"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2005, N 8

ПЛАТНЫЕ МЕДИЦИНСКИЕ УСЛУГИ:

ОТРАЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНОМ УЧЕТЕ

(Окончание. Начало см. "Бюджетные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, 2005)

Формирование в бюджетном учете себестоимости

платных медицинских услуг

Проанализируем новый порядок отражения расходов медицинского учреждения, связанных с осуществлением платных медицинских услуг, в новой системе бюджетного учета на конкретных примерах.

Пример 2. Напомним, что поликлиникой оказаны платные медицинские услуги:

- лечебно-профилактические услуги физическому лицу на сумму 500 руб. (НДС не облагаются);

- косметологические услуги физическому лицу стоимостью 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.);

- лечебно-профилактические услуги по договору со сторонней организацией на сумму 10 000 руб. (НДС не облагаются).

При оказании перечисленных услуг поликлиникой были осуществлены следующие затраты:

- 500 руб. - списано на расходы по предпринимательской деятельности приобретение введенных в эксплуатацию основных средств стоимостью до 1000 руб. включительно;

- 300 руб. - начислена амортизация на приобретенные за счет средств от предпринимательской деятельности и используемые в этой деятельности основные средства;

- 2360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.) - закуплены и списаны на расходы по предпринимательской деятельности горюче-смазочные материалы (ГСМ);

- 31,30 руб. - исчислена сумма "входного" НДС по ГСМ, подлежащая отнесению на налоговый вычет. Доля облагаемой НДС деятельности учреждения составила 8,7% (1000 / (500 + 1000 + 10 000) руб. - см. пример 1);

- 328,70 руб. - определена сумма "входного" НДС по ГСМ, подлежащая отнесению на себестоимость платных медицинских услуг;

- 5000 руб. - начислена заработная плата работникам, занятым в предпринимательской деятельности;

- 650 руб. - удержан НДФЛ по ставке 13%;

- 1300 руб. - начислен ЕСН с заработной платы в размере 26% (в том числе: 20% - в Федеральный бюджет; 3,2% - в ФСС РФ; 2,8% - в фонды обязательного медицинского страхования);

- 10 руб. - начислены взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и травматизма в размере 0,2%;

- 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.) - приобретены коммунальные услуги.

Доля предпринимательских доходов в общем объеме поступлений учреждения в текущем месяце составляет 30%, доля бюджетных обязательств - 70%. В предыдущем месяце - 40% и 60% соответственно. (Механизм распределения данных затрат и начисленного на них "входного" НДС по сравнению с ранее действовавшим порядком не изменился).

Порядок формирования в бюджетном учете себестоимости платных услуг медицинского учреждения в соответствии с Инструкцией N 70н при казначейском и кассовом исполнении бюджета приведен ниже.

