"Главбух", 2005, N 14

МИНФИН УСЛОЖНИЛ РАСЧЕТ НАЛОГА

НА ПРИБЫЛЬ ПО ФИЛИАЛАМ

Минфин даже не дождался 15 июля - даты вступления в силу Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ, который вносит изменения в гл. 25. А уже поспешил выпустить Письмо, разъясняющее одну из поправок. В Письме от 6 июля 2005 г. N 03-03-02/16 чиновники изложили свое видение правил, по которым с 1 января 2005 г. надо распределять прибыль между обособленными подразделениями и головной организацией.

О том, как, по мнению чиновников, теперь надо распределять прибыль между филиалами и насколько это согласуется с нормами кодекса, пойдет речь в этом материале.

Новый показатель: средняя остаточная стоимость

Напомним, что п. 2 ст. 288 Налогового кодекса РФ требует распределять налог на прибыль, уплачиваемый в бюджет субъекта РФ, между головной организацией и ее обособленными подразделениями. Для этого нужно определить налогооблагаемую прибыль, приходящуюся на каждое обособленное подразделение. Ее рассчитывают по двум показателям:

- удельному весу среднесписочной численности работников (или по выбору бухгалтера - расходов на оплату труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) всей фирмы;

- удельному весу остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества всего предприятия.

В редакции п. 2 ст. 288 Налогового кодекса РФ, которая действовала до 15 июля, было сказано, что эти показатели берутся на конец отчетного периода. Такая формулировка не согласовалась с понятием "среднесписочная численность работников", которая на деле определяется не на конец отчетного периода, а за этот период.

Законодатели исправили эту неточность. В новой редакции п. 2 ст. 288 сказано, что удельный вес среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества надо рассчитывать за отчетный (налоговый) период. Причем это изменение вступило в силу задним числом - с 1 января 2005 г.

Все бы хорошо, но, решив проблему со среднесписочной численностью, законотворцы, сами не желая того, запутали ситуацию с остаточной стоимостью основных средств и нематериальных активов. Ведь такую стоимость можно определить как раз только на конец отчетного или налогового периода. А фраза "остаточная стоимость за отчетный период" звучит абсурдно.

Вот эту проблему и поторопился разрешить Минфин России в Письме от 6 июля 2005 г. N 03-03-02/16. Идея чиновников состоит в том, что теперь бухгалтер должен брать в расчет так называемую среднюю остаточную стоимость амортизируемого имущества. Понятие "средняя остаточная стоимость" Минфин России позаимствовал из гл. 30 "Налог на имущество организаций" Налогового кодекса РФ. А при расчете этой стоимости минфиновцы посоветовали руководствоваться правилами, прописанными в п. 4 ст. 376 Налогового кодекса РФ. Напомним: там сказано, что средняя остаточная стоимость основных средств подсчитывается следующим образом. Сначала суммируют остаточную стоимость имущества на начало января, февраля, марта и т.д. А затем делят результат на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличив его на единицу. Расчет можно представить такой формулой:

С = (ОСянварь + ОСфевраль + Е + ОСn) : (n + 1),

где С - средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества; ОСянварь, ОСфевраль и т.д. - остаточная стоимость амортизируемого имущества по состоянию на 1 января, 1 февраля и т.д.; n - количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде.

Чиновники пояснили, что по филиалам, которые созданы, скажем, в марте 2005 г., в расчет все равно нужно брать январь и февраль. Просто остаточная стоимость основных средств принимается равной нулю.

Пример 1. ООО "Рассвет" расположено в Москве. В феврале 2005 г. ООО "Рассвет" открыло филиал в Московской области. Налогооблагаемая прибыль ООО "Рассвет" за полугодие 2005 г. составила 1 000 000 руб.

Остаточная стоимость амортизируемого имущества ООО "Рассвет" составила:

- 3 000 000 руб. - на 1 января 2005 г.;

- 3 100 000 руб. - на 1 февраля 2005 г.;

- 3 800 000 руб. - на 1 марта 2005 г.;

- 3 400 000 руб. - на 1 апреля 2005 г.;

- 3 500 000 руб. - на 1 мая 2005 г.;

- 3 600 000 руб. - на 1 июня 2005 г.;

- 3 150 000 руб. - на 1 июля 2005 г.

А остаточная стоимость амортизируемого имущества филиала равна:

- 0 руб. - на 1 января 2005 г.;

- 0 руб. - на 1 февраля 2005 г.;

- 15 000 руб. - на 1 марта 2005 г.;

- 200 000 руб. - на 1 апреля 2005 г.;

- 150 000 руб. - на 1 мая 2005 г.;

- 145 000 руб. - на 1 июня 2005 г.;

- 140 000 руб. - на 1 июля 2005 г.

Рассмотрим два варианта.

Первый вариант. Бухгалтер рассчитал авансовые платежи по налогу на прибыль за полугодие 2005 г. с учетом рекомендаций Минфина России.

Средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества по организации в целом за полугодие 2005 г. составляет:

(3 000 000 руб. + 3 100 000 руб. + 3 800 000 руб. + 3 400 000 руб. + 3 500 000 руб. + 3 600 000 руб. + 3 150 000 руб.) : 7 мес. = 3 364 285,71 руб.

А средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества подмосковного филиала за тот же период равна:

(0 руб. + 0 руб. + 15 000 руб. + 200 000 руб. + 150 000 руб. + 145 000 руб. + 140 000 руб.) : 7 мес. = 92 857,14 руб.

Удельный вес средней остаточной стоимости амортизируемого имущества филиала составляет:

92 857,14 руб. : 3 364 285,71 руб. х 100% = 2,76%.

