"Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2005, N 7

УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Некоторые вопросы учета основных средств

Определение стоимости основных средств, подлежащей

включению в состав расходов

Пунктом 3 ст. 346.16 НК РФ установлено, что основные средства, приобретенные налогоплательщиком до перехода на упрощенную систему налогообложения, учитываются в составе расходов, уменьшающих доходы, по остаточной стоимости на дату перехода на УСН в течение определенного количества лет в зависимости от срока их полезного использования.

Минфин России в Письме от 25 марта 2005 г. N 03-03-02-04/1/88 (далее - Письмо Минфина России) разъяснил порядок определения остаточной стоимости основных средств при переходе на УСН в зависимости от применяемого ранее режима налогообложения.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 346.25 НК РФ при переходе на УСН с общего режима налогообложения с использованием метода начислений остаточная стоимость основных средств отражается в налоговом учете в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.

Из Письма Минфина России следует, что такой порядок в равной степени распространяется и на организации, учитывавшие при применении общего режима налогообложения доходы и расходы кассовым методом.

Кроме того, в Письме Минфина России отмечается, что порядок определения остаточной стоимости основных средств, установленный гл. 25 НК РФ, применяется и при переходе на упрощенную систему налогообложения со специального режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Это относится и к основным средствам организаций, переводимым из системы налогообложения по деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, в систему налогообложения по деятельности, облагаемой в рамках упрощенной системы налогообложения.

Отметим, что в Письме МНС России от 27 сентября 2004 г. N 22-1-14/1558 "Об упрощенной системе налогообложения" предписывалось при переходе на упрощенную систему налогообложения с системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход определять остаточную стоимость основных средств на момент перехода на упрощенную систему налогообложения по данным бухгалтерского учета.

Согласно Письму Минфина России организациями, ранее уплачивавшими единый сельскохозяйственный налог, при переходе на упрощенную систему налогообложения стоимость приобретенных до применения специального режима в виде единого сельскохозяйственного налога основных средств учитывается в сумме, не учтенной при уплате этого налога. При этом должны соблюдаться правила, установленные пп. 2 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Расходы по содержанию и эксплуатации основных средств

В соответствии с пп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ к расходам, уменьшающим доходы, относятся материальные расходы, которые принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль ст. 254 НК РФ.

Минфин России в Письме от 15 марта 2005 г. N 03-03-02-04/1/67 сообщил, что расходы организации в виде стоимости использованных тонеров, картриджей, чековой ленты при определении объекта налогообложения не учитываются, поскольку не поименованы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ и не относятся к расходам, связанным с эксплуатацией и содержанием основных средств и иного имущества природоохранного назначения, предусмотренным пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Обращаем внимание на то, что пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ к рассматриваемым расходам никакого отношения не имеет. В данном случае следует руководствоваться нормой пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ, согласно которой к материальным расходам относятся затраты на приобретение материалов, используемых на другие производственные и хозяйственные нужды, в том числе на содержание и эксплуатацию основных средств.

Таким образом, организация вправе отнести на уменьшение доходов расходы в виде стоимости использованных тонеров, картриджей, чековой ленты на основании пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Получение основных средств по договору безвозмездного

пользования

В соответствии с п. 1 ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа, или в состоянии, обусловленном договором.

То есть при передаче имущества по договору безвозмездного пользования право собственности на это имущество не переходит, и, соответственно, дохода у получателя в виде стоимости имущества не возникает (см. также Письмо Минфина России от 11 января 2005 г. N 03-03-02-04/1/1).

Расходы, связанные с заключением договора аренды

Минфин России в Письме от 3 марта 2005 г. N 03-03-02-04/1/52 сообщил, что организации вправе учесть в составе расходов, уменьшающих доходы, расходы, связанные с получением заключения комитета по архитектуре и градостроительству, необходимого для оформления договора аренды земельного участка.

Такие расходы, по мнению Минфина России, относятся на уменьшение доходов только в случае, если договор аренды будет заключен.

Этот вывод сделан Минфином России на основании пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, согласно которому при определении объекта налогообложения учитываются арендные платежи за арендуемое имущество.

По нашему мнению, указанные расходы по получению заключения нельзя учесть в составе расходов, уменьшающих доходы, поскольку они не являются арендными платежами и отдельно в п. 1 ст. 346.16 НК РФ не поименованы.

