"Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2005, N 8

ЕДИНЫЙ НАЛОГ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД

Розничная торговля

Розничная торговля за наличный расчет с отсрочкой платежа

В соответствии со ст. 346.27 НК РФ для целей применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Согласно Письму Минфина России от 8 декабря 2004 г. N 03-06-05-04/67 из данной нормы НК РФ следует, что на предпринимательскую деятельность, связанную с розничной торговлей товарами, осуществляемую налогоплательщиками с использованием наличной формы расчета за продаваемый товар, распространяется действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход независимо от срока оплаты покупателем этого товара.

Возврат товара поставщику

Иногда организации розничной торговли при отсутствии покупательского спроса на приобретенные у поставщиков товары по согласованию с поставщиками возвращают им нереализованный качественный товар. В свою очередь поставщики возвращают розничным торговцам полученные ранее в счет оплаты товара денежные средства. Возврат денежных средств осуществляется, как правило, безналичным путем.

С точки зрения НК РФ и ГК РФ такая операция по возврату товара признается реализацией товаров. Является ли для организации розничной торговли, применяющей систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, операция по возврату товара, оплачиваемого поставщиком по безналичному расчету, отдельным видом деятельности, подпадающим под общий режим налогообложения?

Ответ на этот вопрос содержится в Письме Минфина России от 11 марта 2005 г. N 03-06-05-05/23.

В Письме отмечается, что под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход подпадает розничная торговля - торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет. Поэтому возврат покупателем качественного товара поставщику (из-за отсутствия покупательского спроса на данный товар) при оплате этого товара поставщиком безналичным путем является самостоятельным видом предпринимательской деятельности, результат от которой подлежит налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ.

Порядок определения показателя базовой доходности

Розничная торговля через арендованное помещение. Довольно часто организации и индивидуальные предприниматели осуществляют розничную торговлю через арендуемые ими стационарные объекты. В этом случае, как правило, возникают два вопроса:

1) распространяется ли на таких налогоплательщиков система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли;

2) какой показатель базовой доходности следует использовать?

Напомним, что согласно пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход подпадает розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади. При этом согласно ст. 346.27 НК РФ под площадью торгового зала понимается площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, за исключением подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание посетителей.

Исходя из вышеназванных положений НК РФ, Минфин России в Письме от 11 июня 2004 г. N 03-05-12/51 отмечает, что обстоятельством, с которым НК РФ связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате единого налога на вмененный доход, является осуществление организацией или индивидуальным предпринимателем деятельности в сфере розничной торговли через принадлежащий ему на определенных правах (собственность, аренда и т.п.) объект стационарной или нестационарной торговой сети и получение дохода от данного вида предпринимательской деятельности.

Таким образом, организации, осуществляющие розничную торговлю через арендуемые объекты, подпадают под действие ЕНВД. Остается определить, какой показатель базовой доходности следует использовать в данном случае.

В соответствии со ст. 346.29 НК РФ в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, установлен показатель базовой доходности "площадь торгового зала".

Статьей 346.27 НК РФ установлено, что стационарная торговая сеть - это торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски.

Таким образом, объект торговли рассматривается как объект стационарной торговой сети только в случае, если из инвентаризационных и правоустанавливающих документов следует, что он специально оборудован и предназначен для осуществления торговли. В противном случае объект рассматривается как объект нестационарной торговой сети и для расчета единого налога на вмененный доход применяется физический показатель "торговое место".

То есть если налогоплательщик осуществляет розничную торговлю в арендуемом помещении производственного здания или жилого дома и указанное помещение в правоустанавливающих и инвентаризационных документах не выделено как часть здания, специально оборудованная и предназначенная для ведения торговли (что является основанием для отнесения его к объекту стационарной торговой сети), то данный объект следует рассматривать как объект нестационарной торговой сети (см. Письма Минфина России от 26 марта 2004 г. N 04-05-12/16, от 16 мая 2005 г. N 03-06-05-04/128) и, соответственно, исчисление единого налога на вмененный доход должно производиться с использованием показателя базовой доходности "торговое место".

Розничная торговля через торговые автоматы, установленные на арендованных торговых площадях магазина. В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в частности, розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

При этом согласно ст. 346.27 НК РФ нестационарная торговая сеть - это торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети.

ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утвержденный Постановлением Госстандарта России от 11 августа 1999 г. N 242-ст, определяет развозную торговлю как розничную торговлю, осуществляемую вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только в комплекте с транспортным средством; а разносную торговлю - как розничную торговлю, осуществляемую вне стационарной торговой розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем на дому, в учреждениях, организациях, предприятиях, транспорте или на улице.

В связи с изложенным Минфин России в Письме от 1 марта 2005 г. N 03-06-05-05/17 отмечает, что розничную торговлю товарами, осуществляемую через торговые автоматы, установленные на арендованных частях торговых площадей магазина (объекта стационарной торговой сети), следует относить к розничной торговле, осуществляемой через иные объекты нестационарной торговой сети. Соответственно, налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю через торговые автоматы (в том числе автоматы по продаже жевательной резинки), исчисляют единый налог на вмененный доход с использованием физического показателя базовой доходности "торговое место".

Общественное питание

Применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении деятельности, связанной с оказанием услуг общественного питания, так же как и в отношении розничной торговли через стационарную торговую сеть, зависит от площади помещения, через которое оказываются соответствующие услуги, для общественного питания - это площадь зала обслуживания посетителей, для объектов стационарной торговой сети - площадь торгового зала.

В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход подпадает деятельность по оказанию услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 кв. м.

Подпадает ли под систему налогообложения в виде ЕНВД организация, осуществляющая одновременно деятельность по оказанию услуг общественного питания через объекты с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м и через объекты с площадью зала обслуживания посетителей более 150 кв. м?

Аналогичный вопрос в отношении объектов стационарной торговой сети разрешен Минфином России в Письмах от 21 декабря 2004 г. N 03-06-05-02/22 и от 13 января 2005 г. N 03-06-05-04/01 следующим образом. В Письмах сообщается, что возможность применения нормы пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ не поставлена гл. 26.3 НК РФ в зависимость от осуществления налогоплательщиком аналогичной деятельности в объектах организации торговли с площадью торгового зала более 150 кв. м. То есть при одновременном осуществлении розничной торговли через магазины площадью не более 150 кв. м и магазины, площадь которых превышает 150 кв. м, в отношении магазинов площадью не более 150 кв. м применяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в отношении магазинов площадью более 150 кв. м - иной режим налогообложения.

Аналогичные рассуждения справедливы и в отношении объектов общественного питания. Это подтверждено Письмом ФНС России от 9 марта 2005 г. N 22-1-12/315 "О применении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход". Согласно указанному Письму предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг общественного питания, осуществляемая через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей более 150 кв. м, рассматривается как предпринимательская деятельность, не подлежащая переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

То есть налогоплательщики, осуществляющие деятельность в сфере оказания услуг общественного питания одновременно через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м и через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей свыше 150 кв. м, подлежат переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход только в отношении деятельности в сфере оказания услуг общественного питания, осуществляемой ими через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м.

В отношении деятельности в сфере оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей свыше 150 кв. м применяется общий режим налогообложения или упрощенная система налогообложения.

В Письме ФНС России сообщается также, что, поскольку Методическими рекомендациями по применению главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными Приказом МНС России от 10 декабря 2002 г. N БГ-3-22/707 (утратил силу в связи с изданием Приказа МНС России от 1 марта 2004 г. N БГ-3-22/165), предписывалось для целей налогообложения ЕНВД соблюдение ограничений по площади торгового зала и зала обслуживания посетителей по каждому объекту организации торговли и общественного питания, Минфин России счел возможным осуществлять перевод данных налогоплательщиков в части осуществления деятельности в сфере оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход начиная с 1 января 2005 г. без перерасчета налоговых обязательств за период применения ими иных режимов налогообложения.

Оказание услуг по доставке товаров

Согласно п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в частности, оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств (пп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). При этом согласно ст. 346.27 НК РФ под транспортными средствами следует понимать автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили).

Минфин России в Письме от 28 апреля 2005 г. N 03-06-05-04/112 разъяснил, что в том случае, если в заключенных договорах поставки товаров стоимость их доставки выделена отдельно и не включается в стоимость реализованных товаров, деятельность по оказанию таких услуг признается самостоятельным видом предпринимательской деятельности и подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход при соблюдении ограничений по количеству транспортных средств, установленных пп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Изменения, внесенные в главу 26.3 НК РФ

С 1 января 2006 г. вступают в силу Федеральные законы от 18 июня 2005 г. N 63-ФЗ "О внесении изменений в статью 346.26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 63-ФЗ) и N 64-ФЗ "О внесении изменений в статью 346.29 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 64-ФЗ).

