас, и не только в части положений, вступающих в силу с 2005 г. Многие спорные моменты (в частности, охранные услуги вневедомственной охраны при МВД России, курсовые разницы и др.) впервые прописаны в Кодексе с целью улучшения положения налогоплательщиков начиная с 2005 г., 2006 г. и т.п. Но при этом напрашивается вывод: с 1 января 2002 г. до даты вступления в силу этих изменений принятие данных расходов для целей исчисления налога на прибыль незаконно. Налоговые органы при проверке 2002, 2003, 2004 гг. возможно, будут уделять этим операциям внимание, так как данные вопросы трактуются теперь однозначно Налоговым кодексом.

Подписано в печать

25.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——