Отдельные расходы, связанные с организацией торговли

Минфин России в Письме от 14 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/65 разъяснил порядок учета для целей налогообложения некоторых видов расходов торговых организаций. В Письме, в частности, отмечается, что расходы магазина по приобретению шпагата и скотча, используемых для упаковки товаров, а также расходы по приобретению спецодежды для грузчиков и продавцов и расходы по приобретению столов для магазина могут учитываться при определении налоговой базы по единому налогу в составе материальных расходов на основании пп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ и пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Что касается расходов по оплате услуг сторонних организаций по доставке товаров и по оплате транспортных услуг поставщиков, то они, по мнению Минфина России, не учитываются при определении налоговой базы по единому налогу, поскольку не относятся к материальным расходам, приведенным в ст. 254 НК РФ. Минфин отмечает, что указанные в пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ транспортные расходы учитываются при налогообложении только организациями, осуществляющими производственную деятельность.

Расходы на инкассацию денежных средств

Согласно пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения по единому налогу налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.

Минфин России в Письме от 15 марта 2005 г. N 03-03-02-04/1/67 обращает внимание на то, что согласно ст. 5 Федерального закона от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности" инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов относится к банковским операциям. В связи с этим в Письме сделан вывод о том, что расходы на инкассацию денежных средств уменьшают налоговую базу по единому налогу.

Расходы по оплате бухгалтерских и маркетинговых услуг

Некоторые организации торговли и общественного питания не имеют в штате бухгалтера и пользуются для организации ведения бухгалтерского и налогового учета услугами специализированных организаций.

Расходы на оплату услуг по ведению бухгалтерского учета не поименованы в перечне расходов, учитываемых налогоплательщиками, применяющими УСН при исчислении единого налога, который установлен п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Согласно Письму Минфина России от 22 октября 2004 г. N 03-03-02-04/1/31 такие расходы не относятся и к услугам производственного характера, учитываемым при применении УСН в составе материальных расходов на основании пп. 5 п. 1 ст. 346.16 и пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ. Поэтому расходы по оплате бухгалтерских услуг не могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы по единому налогу. Все вышесказанное относится и к расходам по оплате маркетинговых услуг (см. Письмо Минфина России от 22 октября 2004 г. N 03-03-02-04/1/31).

Расходы на приобретение ценных бумаг

Расходы на приобретение ценных бумаг не могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы по единому налогу налогоплательщиками, выбравшими в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, поскольку не поименованы в перечне расходов, учитываемых для целей налогообложения, установленном п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Вместе с тем, как сообщается в Письме Минфина России от 10 марта 2005 г. N 03-03-02-04/1-63, в случае дальнейшей реализации приобретенных ценных бумаг доходы от их реализации могут быть уменьшены на расходы по оплате их покупной стоимости на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Что касается погашения приобретенных ценных бумаг, то оно не является реализацией товаров в том смысле, который придается этому понятию ст. 39 и пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. В связи с этим Минфин отмечает, что в случае погашения приобретенных ценных бумаг расходы по оплате их покупной стоимости не могут учитываться в составе расходов налогоплательщика, уменьшающих полученные доходы.

Кроме того, такие расходы также не могут приниматься применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 280 НК РФ, поскольку гл. 26.2 НК РФ не содержит на то специальной отсылочной нормы.

Расходы, связанные с заменой кабельной линии

По мнению Минфина России, высказанному в Письме от 14 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/65, проводимые работы по замене кабельной линии для обеспечения электроэнергией магазина относятся к работам по модернизации и дооборудованию, осуществляемым за счет капитальных вложений, т.е. не являются ремонтными работами, и, соответственно, связанные с ними расходы не должны учитываться при определении налоговой базы по единому налогу.

Порядок признания в расходах стоимости сырья и материалов

Стоимость сырья и материалов учитывается при определении объекта налогообложения единым налогом на основании пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты (т.е. используется кассовый метод). В отношении расходов по приобретению сырья и материалов использование кассового метода означает также их учет в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство, независимо от получения доходов от реализации готовой продукции, на изготовление которой были использованы данные сырье и материалы (пп. 1 п. 3 ст. 273 "Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе").

Таким образом, как разъясняется в Письме ФНС России от 21 февраля 2005 г. N 22-1-11/222 "Об упрощенной системе налогообложения", при применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" расходы по оплате сырья и материалов признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы по единому налогу на дату их осуществления - на дату списания этих материалов и сырья в производство в том случае, если они были оплачены ранее, либо на дату оплаты, если данные сырье и материалы были списаны в производство, но не оплачены.

