"Главбух". Приложение "Учет в производстве", 2005, N 3

УСЛУГИ ОБЪЕКТОВ СОЦИАЛЬНО-КУЛЬТУРНОЙ СФЕРЫ

На балансе многих промышленных предприятий имеются объекты социально-культурной сферы. В нашей статье мы рассмотрим бухгалтерский учет и налогообложение услуг, оказываемых этими объектами. Для спорных ситуаций приведем арбитражную практику.

Бухгалтерский учет

Затраты, связанные с оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами, в состав которых включаются состоящие на балансе предприятия объекты социально-культурной сферы (дворцы культуры, детские сады, физкультурно-оздоровительные комплексы и т.п.), отражаются на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Выручка за услуги объектов социально-культурной сферы отражается на счете 90 субсчет "Выручка" в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации". Делается это в том периоде, в котором услуги оказаны.

Правда, работникам предприятия некоторые услуги (полностью или частично) могут оказываться бесплатно. Тогда стоимость таких услуг (иначе говоря, неполученная выручка) списывается на счет 91 субсчет "Прочие расходы".

Пример 1. На балансе ОАО "Вымпел" находится физкультурно-оздоровительный комплекс "Волна". В июне этот комплекс оказал услуги на сумму 1 108 000 руб. Услуги комплекса оплачены: наличными - 208 000 руб.; по безналу - 400 000 руб.; за счет удержаний из зарплаты сотрудников ОАО "Вымпел" - 200 000 руб. Услуги на 300 000 руб. были оказаны работникам ОАО "Вымпел" бесплатно.

Расходы комплекса в июне составили:

- амортизация основных средств, использованных при оказании услуг, - 150 000 руб.;

- использованные материалы - 200 000 руб.;

- зарплата работников комплекса (с учетом ЕСН и страховых взносов) - 100 000 руб.

В соответствии с учетной политикой ОАО "Вымпел" на счет учета затрат по физкультурно-оздоровительному комплексу относятся: общепроизводственные расходы - 124 000 руб.; общехозяйственные расходы - 300 000 руб.

В бухгалтерском учете ОАО "Вымпел" в июне будут сделаны следующие проводки:

Дебет 29 Кредит 02

- 150 000 руб. - начислена амортизация;

Дебет 29 Кредит 10

- 200 000 руб. - использованы материалы;

Дебет 29 Кредит 70 (69)

- 100 000 руб. - начислена зарплата (с учетом ЕСН и страховых взносов);

Дебет 29 Кредит 25

- 124 000 руб. - списаны общепроизводственные расходы;

Дебет 29 Кредит 26

- 300 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы;

Дебет 50 Кредит 62

- 208 000 руб. - оплачены услуги в кассу;

Дебет 51 Кредит 62

- 400 000 руб. - оплачены услуги по безналичному расчету;

Дебет 73 Кредит 62

- 200 000 руб. - отражена стоимость услуг, которая удерживается из зарплаты работников ОАО "Вымпел";

Дебет 70 Кредит 73

- 200 000 руб. - удержано за услуги из зарплаты работников ОАО "Вымпел";

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 62

- 300 000 руб. - списана стоимость услуг, оказанных сотрудникам ОАО "Вымпел" бесплатно.

Налогообложение

Налог на добавленную стоимость

Этим налогом не облагаются услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях (пп. 4 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ). Правда, в п. 6 ст. 149 Налогового кодекса РФ сделана оговорка: эти услуги не облагаются налогом на добавленную стоимость, если их оказывает организация, которая получила лицензию на свою деятельность. На этом основании налоговики требуют доначислить НДС на стоимость оказываемых детям услуг, если у предприятия отсутствует лицензия (см. Письмо УМНС России по г. Москве от 28 ноября 2003 г. N 24-11/66585, от 8 августа 2003 г. N 28-11/43486).

А вот Минфин России, давая разъяснения по вопросу применения льготы, не указывает, что наличие лицензии является необходимым условием получения льготы (см. Письма Минфина России от 14 октября 2004 г. N 03-04-11/166 и от 11 февраля 2003 г. N 04-03-05/02). Так нужна ли лицензия для того, чтобы можно было воспользоваться льготой по НДС?

Обратимся к Положению о лицензировании образовательной деятельности (утв. Постановлением Правительства РФ от 18 октября 2000 г. N 796). В пп. "а" п. 2 этого Положения установлено, что лицензию не нужно получать на проведение разовых лекций, стажировок, семинаров и другого обучения, по итогам которого не проводится аттестация и не выдаются документы об образовании или квалификации. Поэтому такие занятия с детьми не облагаются НДС и без лицензии.