     
   ————————————————————T———————————————————————————————————————————————————————T———————¬
   |Содержание операции|                    Инструкция N 70н                   | Сумма,|
   |                   +———————————————————————————T———————————————————————————+  руб. |
   |                   |  При кассовом исполнении  |   Альтернативный метод    |       |
   |                   |   бюджета, а также при    |   отражения, по мнению    |       |
   |                   |  казначейском исполнении  | автора, в большей степени |       |
   |                   |   бюджета в соответствии  |   отвечающий требованиям  |       |
   |                   |  с п. 87 Инструкции N 70н |     бюджетного учета      |       |
   |                   +—————————————T—————————————+—————————————T—————————————+———————+
   |                   |    Дебет    |    Кредит   |    Дебет    |    Кредит   |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |              1. Отражение затрат по предпринимательской деятельности              |
   +———————————————————T—————————————T—————————————T—————————————T—————————————T———————+
   |1.1. Списана       |             |             |             |             |       |
   |на затраты         |             |             |             |             |       |
   |стоимость ОС:      |             |             |             |             |       |
   |— списана стоимость|2 106 04 340 |2 101 04 410 |2 106 04 340 |2 101 04 410 | 500   |
   |оборудования до    |Увеличение   |Уменьшение   |Увеличение   |Уменьшение   |       |
   |1000 руб. за       |стоимости    |стоимости    |стоимости    |стоимости    |       |
   |единицу на оказание|изготовления |машин и      |изготовления |машин и      |       |
   |услуг              |материалов,  |оборудования |материалов,  |оборудования |       |
   |                   |ГП (работ,   |             |ГП (работ,   |             |       |
   |                   |услуг)       |             |услуг)       |             |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— начислена        |2 401 01 271 |2 104 04 410 |2 401 01 271 |2 104 04 410 | 300   |
   |амортизация        |Расходы на   |Амортизация  |Расходы на   |Амортизация  |       |
   |оборудования       |амортизацию  |машин и      |амортизацию  |машин и      |       |
   |стоимостью свыше   |основных     |оборудования |основных     |оборудования |       |
   |1000 руб. за       |средств и не—|             |средств и не—|             |       |
   |единицу,           |материальных |             |материальных |             |       |
   |используемого для  |активов      |             |активов      |             |       |
   |оказания услуги    |             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |1.2. Списана на    |             |             |             |             |       |
   |услуги стоимость   |             |             |             |             |       |
   |ГСМ:               |             |             |             |             |       |
   |— получены и       |             |             |             |             |       |
   |списаны ГСМ для    |             |             |             |             |       |
   |обеспечения услуги |             |             |             |             |       |
   |— на стоимость ГСМ |2 105 03 340 |2 302 20 730 |2 105 03 340 |2 302 20 730 |2 000  |
   |                   |Увеличение   |Увеличение   |Увеличение   |Увеличение   |       |
   |                   |стоимости ГСМ|кредиторской |стоимости ГСМ|кредиторской |       |
   |                   |             |задолженности|             |задолженности|       |
   |                   |             |по           |             |по           |       |
   |                   |             |приобретению |             |приобретению |       |
   |                   |             |МЗ           |             |МЗ           |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— на сумму         |2 210 01 560 |2 302 20 730 |2 210 01 560 |2 302 20 730 | 360   |
   |"входного" НДС     |Увеличение   |Увеличение   |Увеличение   |Увеличение   |       |
   |                   |дебиторской  |кредиторской |дебиторской  |кредиторской |       |
   |                   |задолженности|задолженности|задолженности|задолженности|       |
   |                   |по НДС по    |по           |по НДС по    |по           |       |
   |                   |приобретенным|приобретению |приобретенным|приобретению |       |
   |                   |мат.         |МЗ           |мат.         |МЗ           |       |
   |                   |ценностям    |             |ценностям    |             |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— оплачены         |2 302 20 830 |2 201 01 610 |2 302 20 830 |2 304 05 340 |2360   |
   |закупленные ГСМ    |Уменьшение   |Выбытия      |Уменьшение   |Расчеты с ОФК|       |
   |                   |кредиторской |денежных     |кредиторской |по           |       |
   |                   |задолженности|средств с    |задолженности|приобретению |       |
   |                   |по           |банковских   |по           |МЗ           |       |
   |                   |приобретению |счетов       |приобретению |             |       |
   |                   |МЗ           |Учреждения   |МЗ           |             |       |
