"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 29

СУММОВЫЕ РАЗНИЦЫ ПО ДОЛГАМ

Ситуация. Долговой договор заключается в условных единицах. Проценты по кредиту организация сможет учесть для целей налогообложения (ст. 269 НК РФ). Но как поступить с суммовыми разницами?

На данный момент вопрос включения в состав расходов, уменьшающих налог на прибыль, суммовых разниц по долговым обязательствам, выраженным в условных единицах, является весьма спорным.

Дело в том, что согласно пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы в виде суммовой разницы, которая образуется у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Таким образом, в пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ речь идет о суммовых разницах по приобретенным товарам (работам, услугам). Порядок учета суммовых разниц, связанных с расчетами по долговым обязательствам (займам, кредитам), не установлен.

Новой редакцией п. 1 ст. 269 НК РФ регламентируется порядок учета суммовых разниц по долговым обязательствам, выраженным в условных денежных единицах.

С 1 января 2006 г. суммовые разницы по долговым обязательствам, выраженным в условных денежных единицах, организации смогут включать в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

При этом уменьшать налогооблагаемую прибыль можно не на всю сумму суммовых разниц, а только в установленных пределах.

Предельная величина суммовых разниц по долговым обязательствам, выраженным в условных денежных единицах, будет рассчитываться таким же образом, как и предельная величина процентов по кредитам (займам).

Отметим, что и порядок определения предельной величины процентов со следующего года претерпит изменения. Прежней останется возможность при определении расходов по долговым обязательствам, принимаемым к вычету, использовать один из двух способов, предусмотренных п. 1 ст. 269 НК РФ:

1) по среднему проценту;

2) в зависимости от ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 1,1.

Какой из методов будет применяться, должна решить сама организация. Свой выбор она должна закрепить в учетной политике.

Первый метод (по среднему проценту) может применяться в случае, если организация достаточно часто привлекает заемные средства, и при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Принимая к сведению Письмо МНС России от 26.07.2002 N 02-6-10/484-Ю209 "О критериях сопоставимости долговых обязательств по объемам", критерии, по которым оценивается сопоставимость долговых обязательств по объемам, устанавливаются налогоплательщиком самостоятельно, отражаются в учетной политике для налогообложения и не пересматриваются в течение налогового периода.

Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях.

Второй способ определения предельной величины процентов хорош для тех организаций, которые не имеют сопоставимых обязательств. В этом случае необходимо руководствоваться только одним показателем: ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. Но она может меняться в течение срока действия кредитного договора. Какую в этом случае ставку нужно применять? Это зависит от того, каковы условия договора:

- по долговым обязательствам, не содержащим условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия договора, будет применяться ставка рефинансирования, действующая на дату привлечения денежных средств;

- по прочим долговым обязательствам будет применяться ставка рефинансирования, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Пример. Организацией был получен заем 1 июля 2005 г. в сумме 1000 у. е. 1 у. е. = 1 долл. под 10% годовых. Возврат займа - 31 июля 2005 г. Проценты выплачиваются в момент возврата займа.

Договор займа заключен с условием изменения процентной ставки в зависимости от изменения ставки рефинансирования.

Допустим, ставка рефинансирования изменилась и составила:

1 июля 2005 г. - 13% годовых,

15 июля 2005 г. - 12% годовых.

Курс доллара составил:

1 июля 2005 г. - 28 руб.,

15 июля 2005 г. - 29 руб.,

31 июля 2005 г. - 30 руб.

Организация рассчитывает нормативную величину процентов исходя из ставки рефинансирования.

Для расчета нормативов организация должна использовать величину 13,2% (12% х 1,1).

Сумма предельной величины процентов за июль 2005 г. составит:

(1000 у. е. х 28 руб.) х 13,2% : 365 дн. х 31 дн. = 313,91 руб.

В соответствии с договором сумма процентов, подлежащая уплате, составит 336,33 руб.:

1000 у. е. х 30 руб. х 10% : 365 дн. х 31 дн. = 254,80 руб.

Организация сможет учесть при налогообложении прибыли предельную величину процентов в сумме 254,80 руб., в том числе суммовая разница - 17,00 руб.

А.Морозова

ООО "АФ "ВнешЭкономАудит"

г. Челябинск

Подписано в печать

21.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——