"Учет. Налоги. Право", 2005, N 26

АМОРТИЗАЦИЯ БЕЗ ПРАВА СОБСТВЕННОСТИ

Проблема. Организация купила здание. Акт приемки-передачи стороны подписали. Право собственности на него еще не зарегистрировано, но имущество уже используется в деятельности. Затруднение здесь вызывают такие вопросы. С какого момента нужно начислять амортизации? Нужно ли платить налог на имущество? И что будет, если документы на регистрацию возвратят фирме на доработку?

Учет

В бухучете имущество, на которое нужно зарегистрировать право собственности, учитывается в составе капитальных вложений. Такое условие содержит п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Однако организация может начислять по нему амортизацию. Это право ей дает п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. Для начисления амортизации нужно оформить первичные документы по приемке-передаче, ввести объект в эксплуатацию и передать пакет документов для регистрации права собственности.

Пункт 52 методичек предлагает два варианта учета незарегистрированного имущества. Первый - оставить его в составе капитальных вложений, то есть на счете 08, и начислять амортизацию. Второй - перевести объект в состав основных средств. Независимо от выбранного варианта амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда организация начала эксплуатировать объект.

С точки зрения методологии бухгалтерского учета именно последний вариант является верным. Ведь амортизируются исключительно основные средства (п. 17 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). А капвложения к ним не относятся. Стоит также отметить, что от способа учета не прошедших государственную регистрацию основных средств будет зависеть и сумма налога на имущество.

Налоги

Однако для тех бухгалтеров, кто решит сделать все как надо, методологически верный подход по учету основных средств обернется вот какой проблемой. В этом случае придется заплатить налог на имущество по еще не зарегистрированному имуществу. Ведь в объект налогообложения включается стоимость имущества, учитываемого на балансе в качестве основных средств (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Налоговые органы считают, что эксплуатируемое имущество, по которому документы переданы на госрегистрацию, в любом случае нужно учитывать в составе основных средств <*>. И следовательно, платить налог на имущество. Однако Минфин с ними не согласен. Специалисты финансового ведомства сходятся во мнении, что такое имущество нельзя учитывать как основное средство (Письмо Минфина России от 31.05.2004 N 04-02-05/1/43). Это вытекает из ст. 223 ГК РФ. Ведь право собственности на имущество, подлежащее госрегистрации, возникает только после того, как сделана соответствующая запись в госреестре. Поэтому объект до момента регистрации нужно учитывать как капвложения. Соответственно, о налоге на имущество речи не идет.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Подробнее см. "горячую линию" по налогу на имущество в "УНП" N 45, 2004, с. 5.

Теперь перейдем к налогу на прибыль. В налоговом учете амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда объект введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ). А в состав амортизационной группы оно включается с момента подачи документов для регистрации права собственности (п. 8 ст. 258 НК РФ).

Получается, амортизировать основное средство, право собственности по которому надо регистрировать, можно, когда одновременно выполнены два условия. А именно - объект введен в эксплуатацию и документально подтвержден факт подачи документов на регистрацию.

Право

Но возможность начислять налоговую амортизацию с момента подачи документов на госрегистрацию может сыграть злую шутку с налогоплательщиком. Дело в том, что регистраторы вправе вернуть документы, не сделав запись в госреестре. Например, когда документы составлены с нарушениями (ст. 20 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").

О том же, что делать с уже начисленной амортизацией в таком случае, НК РФ не говорит. Налоговики на страницах "УНП" высказывали мнение о том, что начислять амортизацию можно, только если на основании поданных документов сделка была зарегистрирована ("УНП" N 38, 2003, с. 5).

Однако напрямую из НК РФ это не следует. В Кодексе предельно четко говорится: имущество, подлежащее госрегистрации, попадает в состав амортизационной группы в тот момент, когда плательщик получил подтверждение о приеме документов на госрегистрацию (п. 8 ст. 258 НК РФ). А если имущество попало в амортизационную группу, то на него надо начислять амортизацию (п. п. 2, 3 ст. 259 НК РФ).

Никакого механизма исключения объектов из состава амортизационных групп при отказе в госрегистрации в НК РФ нет. Значит, даже если документы вернули без госрегистрации, можно продолжать начислять амортизацию.

Но здесь есть один нюанс. Согласно ст. 256 НК РФ амортизировать можно только имущество, принадлежащее налогоплательщику на праве собственности. А право собственности на регистрируемое имущество возникает лишь в момент регистрации (ст. 223 ГК РФ). Получается, что, разрешив начислять амортизацию с момента подачи документов на регистрацию, законодатель сделал исключение из общего правила.

По нашему мнению, это означает, что можно будет продолжать начислять амортизацию при возврате документов, только если отказ в регистрации носит устранимый характер. Проще говоря, если оплошность можно исправить и право собственности (или сделка) в дальнейшем все же будет зарегистрировано, то амортизацию по объекту можно продолжать начислять. Если же отказ безоговорочный, то начисленные суммы амортизации придется восстановить.

А.В.Илюшечкин

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

22.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——