   |                   |             |18 (340)     |             |             |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— списана стоимость|2 401 01 272 |2 105 03 440 |2 401 01 272 |2 105 03 440 |2000   |
   |ГСМ на             |Расходование |Уменьшение   |Расходование |Уменьшение   |       |
   |себестоимость      |материальных |стоимости ГСМ|материальных |стоимости ГСМ|       |
   |платной услуги     |запасов      |             |запасов      |             |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— отнесены на      |2 303 04 830 |2 210 01 660 |2 303 04 830 |2 210 01 660 |  31,30|
   |налоговый вычет    |Уменьшение   |Уменьшение   |Уменьшение   |Уменьшение   |       |
   |суммы "входного"   |кредиторской |дебиторской  |кредиторской |дебиторской  |       |
   |НДС                |задолженности|задолженности|задолженности|задолженности|       |
   |                   |по НДС       |по НДС по    |по НДС       |по НДС по    |       |
   |                   |             |приобретенным|             |приобретенным|       |
   |                   |             |мат.         |             |мат.         |       |
   |                   |             |ценностям    |             |ценностям    |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— суммы "входного" |2 401 01 272 |2 210 01 660 |2 401 01 272 |2 210 01 660 | 328,70|
   |НДС отнесены на    |Расходование |Уменьшение   |Расходование |Уменьшение   |       |
   |себестоимость      |материальных |дебиторской  |материальных |дебиторской  |       |
   |услуги             |запасов      |задолженности|запасов      |задолженности|       |
   |                   |             |по НДС по    |             |по НДС по    |       |
   |                   |             |приобретенным|             |приобретенным|       |
   |                   |             |мат.         |             |мат.         |       |
   |                   |             |ценностям    |             |ценностям    |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |1.3. Начислена     |             |             |             |             |       |
   |заработная плата   |             |             |             |             |       |
   |работникам,        |             |             |             |             |       |
   |оказывающим услуги |             |             |             |             |       |
   |— на сумму         |2 401 01 211 |2 302 01 730 |2 401 01 211 |2 302 01 730 |5000   |
   |начисленной        |Расходы по   |Увеличение   |Расходы по   |Увеличение   |       |
   |заработной платы за|оплате труда |кредиторской |оплате труда |кредиторской |       |
   |счет средств от    |             |задолженности|             |задолженности|       |
   |предпринимательской|             |по оплате    |             |по оплате    |       |
   |деятельности       |             |труда        |             |труда        |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— на сумму         |2 302 01 830 |2 303 01 730 |2 302 01 830 |2 303 01 730 | 650   |
   |удержанного с      |Погашение    |Увеличение   |Погашение    |Увеличение   |       |
   |заработной платы   |кредиторской |кредиторской |кредиторской |кредиторской |       |
   |НДФЛ (13%)         |задолженности|задолженности|задолженности|задолженности|       |
   |                   |по оплате    |по налогу на |по оплате    |по налогу на |       |
   |                   |труда        |доходы       |труда        |доходы       |       |
   |                   |             |физических   |             |физических   |       |
   |                   |             |лиц          |             |лиц          |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— на сумму ЕСН,    |2 401 01 213 |2 303 02 730 |2 401 01 213 |2 303 02 730 |1 300  |
   |начисленного на    |Расходы на   |Увеличение   |Расходы на   |Увеличение   |       |
   |заработную плату   |начисления на|кредиторской |начисления на|кредиторской |       |
   |                   |выплаты по   |задолженности|выплаты по   |задолженности|       |
   |                   |оплате труда |по ЕСН (с    |оплате труда |по ЕСН (с    |       |
   |                   |             |детализацией |             |детализацией |       |
   |                   |             |по соответст—|             |по соответ—  |       |
   |                   |             |вующим       |             |ствующим     |       |
   |                   |             |субсчетам)   |             |субсчетам)   |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— на сумму         |2 401 01 213 |2 303 06 730 |2 401 01 213 |2 303 06 730 |  10   |
   |страховых взносов  |Расходы на   |Увеличение   |Расходы на   |Увеличение   |       |
   |по обязательному   |начисления на|кредиторской |начисления на|кредиторской |       |
   |страхованию от     |выплаты по   |задолженности|выплаты по   |задолженности|       |
   |несчастных случаев |оплате труда |по ФСС от НС |оплате труда |по ФСС от НС |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |   2. Отражение расходов, которые невозможно однозначно отнести к определенному    |
   |                             источнику финансирования                              |
   +———————————————————T—————————————T—————————————T—————————————T—————————————T———————+
   |2.1. Получен счет  |             |             |             |             |       |