То есть расходы по приобретению сырья и материалов принимаются при определении объекта налогообложения по единому налогу при одновременном выполнении следующих условий:

- сырье и материалы списаны в производство;

- сырье и материалы оплачены.

Расходы по уплате государственной пошлины

Согласно пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Пунктом 1 ст. 333.16 НК РФ установлено, что государственная пошлина - это сбор, взимаемый с лиц, указанных в ст. 333.17 НК РФ (т.е. с организаций и физических лиц), при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с законодательными актами Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, предусмотренных гл. 26.3 "Государственная пошлина", за исключением действий, совершаемых консульскими учреждениями Российской Федерации.

Государственная пошлина включена в перечень федеральных налогов и сборов, установленный ст. 13 НК РФ.

Таким образом, расходы по уплате государственной пошлины учитываются при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому при применении упрощенной системы налогообложения, на основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

Пунктом 2 ст. 346.11 НК РФ установлено, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации, т.е. в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 236 гл. 24 НК РФ выплаты и вознаграждения, начисленные налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам (вне зависимости от формы, в которой они производятся), не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. В связи с этим у налогоплательщиков часто возникают вопросы по поводу обложения страховыми взносами выплат работникам, осуществленных за счет средств, оставшихся после уплаты единого налога.

Минфин России в Письме от 16 февраля 2005 г. N 03-05-02-05/2 в очередной раз обращает внимание налогоплательщиков на то, что, поскольку организация, применяющая УСН, не является плательщиком налога на прибыль на основании ст. 346.11 НК РФ, на нее не распространяется п. 3 ст. 236 НК РФ. Поэтому выплаты работникам, произведенные за счет средств, оставшихся после уплаты единого налога, как-то: оплата стоимости путевок в санаторий, оказание материальной помощи сотрудникам организации, а также оплата обучения в институте при получении второго образования - облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование. Исключение составляют выплаты, не связанные с трудовой деятельностью, например к юбилейной дате и т.п.

Порядок составления счетов-фактур посредниками,

применяющими УСН

В соответствии с п. п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Следовательно, на такие организации и индивидуальных предпринимателей не распространяется требование ст. 168 НК РФ о выставлении счетов-фактур.

Таким образом, налогоплательщики, выступающие в роли комиссионеров по договорам комиссии, не выставляют счета-фактуры на сумму своего комиссионного вознаграждения, являющегося для них доходом от реализации посреднических услуг.

В случае если согласно договору комиссии комиссионер осуществляет реализацию товара комитента, который является плательщиком НДС, комиссионер обязан выставлять счета-фактуры по товарам на имя покупателя, а реквизиты этих счетов-фактур передавать комитентам. Это следует из п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 (см. Письмо Минфина России от 22 марта 2005 г. N 03-04-14/03).

Перечисление в бюджет налога на добавленную стоимость, указанного в счете-фактуре, осуществляется плательщиком налога - комитентом.

Налогообложение совместной деятельности

В соответствии с п. 1 ст. 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Поскольку в соответствии со ст. 346.11 НК РФ упрощенную систему налогообложения разрешается применять организациям, под которыми согласно п. 2 ст. 11 НК РФ понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, то в рамках договора простого товарищества упрощенная система налогообложения применена быть не может.

В связи с изложенным согласно Письму Минфина России от 11 февраля 2005 г. N 03-03-02-04/1/37 налогообложение предпринимательской деятельности, осуществляемой в рамках простого товарищества, должно осуществляться в общеустановленном порядке. При осуществлении этой деятельности уплачиваются налог на добавленную стоимость, единый социальный налог и другие налоги, установленные законодательством.

Если работники, с которыми заключены трудовые договоры организацией, осуществляющей ведение общих дел товарищества, заняты только в деятельности этого товарищества, то начисленная им заработная плата вместе с суммами единого социального налога на нее учитывается в полном размере при определении дохода (прибыли) простого товарищества, подлежащего распределению между его участниками.

Доходы (прибыль), полученные участниками договора простого товарищества, применяющими упрощенную систему налогообложения, от деятельности, осуществляемой в рамках договора простого товарищества, включаются в состав внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу на основании п. 1 ст. 346.15, п. 9 ст. 250 НК РФ.

Ю.Н.Самохвалова

Подписано в печать

22.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——