Закон N 63-ФЗ вносит изменения в ст. 346.26 НК РФ, касающиеся налогообложения деятельности по оказанию бытовых услуг. Начиная с 1 января 2006 г. в соответствии с новой редакцией пп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ под систему налогообложения могут подпадать как все бытовые услуги, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 г. N 163, так и определенные их группы, подгруппы, виды и (или) отдельные услуги.

Перечень групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, подпадающих под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, определяется законом субъекта Российской Федерации. Соответствующее дополнение внесено в пп. 2 п. 3 ст. 346.26 НК РФ.

Законом N 64-ФЗ внесено дополнение в п. 6 ст. 346.29 НК РФ, касающееся порядка определения корректирующего коэффициента К2, призванного регулировать, в частности, величину базовой доходности в зависимости от фактического периода осуществления предпринимательской деятельности в налоговом периоде.

Установлено, что корректирующий коэффициент К2 определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных ст. 346.27 НК РФ.

При этом в целях учета фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности значение корректирующего коэффициента К2, учитывающего влияние указанных факторов на результат предпринимательской деятельности, определяется как отношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данном календарном месяце налогового периода.

Определение показателя базовой доходности

"количество работников"

Согласно п. 3 ст. 346.29 НК РФ в отношении разносной (развозной) торговли (за исключением торговли подакцизными товарами, лекарственными препаратами, изделиями из драгоценных камней, оружием и патронами к нему, меховыми изделиями и технически сложными товарами бытового назначения), а также некоторых других видов деятельности, подпадающих под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, применяется физический показатель базовой доходности "количество работников, включая индивидуального предпринимателя".

При этом под количеством работников понимается среднесписочная за налоговый период численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству (ст. 346.27 НК РФ).

Минфин России в Письме от 5 мая 2005 г. N 03-06-05-04/118 разъяснил, что для определения среднесписочной численности работников необходимо руководствоваться Постановлением Росстата от 3 ноября 2004 г. N 50 "Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации".

Аренда стационарных средств наружной рекламы

Для размещения рекламы своих товаров торговые организации и организации общественного питания часто арендуют рекламные щиты, стенды и другие стационарные средства наружной рекламы. Временно не используемые арендованные средства наружной рекламы могут по согласованию с арендодателем передаваться такими организациями в субаренду другим лицам, в том числе и для осуществления предпринимательской деятельности, связанной с распространением и (или) размещением наружной рекламы.

Возникает ли в данных ситуациях обязанность по исчислению и уплате ЕНВД в отношении деятельности, связанной с распространением и (или) размещением наружной рекламы?

Напомним, что согласно ст. 346.28 и пп. 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщиками единого налога на вмененный доход являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность по распространению и (или) размещению наружной рекламы.

Минфин России в Письмах от 10 марта 2005 г. N 03-06-05-04/52 и от 25 мая 2005 г. N 03-06-05-04/139 обращает внимание, что налогоплательщиками также признаются организации, получившие по договорам аренды (субаренды) во временное владение или пользование стационарные технические средства наружной рекламы для целей извлечения доходов от деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы.

Согласно указанному Письму от 10 марта 2005 г. для целей применения гл. 26.3 НК РФ деятельность организаций по самостоятельному распространению и (или) размещению рекламной информации о таких товарах не может быть признана соответствующей установленному ст. 2 ГК РФ понятию "предпринимательская деятельность" и, следовательно, в отношении данной деятельности не может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Таким образом, размещение организациями торговли и общественного питания собственной рекламы не является деятельностью, подпадающей под систему налогообложения в виде ЕНВД.

Передача арендуемых средств наружной рекламы в субаренду (вне зависимости от способа использования их субарендатором) также не подпадает под систему налогообложения в виде ЕНВД. Согласно вышеуказанным письмам Минфина России доходы, извлекаемые от передачи по договорам аренды (субаренды) во временное владение или пользование другим хозяйствующим субъектам принадлежащих организации или индивидуальному предпринимателю (арендованных или используемых им на иных правовых основаниях) стационарных технических средств наружной рекламы, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 26.2 НК РФ.

С.Н.Сергеева

Подписано в печать

11.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——