   |(акт) за оказанные |             |             |             |             |       |
   |коммунальные услуги|             |             |             |             |       |
   |за текущий месяц   |             |             |             |             |       |
   |— на стоимость     |0 401 01 223 |0 302 04 730 |0 401 01 223 |0 302 04 730 |1000   |
   |услуг              |Расходы по   |Увеличение   |Расходы по   |Увеличение   |       |
   |                   |оплате       |кредиторской |оплате       |кредиторской |       |
   |                   |коммунальных |задолженности|коммунальных |задолженности|       |
   |                   |услуг        |по оплате    |услуг        |по оплате    |       |
   |                   |             |коммунальных |             |коммунальных |       |
   |                   |             |услуг        |             |услуг        |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— на сумму         |0 210 01 660 |0 302 04 730 |0 210 01 660 |0 302 04 730 | 180   |
   |"входного" НДС     |Увеличение   |Увеличение   |Увеличение   |Увеличение   |       |
   |                   |дебиторской  |кредиторской |дебиторской  |кредиторской |       |
   |                   |задолженности|задолженности|задолженности|задолженности|       |
   |                   |по НДС по    |по оплате    |по НДС по    |по оплате    |       |
   |                   |приобретенным|коммунальных |приобретенным|коммунальных |       |
   |                   |мат.         |услуг        |мат.         |услуг        |       |
   |                   |ценностям    |             |ценностям    |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.2. Оплачены      |1 302 04 830 |2 201 01 610 |1 302 04 830 |1 304 05 223 | 708   |
   |коммунальные услуги|Уменьшение   |Выбытия      |Уменьшение   |Расчеты с ОФК|       |
   |пропорционально    |кредиторской |денежных     |кредиторской |по оплате    |       |
   |сложившимся на     |задолженности|средств с    |задолженности|коммунальных |       |
   |начало текущего    |по оплате    |банковских   |по оплате    |услуг        |       |
   |месяца долям       |коммунальных |счетов       |коммунальных |             |       |
   |"бюджетного" (60%) |услуг        |учреждения   |услуг        |             |       |
   |и "предприниматель—|             |18 (223)     |             |             |       |
   |ского" (40%)       +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |финансирования     |1 501 03 223 |1 502 01 223 |1 501 03 223 |1 502 01 223 | 708   |
   |учреждения с       |Лимиты       |Принятые     |Лимиты       |Принятые     |       |
   |одновременным      |бюджетных    |бюджетные    |бюджетных    |бюджетные    |       |
   |принятием          |обязательств |обязательства|обязательств |обязательства|       |
   |соответствующих    |по оплате    |по оплате    |по оплате    |по оплате    |       |
   |бюджетных          |коммунальных |коммунальных |коммунальных |коммунальных |       |
   |обязательств       |услуг        |услуг        |услуг        |услуг        |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |                   |2 302 04 830 |2 201 01 610 |2 302 04 830 |2 304 05 223 | 472   |
   |                   |Уменьшение   |Выбытия      |Уменьшение   |Расчеты с ОФК|       |
   |                   |кредиторской |денежных     |кредиторской |по оплате    |       |
   |                   |задолженности|средств с    |задолженности|коммунальных |       |
   |                   |по оплате    |банковских   |по оплате    |услуг        |       |
   |                   |коммунальных |счетов       |коммунальных |             |       |
   |                   |услуг        |учреждения   |услуг        |             |       |
   |                   |             |18 (223)     |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.3. Распределена  |1 401 01 223 |2 401 01 223 |0 401 01 223 |0 401 01 223 | 700   |
   |стоимость          |Расходы по   |Расходы по   |Расходы по   |Расходы по   |       |
   |коммунальных услуг |оплате       |оплате       |оплате       |оплате       |       |
   |между источниками  |коммунальных |коммунальных |коммунальных |коммунальных |       |
   |финансирования     |услуг        |услуг        |услуг        |услуг        |       |
   |учреждения         |1 401 01 223 |2 401 01 223 |0 401 01 223 |0 401 01 223 | 300   |
   |пропорционально    |Расходы по   |Расходы по   |Расходы по   |Расходы по   |       |
   |долям бюджетных    |оплате       |оплате       |оплате       |оплате       |       |
   |ассигнований (70%) |коммунальных |коммунальных |коммунальных |коммунальных |       |
   |и выручке от       |услуг        |услуг        |услуг        |услуг        |       |
   |предпринимательской|             |             |             |             |       |
   |деятельности (30%) |             |             |             |             |       |
   |в общем объеме     |             |             |             |             |       |
   |поступлений за     |             |             |             |             |       |
   |текущий месяц      |             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.4. На основании  |0 302 04 830 |1 302 04 730 |0 302 04 830 |1 302 04 830 | 700   |
   |результатов        |Уменьшение   |Увеличение   |Уменьшение   |Увеличение   |       |
   |распределения      |кредиторской |кредиторской |кредиторской |кредиторской |       |
