"Консультант", 2005, N 14

КОММЕНТАРИЙ К ПИСЬМУ ФНС РОССИИ

ОТ 31.05.2005 N ММ-6-03/450

Инспекторы ответили на 17 актуальных вопросов, связанных с расчетом НДС при торговле с Белоруссией. Из Письма импортеры и экспортеры, в частности, узнают, можно ли не платить налог при импорте, если есть переплата, и как подтвердить нулевую ставку. А также обоснован ли экспорт, когда оплата получена от третьего лица либо поступила на счет посредника, который вывез товар.

Разные цели - разные даты?

Для уплаты НДС при ввозе товаров из Белоруссии принципиальное значение имеет дата постановки их на учет, поскольку перечислить налог необходимо до 20-го числа месяца, следующего за тем, в котором произошла эта операция (п. 5 разд. I Приложения к Соглашению). При ввозе основных средств нужно поступать точно так же, ведь в ст. 1 Соглашения разъяснено, что в этом документе "товарами" считается любое движимое и недвижимое имущество. В Письме инспекторы разъяснили, что следует понимать под датой принятия основных средств на учет в целях определения момента возникновения налоговой базы. По их мнению, обязанность уплатить налог у импортера возникнет уже при отражении стоимости приобретенных объектов на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (или 07 "Оборудование к установке", если приобретенное оборудование требует монтажа). Организации нет необходимости дожидаться ввода основного средства в эксплуатацию и отражения его на счете 01.

Однако дата постановки на учет важна не только для начисления налога, от нее зависит и право организации на вычет. В опубликованном Письме инспекторы не дают ответа на вопрос, как следует определять эту дату в целях применения вычета. Но ранее они отмечали, что вычет возможен лишь после отражения стоимости имущества на счете 01 (Письмо МНС России от 28.07.2004 N 03-1-08/1876/14). При этом налоговые работники сознательно не принимали во внимание противоположную позицию ВАС РФ, указавшего в Постановлении от 24.02.2004 N 10865/03, что вычесть НДС по импортному оборудованию, которое требует монтажа, можно уже после учета его на счете 07.

Недавно этот вопрос рассмотрел и Минфин. В своем Письме от 05.05.2005 N 03-04-08/111 он поддержал позицию инспекторов. Как разъяснили финансисты, при импорте из Белоруссии имущества, которое удовлетворяет всем критериям основного средства, вычет возможен лишь после учета его на счете 01, поскольку в период отражения стоимости актива на счетах 07 или 08 для операций, облагаемых НДС, это имущество еще не используется.

Получается, что для целей начисления и вычета НДС организации придется определять дату постановки на учет по-разному. Но именно в случае с белорусским импортом задержки с вычетом из-за того, что организация дождалась ввода основного средства в эксплуатацию, может не возникнуть. ФНС в Письме от 02.03.2005 N ММ-6-03/167 разъяснила, что для подтверждения уплаты НДС при импорте из Белоруссии помимо платежных документов необходимо иметь заявление о ввозе с отметкой инспекции о перечислении НДС и декларацию, в которой отражена сумма налога к уплате. В связи с этим, а также с учетом пояснений, которые дали инспекторы в опубликованном Письме при ответе на вопрос 7, выходит, что по объектам, ввезенным, например, в июне, уплаченный НДС можно отразить в вычетах лишь в декларации за июль. И если постановка на счет 01 произойдет в июле, то никакой задержки с вычетом не будет.

Спецрежим: без вычета, но со штрафом

Ряд организаций и предпринимателей по российскому законодательству не являются плательщиками НДС, за исключением налога, который необходимо платить при ввозе товаров из-за рубежа. К их числу относятся фирмы и коммерсанты, которые перешли на уплату сельхозналога, применяют "вмененку" или "упрощенку", а также получили освобождение от НДС по ст. 145 Налогового кодекса (п. 3 ст. 145, п. 3 ст. 346.1, п. 2 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

Все перечисленные спецрежимники и при ввозе товаров из Белоруссии должны платить НДС (п. 1 разд. I Приложения к Соглашению). Причем за месяц, в котором ввезенные из Белоруссии товары были поставлены на учет, таким фирмам необходимо подать декларацию по НДС. Сделать это нужно не позднее 20-го числа месяца, следующего за тем, в котором продукция была принята на учет (п. 6 разд. I Приложения к Соглашению). В Соглашении не прописаны санкции за несоблюдение этого срока. Нет также и указания на то, что налоговые работники могут применять меры ответственности, установленные национальным законодательством, как в случае с несвоевременной уплатой налога. Однако инспекторы в Письме указывают, что если спецрежимник не представит декларацию в указанный срок, то с него будет взыскан штраф по ст. 119 Налогового кодекса.

Кроме этого областное налоговое управление отмечает, что спецрежимники принять к вычету НДС, уплаченный при ввозе белорусских товаров, не могут. Дело в том, что вычет производится по правилам Налогового кодекса. Пункт 1 ст. 171 этого документа установил, что право на вычет имеют только налогоплательщики НДС. А, как мы отметили выше, организации и предприниматели, применяющие специальные режимы или освобождение от налога по ст. 145 Налогового кодекса, таковыми не являются.

Тонкости зачета

У импортера, имеющего переплату по НДС в размере, который покрывает налог, причитающийся к уплате при ввозе белорусских товаров, возникает вопрос: может ли он не перечислять НДС в бюджет? А одновременно с ним и другой: если фактической уплаты не будет, поставит ли инспектор отметку на заявлении о ввозе, необходимую для вычета налога?