Отметим, что с таким выводом согласны и арбитражные суды (см. Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 октября 2004 г. N А56-11012/04, от 15 июня 2004 г. N А05-12688/03-20).

Примечание. Если фирма оказывает разные услуги

Причем часть из них может облагаться НДС, а другая - нет. Тогда организации нужно вести раздельный учет затрат по таким услугам (п. 4 ст. 149 Налогового кодекса РФ). Иначе она не сможет предъявить к вычету из бюджета "входной" НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при оказании услуг, облагаемых НДС (п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ).

Пример 2. Воспользуемся данными примера 1.

Напомним, что в июне физкультурно-оздоровительный комплекс оказал услуги на сумму 1 108 000 руб. При этом выручка за услуги, оказанные несовершеннолетним детям (занятия в бассейне, детские кружки), составила 400 000 руб.; за иные услуги - 708 000 руб. (в том числе НДС - 108 000 руб.).

В учете ОАО "Вымпел" бухгалтер отразит:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка от оказания услуг, облагаемых НДС"

- 708 000 руб. - отражена выручка за услуги, облагаемые НДС;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 108 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка от оказания услуг, не облагаемых НДС"

- 400 000 руб. - отражена выручка за услуги, оказанные несовершеннолетним детям, которая не облагается НДС.

Налог на прибыль

Если объекты социально-культурной сферы являются обособленными подразделениями предприятий, то налоговую базу по ним нужно определять отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. Таково требование ст. 275.1 Налогового кодекса РФ.

Если по обособленному подразделению получен убыток, он принимается в целях налогообложения прибыли, если одновременно выполняется три условия:

1) стоимость услуг, оказываемых такими объектами, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями;

2) расходы на содержание объектов не превышают расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями;

3) условия оказания услуг объектом существенно не отличаются от аналогичных условий специализированных организаций.

Если хотя бы одно из перечисленных условий не выполняется, то убыток, полученный предприятием по объектам социально-культурной сферы, можно перенести на срок, не превышающий 10 лет. Причем на его погашение можно будет направлять лишь прибыль, полученную при осуществлении социально-культурной деятельности.

Как мы уже говорили выше, некоторые услуги могут оказываться работникам предприятия бесплатно. И стоит отметить, что расходы по ним не уменьшают налогооблагаемую прибыль предприятия. Это следует из п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ (п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Примечание. Расход не принимается в целях налогообложения

Если какой-то расход (например, по безвозмездной передаче имущества, товаров, работ, услуг) в целях налогообложения прибыли не принимается, то в бухучете возникают постоянные разницы. Это следует из п. 4 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

В том отчетном периоде, когда возникает постоянная разница, предприятием признается постоянное налоговое обязательство. Оно рассчитывается так: постоянная разница, возникшая в отчетном периоде, умножается на ставку налога на прибыль. В бухучете это обязательство отражается записью по дебету счета 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство" в корреспонденции со счетом 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" (п. 7 ПБУ 18/02).

Налог на доходы физических лиц

Услуги, оказанные работникам предприятия бесплатно, считаются их доходом в натуральной форме. Поэтому стоимость таких услуг (причем по их рыночной стоимости) включается в налогооблагаемый доход работников (п. 1 ст. 211 Налогового кодекса РФ).

Пример 3. Воспользуемся данными предыдущих примеров.

Предположим, что рыночная стоимость услуг, оказанных физкультурно-оздоровительным комплексом работникам предприятия бесплатно, составляет 300 000 руб. Причем на каждого работника приходится доход по 6000 руб.

Тогда в учете предприятия бухгалтер сделает следующие проводки:

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

- 780 руб. (6000 руб. х 13%) - начислен налог на доходы физических лиц (с каждого работника, которому были бесплатно оказаны услуги);

Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 72 000 руб. (300 000 руб. х 24%) - отражено постоянное налоговое обязательство.

ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ

Со стоимости услуг, оказанных работникам бесплатно, данные платежи начислять не нужно. Потому что расходы по оказанию таких услуг не принимаются в целях налогообложения прибыли (п. 3 ст. 236 Налогового кодекса РФ).

А.А.Матиташвили

Директор департамента

консалтинговых услуг

ЗАО "МББ-Аудит"

Подписано в печать

18.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——