   |коммунальных затрат|задолженности|задолженности|задолженности|задолженности|       |
   |между источниками  |по оплате    |по оплате    |по оплате    |по оплате    |       |
   |финансирования     |коммунальных |коммунальных |коммунальных |коммунальных |       |
   |уточнены источники |услуг        |услуг        |услуг        |услуг        |       |
   |финансирования     |0 302 04 830 |1 302 04 730 |0 302 04 830 |1 302 04 830 | 300   |
   |связанной с ними   |Уменьшение   |Увеличение   |Уменьшение   |Увеличение   |       |
   |кредиторской       |кредиторской |кредиторской |кредиторской |кредиторской |       |
   |задолженности      |задолженности|задолженности|задолженности|задолженности|       |
   |                   |по оплате    |по оплате    |по оплате    |по оплате    |       |
   |                   |коммунальных |коммунальных |коммунальных |коммунальных |       |
   |                   |услуг        |услуг        |услуг        |услуг        |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.5. Списаны на    |1 401 01 223 |0 210 01 660 |1 401 01 223 |0 210 01 660 | 126   |
   |расходы суммы      |Расходы по   |Уменьшение   |Расходы по   |Уменьшение   |       |
   |"входного" НДС по  |оплате       |дебиторской  |оплате       |дебиторской  |       |
   |коммунальным       |коммунальных |задолженности|коммунальных |задолженности|       |
   |услугам, относимым |услуг        |по НДС по    |услуг        |по НДС по    |       |
   |за счет бюджетного |             |приобретенным|             |приобретенным|       |
   |финансирования     |             |мат.         |             |мат.         |       |
   |(НДС распределяется|             |ценностям    |             |ценностям    |       |
   |между источниками  |             |             |             |             |       |
   |бюджетного         |             |             |             |             |       |
   |финансирования     |             |             |             |             |       |
   |(70%) и средствами |             |             |             |             |       |
   |от                 |             |             |             |             |       |
   |предпринимательской|             |             |             |             |       |
   |деятельности (30%) |             |             |             |             |       |
   |на основании       |             |             |             |             |       |
   |результатов        |             |             |             |             |       |
   |распределения      |             |             |             |             |       |
   |коммунальных затрат|             |             |             |             |       |
   |между этими        |             |             |             |             |       |
   |источниками)       |             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.6. Отражена сумма|1 401 01 223 |0 210 01 660 |1 401 01 223 |0 210 01 660 |  49,30|
   |"входного" НДС по  |Расходы по   |Уменьшение   |Расходы по   |Уменьшение   |       |
   |коммунальным       |оплате       |дебиторской  |оплате       |дебиторской  |       |
   |услугам, относимым |коммунальных |задолженности|коммунальных |задолженности|       |
   |за счет            |услуг        |по НДС по    |услуг        |по НДС по    |       |
   |предпринимательской|             |приобретенным|             |приобретенным|       |
   |деятельности в     |             |мат.         |             |мат.         |       |
   |части услуг, не    |             |ценностям    |             |ценностям    |       |
   |облагаемых НДС     |             |             |             |             |       |
   |(180 руб. —        |             |             |             |             |       |
   |126 руб.) х 91,3%  |             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.7. Выделен       |2 210 01 560 |0 210 01 660 |2 210 01 560 |0 210 01 660 |   4,70|
   |"входной" НДС по   |Увеличение   |Уменьшение   |Увеличение   |Уменьшение   |       |
   |коммунальным       |дебиторской  |дебиторской  |дебиторской  |дебиторской  |       |
   |услугам, относимым |задолженности|задолженности|задолженности|задолженности|       |
   |за счет            |по НДС по    |по НДС по    |по НДС по    |по НДС по    |       |
   |предпринимательской|приобретенным|приобретенным|приобретенным|приобретенным|       |
   |деятельности в     |мат.         |мат.         |мат.         |мат.         |       |
   |части услуг,       |ценностям    |ценностям    |ценностям    |ценностям    |       |
   |облагаемых НДС     |             |             |             |             |       |
   |(180 руб. —        |             |             |             |             |       |
   |126 руб.) х 8,7%   |             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.8. Принят к      |2 303 04 830 |2 210 01 660 |2 303 04 830 |2 210 01 660 |  4,70 |
   |вычету НДС по      |Уменьшение   |Уменьшение   |Уменьшение   |Уменьшение   |       |
   |коммунальным       |кредиторской |дебиторской  |кредиторской |дебиторской  |       |
   |услугам, относимым |задолженности|задолженности|задолженности|задолженности|       |
   |за счет            |по НДС       |по НДС по    |по НДС       |по НДС по    |       |
   |предпринимательской|             |приобретенным|             |приобретенным|       |