А удельный вес среднесписочной численности работников филиала равен 12,24 процента. Доля же налогооблагаемой прибыли, приходящейся на филиал, такова:

(2,76% + 12,24%) : 2 = 7,5%.

Налогооблагаемая прибыль, приходящаяся на филиал, равна:

1 000 000 руб. х 7,5% = 75 000 руб.

Авансовый платеж по налогу на прибыль, который надо перечислить с этой прибыли в подмосковный бюджет, составляет:

75 000 руб. х 17,5% = 13 125 руб.

А аванс по налогу, который ООО "Рассвет" должно бюджету г. Москвы, равен:

(1 000 000 руб. - 75 000 руб.) х 17,5% = 161 875 руб.

Второй вариант. Бухгалтер рассчитал авансовые платежи по налогу на прибыль за полугодие 2005 г. без учета рекомендаций Минфина России.

Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества филиала составляет:

140 000 руб. : 3 150 000 руб. х 100% = 4,44%.

Доля налогооблагаемой прибыли, приходящейся на филиал, равна:

(4,44% + 12,24%) : 2 = 8,34%.

Налог, подлежащий уплате в подмосковный бюджет, равен:

1 000 000 руб. х 8,34% х 17,5% = 14 595 руб.

А авансовый платеж по налогу на прибыль в московский бюджет составляет:

(1 000 000 руб. - 1 000 000 руб. х 8,34%) х 17,5% = 160 405 руб.

Надо ли следовать разъяснениям Минфина России?

Если бухгалтер прислушается к новым разъяснениям чиновников, общая сумма налога на прибыль, начисленного к уплате в бюджет, в целом по организации останется неизменной.

Однако налоговые потери возможны. Ведь при распределении налога по минфиновским правилам может образоваться переплата в бюджет одного из субъектов РФ. Причина в том, что средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества, скажем, за полугодие, может оказаться гораздо меньше остаточной стоимости по состоянию на 1 апреля. А именно эту величину брали бухгалтеры, распределяя налог на прибыль между обособленными подразделениями по итогам I квартала.

Конечно, переплата, скорее всего, будет невелика, и фирма может зачесть ее в счет задолженности по налогу, который уплачивается в тот же бюджет. Однако не исключено, что такая возможность появится только спустя значительное время - скажем, при уплате налогов за 9 месяцев 2005 г. В результате организация профинансирует за свой счет один из региональных бюджетов.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1.

По итогам I квартала 2005 г. прибыль ООО "Рассвет" составила 700 000 руб. Удельный вес среднесписочной численности работников подмосковного филиала за три первых месяца 2005 г. был равен 17,12 процента. А удельный вес остаточной стоимости основных средств, подсчитанный бухгалтером по старым правилам еще в апреле, составил:

200 000 руб. : 3 400 000 руб. х 100% = 5,88%.

Налогооблагаемая прибыль, приходящаяся на филиал, равна:

700 000 руб. х (5,88% + 17,12%) : 2 = 80 500 руб.

Таким образом, авансовый платеж по налогу на прибыль, перечисленный в подмосковный бюджет по итогам I квартала, равен:

80 500 руб. х 17,5% = 14 087,50 руб.

Соответственно в московский бюджет до 28 апреля 2005 г. было уплачено:

(700 000 руб. - 80 500 руб.) х 17,5% = 108 412,50 руб.

Напомним, что, начислив авансовый платеж по налогу на прибыль за полугодие 2005 г. по минфиновским правилам, ООО "Рассвет" оказалось должно подмосковному бюджету 13 125 руб.

Таким образом, переплата по итогам полугодия составила 962,50 руб. (14 087,50 - 13 125).

В московский же бюджет фирма должна доплатить:

161 875 руб. - 108 412,50 руб. = 53 462,50 руб.

Но предположим, что бухгалтер рассчитал полугодовой платеж в бюджет Московской области по старым правилам. В этом случае ООО "Рассвет" доплатило бы по итогам первого полугодия в подмосковный бюджет 507,50 руб. (14 595 - 14 087,50). А сумма доплаты в московский бюджет была бы равна:

160 405 руб. - 108 412,50 руб. = 51 992,50 руб.

Таким образом, следуя разъяснениям Минфина России, ООО "Рассвет" переплатило в бюджет 962,50 руб. (53 462,50 - 507,50 - 51 992,50).

Еще один недостаток методики распределения прибыли, которую предложил Минфин России, состоит в том, что она добавляет работы бухгалтеру. Ведь ему придется считать среднюю остаточную стоимость амортизируемого имущества по каждому филиалу.

Однако если вы проигнорируете разъяснения чиновников, инспекторы при проверке пересчитают налог и потребуют доплатить его в один из региональных бюджетов. Кроме того, фирме начислят пени. Тогда избежать дополнительных расходов можно будет только с помощью судебного разбирательства. В своей правоте судей можно убедить с помощью таких доводов. В ст. 288 Налогового кодекса РФ средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества не упоминается. Более того, никаких ссылок на гл. 30 Кодекса в этой статье нет. И Закон N 58-ФЗ порядок расчета удельного веса остаточной стоимости не изменил. Поэтому у Минфина России не было оснований распространять правила, прописанные в Налоговом кодексе для налога на имущество, на расчет авансовых платежей по налогу на прибыль.

Чтобы избежать конфликта, стоит все же прислушаться к разъяснениям Минфина России. Тем более что пересчитывать налог за I квартал и полугодие (если полугодовая отчетность была сдана по старым правилам) не придется. Достаточно будет учесть требования чиновников в отчетности за 9 месяцев 2005 г.

Д.А.Волошин

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

13.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——