Проставление этих отметок налоговые работники производят в Порядке, который утвержден Приказом Минфина России от 20.01.2005 N 3н. Он устанавливает, что импортер должен подать в инспекцию заявление о ввозе одновременно со специальной "белорусской" декларацией по НДС. При этом организации необходимо представить выписку из банка, подтверждающую факт уплаты налога, а также договор с белорусским поставщиком, транспортные и товаросопроводительные документы. Получив эти бумаги, инспекторы в течение 10 дней проведут их камеральную проверку. И при положительном решении проставят отметку об уплате налога на заявлении о ввозе товаров.

Если же импортер не станет перечислять налог, то основного документа - банковской выписки - у него не будет. Налоговое ведомство развеяло сомнения организаций. По его мнению, это не повод для отказа в проставлении отметки о полной уплате налога. Организация-импортер, у которой есть переплата по специальному "белорусскому" КБК 182 1 04 01000 01 1000 110, может не платить НДС при ввозе белорусских товаров. После проведения зачета инспектор поставит отметку на заявлении.

По поводу возможности зачета переплаты по другим налогам в счет "белорусского" НДС инспекторы ничего не пишут. Поэтому импортеру, который захочет произвести такую переброску, можно посоветовать подать соответствующее заявление пораньше. Чтобы в случае отказа он успел заплатить НДС, указанный в "белорусской" декларации, до 20-го числа месяца, следующего за тем, в котором товары были поставлены на учет.

Так лишний ли третий?

В Письме есть ответы и на вопросы, которые заинтересуют экспортеров. Например, возможно ли применение нулевой ставки, если взаиморасчеты за товары, вывезенные в Республику Беларусь, производятся через третьих лиц? Будет ли выписка банка, подтверждающая поступление выручки не от покупателя товаров, основанием для отказа в подтверждении экспорта?

В отношении взаиморасчетов через третьих лиц налоговые работники отметили, что для подтверждения экспорта организации необходимо одновременно с декларацией представить в налоговую, в частности, бумаги, подтверждающие поступление экспортной выручки. Так, в п. 2 разд. II Приложения к Соглашению установлено, что при безналичных расчетах необходима выписка банка. Если же оплата производится наличными, то потребуются копии приходных кассовых ордеров и выписка банка, свидетельствующая о зачислении выручки на счет. А в случае с бартером - документы, подтверждающие ввоз товаров из Белоруссии и постановку их на учет.

При этом в Письме подчеркнуто, что выписка и кассовые ордера должны подтверждать поступление выручки именно от покупателя. А при бартере необходим единый контракт, содержащий цены товаров. В иных же случаях применение нулевой ставки считается необоснованным.

Подобные требования к подтверждению экспорта в другие страны есть и в Налоговом кодексе (пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ). Но при этом российское законодательство вовсе не запрещает применение нулевой ставки в случаях, когда оплата по контракту поступает через третье лицо, например комиссионера, участвующего в расчетах. Правда, для подтверждения экспорта комитенту понадобятся дополнительные документы: посреднический договор, экспортный контракт с белорусским покупателем и документы, подтверждающие поступление оплаты от белорусского партнера на счет посредника (п. 2 ст. 165 НК РФ).

В Соглашении такие нюансы не предусмотрены. Однако оно обязывает экспортера помимо документов, непосредственно в нем указанных, представлять и другие бумаги, предусмотренные национальным законодательством. То есть при вывозе товаров в Белоруссию через посредника, в том числе участвующего в расчетах, экспортер представит в налоговую и перечисленные выше дополнительные документы. Но вот признают ли инспекторы белорусский экспорт подтвержденным - судить сложно. Для вывоза товаров в прочие страны такой комплект документов считается достаточным обоснованием применения нулевой ставки.

Сомнения в возможности налогообложения по экспортной ставке вывоза товаров в Белоруссию, осуществленного через посредника, возникают уже на стадии регистрации счетов-фактур в инспекции. Так как Порядок, утвержденный Приказом Минфина России от 20.01.2005 N 3н, предусматривает, что сделать это должен именно собственник товара. Однако, как нам разъяснили в отделе косвенных налогов Минфина, посредник, выставивший покупателю счет-фактуру от своего имени, может зарегистрировать его в инспекции. Правда, за отметкой нужно обращаться в ту налоговую, в которой состоит на учете собственник товара. Кроме того, посреднику необходимо составить счет-фактуру особым образом: в качестве продавца комиссионер укажет себя, а вот в качестве грузоотправителя в документе должен фигурировать комитент.

В Письме рассмотрена и ситуация, когда за экспортный товар расплатился не сам белорусский покупатель, а другая фирма по его просьбе. Налоговые работники снова указывают, что в Соглашении содержится обязательное условие о поступлении выручки именно от покупателя. Правда, при этом замечают, что банковская выписка, свидетельствующая о поступлении оплаты от третьего лица, будет поводом для отказа в подтверждении экспорта лишь в одном случае: если налоговые работники докажут, что плательщик не действовал в интересах покупателя.

Как налоговые работники будут применять эту оговорку на практике, пока неясно. Однако надо отметить, что такая позиция находит отражение в арбитражной практике, сложившейся по вопросу подтверждения экспорта в другие страны (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 24.05.2004 N КА-А40/4079-04, от 09.04.2004 N КА-А41/2521-04).

Подписано в печать

27.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——