   |деятельности в     |             |мат.         |             |мат.         |       |
   |части услуг,       |             |ценностям    |             |ценностям    |       |
   |облагаемых НДС     |             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.9. В соответствии|             |             |             |             |       |
   |с принятым порядком|             |             |             |             |       |
   |сформирована       |             |             |             |             |       |
   |фактическая        |             |             |             |             |       |
   |себестоимость      |             |             |             |             |       |
   |платных услуг в    |             |             |             |             |       |
   |части:             |             |             |             |             |       |
   |— амортизации      |2 106 04 340 |2 401 01 271 |2 106 04 340 |2 401 01 271 | 300   |
   |оборудования       |Увеличение   |Расходы на   |Увеличение   |Расходы на   |       |
   |                   |стоимости    |амортизацию  |стоимости    |амортизацию  |       |
   |                   |изготовления |основных     |изготовления |основных     |       |
   |                   |материалов,  |средств и не—|материалов,  |средств и не—|       |
   |                   |ГП (работ,   |материальных |ГП (работ,   |материальных |       |
   |                   |услуг)       |активов      |услуг)       |активов      |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— стоимости ГСМ    |2 106 04 340 |2 401 01 272 |2 106 04 340 |2 401 01 272 |       |
   |                   |Увеличение   |Расходование |Увеличение   |Расходование |       |
   |                   |стоимости    |материальных |стоимости    |материальных |       |
   |                   |изготовления |запасов      |изготовления |запасов      |       |
   |                   |материалов,  |             |материалов,  |             |       |
   |                   |ГП (работ,   |             |ГП (работ,   |             |       |
   |                   |услуг)       |             |услуг)       |             |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— затрат на оплату |2 106 04 340 |2 401 01 211 |2 106 04 340 |2 401 01 211 |5000   |
   |труда              |Увеличение   |Расходы по   |Увеличение   |Расходы по   |       |
   |                   |стоимости    |оплате труда |стоимости    |оплате труда |       |
   |                   |изготовления |             |изготовления |             |       |
   |                   |материалов,  |             |материалов,  |             |       |
   |                   |ГП (работ,   |             |ГП (работ,   |             |       |
   |                   |услуг)       |             |услуг)       |             |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— начислений на    |2 106 04 340 |2 401 01 213 |2 106 04 340 |2 401 01 213 |1310   |
   |оплату труда       |Увеличение   |Расходы на   |Увеличение   |Расходы на   |       |
   |                   |стоимости    |начисления на|стоимости    |начисления на|       |
   |                   |изготовления |выплаты по   |изготовления |выплаты по   |       |
   |                   |материалов,  |оплате труда |материалов,  |оплате труда |       |
   |                   |ГП (работ,   |             |ГП (работ,   |             |       |
   |                   |услуг)       |             |услуг)       |             |       |
   |                   +—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |— коммунальных     |2 106 04 340 |2 401 01 223 |2 106 04 340 |2 401 01 223 | 349,30|
   |услуг              |Увеличение   |Расходы по   |Увеличение   |Расходы по   |       |
   |                   |стоимости    |оплате       |стоимости    |оплате       |       |
   |                   |изготовления |коммунальных |изготовления |коммунальных |       |
   |                   |материалов,  |услуг        |материалов,  |услуг        |       |
   |                   |ГП (работ,   |             |ГП (работ,   |             |       |
   |                   |услуг)       |             |услуг)       |             |       |
   |                   |             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |    3. Списана на финансовые результаты сформированная фактическая себестоимость   |
   |                            сданных заказчику платных услуг                        |
   +———————————————————T—————————————T—————————————T—————————————T—————————————T———————+
   |(500 + 300 +       |2 401 01 130 |2 106 04 440 |2 401 01 130 |2 106 04 440 |9788   |
   |2 328,70 + 5000 +  |Доходы от    |Уменьшение   |Доходы от    |Уменьшение   |       |
   |1300 + 10 +        |рыночных     |стоимости    |рыночных     |стоимости    |       |
   |349,30) руб.       |продаж       |изготовления |продаж       |изготовления |       |
   |                   |товаров,     |материалов,  |товаров,     |материалов,  |       |
   |                   |работ, услуг |ГП (работ,   |работ, услуг |ГП (работ,   |       |
   |                   |             |услуг)       |             |услуг)       |       |
   |                   |             |             |             |             |       |
   L———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+————————
   

