"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", 2005, N 8

<КОММЕНТАРИЙ

К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 06.06.2005 N 58-ФЗ

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ЧАСТЬ ВТОРУЮ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА

РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И НЕКОТОРЫЕ ДРУГИЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬНЫЕ

АКТЫ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ О НАЛОГАХ И СБОРАХ" <*>

(ОБЩИЙ КОММЕНТАРИЙ К СРОКАМ ВСТУПЛЕНИЯ В СИЛУ ПОЛОЖЕНИЙ

ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА ОТ 06.06.2005 N 58-ФЗ)>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Текст официального документа не приводится.

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 58-ФЗ) внесены существенные изменения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), большая часть которых коснулась порядка исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Обращаем внимание читателей журнала на то, что эти изменения вступают в силу в различные сроки: одни положения вступают в силу и могут применяться по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона N 58-ФЗ (14 июня 2005 г.), другие - с 1 января 2006 г. и будут применяться к отношениям, возникшим с этого времени, а третьи - с 1 января 2007 г. и не применяются в 2005 и 2006 гг.

Особую сложность представляют положения Закона N 58-ФЗ о придании отдельным изменениям обратной силы, то есть о распространении их действия на предыдущие периоды времени. На практике это выглядит следующим образом. Закон принят, вступает в силу по истечении какого-то времени после официального опубликования и с этого времени регулирует отношения, возникшие в прошлом, в том числе даже до его принятия.

Например, в соответствии с абз. 3 п. 5 ст. 1 Закона N 58-ФЗ вносятся изменения в п. 11 ст. 250 НК РФ. Эти изменения вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона (14 июня 2005 г.). И с этого времени измененная норма п. 11 ст. 250 НК РФ применяется к отношениям, возникшим с 1 января 2002 г.

Отдельные положения Закона N 58-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г., некоторые положения, например ст. ст. 251 и 291 НК РФ, - с 1 января 2004 г., а ряд положений ст. ст. 250, 265, 280 Кодекса распространяются на правоотношения начиная с 1 января 2002 г.

Обращаем внимание читателей журнала на то, что Закон N 58-ФЗ распространяет на предыдущий период времени действие не только отдельных статей НК РФ (в ред. данного Закона), но и новой редакции положений п. 7 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 110-ФЗ). Этим Законом введена в действие гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ и определен ряд переходных положений. Например, если в соответствии с предыдущей нормой Закона N 110-ФЗ по основным средствам, введенным в эксплуатацию налогоплательщиком в период до 31 января 1998 г., положения п. 8 ст. 258 НК РФ в части обязательности выполнения условия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию не применялись, то согласно новой редакции п. 7 ст. 10 Закона N 110-ФЗ нормы п. 8 ст. 258 настоящего Кодекса распространяются на основные средства, полученные налогоплательщиками в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц.

Что касается самой возможности распространить действие закона на прошедшее время, то она закреплена в ст. 5 НК РФ. Основное правило таково: распространять действие закона на прошедшее время можно только при условии, что этот закон улучшает положение налогоплательщиков.

В соответствии с п. 3 ст. 5 НК РФ имеют обратную силу акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей.

Согласно п. 4 ст. 5 НК РФ могут иметь обратную силу (если в их тексте это прямо предусмотрено) акты законодательства о налогах и сборах:

- отменяющие налоги и (или) сборы;

- снижающие размеры ставок налогов (сборов);

- устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение.

Обратной силы в соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ не имеют:

- акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы;

- повышающие налоговые ставки, размеры сборов;

- устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах;

- устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Если, по мнению налогоплательщика, какое-то положение Закона N 58-ФЗ, распространяющее свое действие на предыдущие периоды времени, ухудшило его положение как налогоплательщика, он может оспаривать действие этого Закона в суде.

Фактически это может выглядеть следующим образом. Например, налогоплательщик считает, что изменения, внесенные в ст. ст. 318 - 319 НК РФ, ухудшают его положение. Если он готов отстаивать свои интересы в суде и сможет доказать, в чем именно выразилось это ухудшение, он не вносит никаких изменений в отчетность. Если налоговый орган при проведении проверки сочтет действия (бездействие) налогоплательщика ошибочными и привлечет его к ответственности, налогоплательщик может обжаловать действия налогового органа в суде.

Придание отдельным нововведениям обратной силы доставит налогоплательщикам определенные неудобства, так как после вступления соответствующих положений Закона N 58-ФЗ в силу многие статьи НК РФ будут действовать в новой редакции и распространять свое действие на предыдущие периоды времени. Иными словами, налогоплательщики действовали и сдавали отчетность во время действия одной редакции НК РФ, а придание положениям закона обратной силы означает, что действовать следовало по-другому. Соответственно, возникает вопрос об уточнении налоговых обязательств.

Итак, если изменения улучшают положение налогоплательщика, он представляет в налоговую инспекцию уточненные налоговые декларации за соответствующие годы (или расчеты по авансовым платежам по текущему году). Если он считает, что изменения ухудшают его положение как налогоплательщика, то уточнять ничего не надо (поскольку принятие подобных изменений противоречит п. 2 ст. 5 НК РФ), но следует быть готовым к спорам с налоговой инспекцией и отстаиванию своей позиции в суде.

М.В.Щеренко

Информцентр XXI века

Подписано в печать

06.07.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——