Особенности отражения финансового результата

по предпринимательской деятельности

медицинского учреждения

И наконец следует обратить внимание на изменение порядка отражения учета финансовых результатов медицинского бюджетного учреждения и закрытия счетов бюджетного учета его предпринимательской деятельности. В результате списания в течение налогового периода (года) в кредит счета 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг" сумм доходов, полученных от оказания платных медицинских услуг, а в дебет расходов, связанных с осуществлением этих услуг, на данном счете формируется финансовый результат учреждения от предпринимательской деятельности, который в конце года подлежит списанию в дебет или кредит счета 2 401 03 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов". В итоге происходит закрытие счетов бюджетного учета, применяемых для отражения операций учреждения, связанных с осуществлением им предпринимательской деятельности.

Среди особенностей отражения операций по закрытию годовых оборотов в части предпринимательской деятельности можно назвать следующие.

1. В отличие от ранее действовавшего порядка ежеквартального определения финансового результата на субсчете 410 "Прибыли и убытки" финансовый результат деятельности в новой системе бюджетного учета отражается не на одном, а в целом ряде счетов, закрытие которых может быть осуществлено только на конец года.

2. В новой системе бюджетного учета формирование в конце года финансового результата учреждения осуществляется на счете 2 401 03 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов".

3. В части доходов и расходов по предпринимательской деятельности, расчеты по которым отражаются на счете 2 201 01 000 "Средства учреждения на банковских счетах", закрытие расчетов с ОФК в бюджетном учете не требуется. Финансовый результат предпринимательской деятельности учреждения в этом случае остается на его банковском счете. В соответствии с п. 6 ст. 161 БК РФ учреждение самостоятельно использует данные средства, что препятствует изъятию этих средств в бюджет как неналоговых доходов. Если учесть, что, несмотря на требование БК РФ, при казначейском исполнении бюджета средства от предпринимательской деятельности все-таки изымаются у учреждения, то следует ожидать внесения изменений в нормативные документы, регламентирующие обязательное закрытие в конце года счетов, открытых для расчетов по предпринимательской деятельности.

Следует отметить, что совместным Письмом Минфина России от 17.02.2005 N 01-01-17/2 и Федерального казначейства от 14.02.2005 N 42-7.1-01/5.1-32 определен особый порядок оформления платежных документов бюджетных учреждений на перечисление в бюджет отдельных налогов и сборов в части отражения в этих документах статей функциональной классификации доходов и расходов бюджетов. Согласно указанному Письму при оформлении платежных поручений на перечисление в бюджет НДС, кроме отражения в поле 104 поручения кода функциональной классификации данного налога - 182 1 03 01000 01 1000 110, в поле поручения "Назначение платежа" со знаком "минус" должен быть отражен код 000 3 03 02010 01 0000 1801, отражающий источник поступления сумм данного налога в учреждение.

Порядок отражения в бюджетном учете расчетов с бюджетом по налогам, начисленным на результаты предпринимательской деятельности учреждения, а также определения финансовых результатов и закрытия расчетов с ОФК приведен в таблице.

     
   ————————————————————T———————————————————————————————————————————————————————T———————¬
   |Содержание операции|                    Инструкция N 70н                   | Сумма,|
   |                   +———————————————————————————T———————————————————————————+  руб. |
   |                   |  При кассовом исполнении  |   Альтернативный метод    |       |
   |                   |   бюджета, а также при    |   отражения, по мнению    |       |
   |                   |  казначейском исполнении  | автора, в большей степени |       |
   |                   |   бюджета в соответствии  |   отвечающий требованиям  |       |
   |                   |  с п. 87 Инструкции N 70н |     бюджетного учета      |       |
   |                   +—————————————T—————————————+—————————————T—————————————+———————+
   |                   |    Дебет    |    Кредит   |    Дебет    |    Кредит   |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |            1. Перечисление налогов по предпринимательской деятельности            |
   +———————————————————T—————————————T—————————————T—————————————T—————————————T———————+
   |1.1. Перечислен в  |2 303 04 830 |2 201 01 610 |2 303 04 830 |2 304 05 251 | 143,60|
   |бюджет налог на    |Уменьшение   |Выбытия      |Уменьшение   |Уменьшение   |       |
   |добавленную        |кредиторской |денежных     |кредиторской |кредиторской |       |
   |стоимость          |задолженности|средств с    |задолженности|задолженности|       |
   |(180 — 31,70 —     |по НДС       |банковских   |по НДС       |по НДС       |       |
   |4,70) руб.         |             |счетов       |             |Расчеты с ОФК|       |
   |                   |             |учреждения   |             |по           |       |
   |                   |             |18 (180)     |             |перечислениям|       |
   |                   |             |             |             |другим       |       |
   |                   |             |             |             |бюджетам     |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.1. Отражены      |2 401 01 130 |2 401 03 000 |2 401 01 130 |2 401 03 000 |1712   |
   |результаты текущей |Доходы от    |Финансовый   |Доходы от    |Финансовый   |       |
   |предпринимательской|рыночных     |результат    |рыночных     |результат    |       |
   |деятельности в     |продаж       |прошлых      |продаж       |прошлых      |       |
   |конце года         |товаров,     |отчетных     |товаров,     |отчетных     |       |
   |(500 + 1000 +      |работ, услуг |периодов     |работ, услуг |периодов     |       |
   |10 000 — 9788) руб.|             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |1.2. Начислен в    |2 401 01 130 |2 303 03 730 |2 401 01 130 |2 303 03 730 | 410,88|
   |бюджет налог на    |Доходы от    |Увеличение   |Доходы от    |Увеличение   |       |
   |прибыль            |рыночных     |кредиторской |рыночных     |кредиторской |       |
   |(500 + 1000 +      |продаж       |задолженности|продаж       |задолженности|       |
   |10 000 — 9788) х   |товаров,     |по налогу на |товаров,     |по налогу на |       |
   |24%                |работ, услуг |прибыль      |работ, услуг |прибыль      |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |1.3. Перечислен в  |2 303 03 830 |2 201 01 610 |2 303 03 830 |2 304 05 251 | 410,88|
   |бюджет налог на    |Уменьшение   |Выбытия      |Уменьшение   |Расчеты с ОФК|       |
   |прибыль            |кредиторской |денежных     |кредиторской |по           |       |
   |                   |задолженности|средств с    |задолженности|перечислениям|       |
   |                   |по налогу на |банковских   |по налогу на |другим       |       |
   |                   |прибыль      |счетов       |прибыль      |бюджетам     |       |
   |                   |             |учреждения   |             |             |       |
   |                   |             |18 (180)     |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |    2. Закрытие операций по отражению доходов и расходов по предпринимательской    |
   |                           деятельности и расчетов по ним                          |
   +———————————————————T—————————————T—————————————T—————————————T—————————————T———————+
   |2.1. Отражены      |2 401 01 130 |2 401 03 000 |2 401 01 130 |2 401 03 000 |1712   |
   |результаты текущей |Доходы от    |Финансовый   |Доходы от    |Финансовый   |       |
   |предпринимательской|рыночных     |результат    |рыночных     |результат    |       |
   |деятельности в     |продаж       |прошлых      |продаж       |прошлых      |       |
   |конце года         |товаров,     |отчетных     |товаров,     |отчетных     |       |
   |(500 + 1000 +      |работ, услуг |периодов     |работ, услуг |периодов     |       |
   |10 000 —           |             |             |             |             |       |
   |9788) руб. х 24%   |             |             |             |             |       |
   +———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+———————+
   |2.2. Отражены      |             |             |             |             |       |
   |операции по        |             |             |             |             |       |
   |закрытию расчетов с|             |             |             |             |       |
   |ОФК в части        |             |             |             |             |       |
   |получения и        |             |             |             |             |       |
   |использования      |             |             |             |             |       |
   |доходов от         |             |             |             |             |       |
   |предпринимательской|             |             |             |             |       |
   |и иной приносящей  |             |             |             |             |       |
   |доход деятельности:|             |             |             |             |       |
   |                   |             |             |             |             |       |
   |— на сумму закрытия|             |             |2 401 03 000 |2 210 02 ххх |       |
   |расчетов учреждения|             |             |Финансовый   |Расчеты с ОФК|       |
   |с ОФК по           |             |             |результат    |по           |       |
   |поступлениям       |             |             |прошлых      |поступлениям |       |
   |внебюджетных       |             |             |отчетных     |в бюджет     |       |
   |средств            |             |             |периодов     |             |       |
   |                   |             |             |             |             |       |
   |— на сумму закрытия|             |             |2 304 05 ххх |2 401 03 000 |       |
   |расчетов учреждения|             |             |Расчеты с ОФК|Финансовый   |       |
   |по платежам через  |             |             |(по видам    |результат    |       |
   |ОФК                |             |             |расчетов)    |прошлых      |       |
   |                   |             |             |             |отчетных     |       |
   |                   |             |             |             |периодов     |       |
   L———————————————————+—————————————+—————————————+—————————————+—————————————+————————
   

В заключение необходимо обратить внимание на то, что в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2004 N 204-ФЗ восстановлена льгота для медицинских учреждений, на основании которой с 01.01.2003 от обложения налогом на прибыль освобождаются операции, осуществляемые в рамках программ обязательного медицинского страхования. При этом согласно Указаниям по применению бюджетной классификации, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2004 N 114н, такие операции выделены в отдельную группу и не относятся к предпринимательской деятельности.

Порядок отражения в бюджетном учете операций медицинского учреждения в рамках программ обязательного медицинского страхования действующими нормативными документами регламентирован недостаточно. Но, учитывая, что в соответствии с гл. 39 ГК РФ медицинские услуги, оказываемые бюджетными учреждениями в рамках программ обязательного медицинского страхования, могут быть квалифицированы только как возмездное оказание услуг, по моему мнению, указанные операции, несмотря на освобождение их от обложения налогом на прибыль, следует отражать в бюджетном учете по правилам, описанным выше для предпринимательской деятельности (то есть значение 18-го разряда применяемых счетов бюджетного учета равно "2"). Отнесение данных операций в бюджетном учете на реализацию программ обязательного медицинского страхования осуществляется путем указания в первых 17 разрядах соответствующих счетов (отражающих коды бюджетной классификации) кодов доходов и расходов по данным программам.

Суммируя все вышеизложенное, следует признать, что новый порядок отражения в бюджетном учете платных медицинских услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, значительно отличается от ранее действовавшего и требует серьезного изучения.

И.Гарнов

Руководитель

отдела аудита и консалтинга

бюджетных учреждений

ООО "А.И. Аудит-Сервис"

Подписано в печать

21.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——