"Главбух", 2005, N 13

БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС (ФОРМА N 1)

1 августа - последний из дней, в которые налоговики принимают полугодовую бухгалтерскую отчетность. А значит, пора приниматься за баланс. И хотя многие бухгалтеры составляют его с помощью компьютерной программы, все-таки нужно проверить, правильно ли сформированы данные, в те ли строки занесены суммы.

Чтобы облегчить бухгалтерам эту задачу, мы расскажем, какая информация должна содержаться в каждой строке баланса. Попутно обратим внимание на новые разъяснения чиновников, повлиявшие на учет и отчетность, а также ответим на некоторые наиболее часто задаваемые вопросы.

Чтобы вы не пропустили важные нюансы, мы использовали такие обозначения:

- важный аспект, на который стоит обратить особое внимание;

- изменение в законодательстве или новое разъяснение чиновников.

Напомним шесть основных правил, которые надо соблюдать, составляя баланс:

1) показатели должны быть в тысячах (миллионах) рублей. При этом суммы надо взять без десятичных знаков после запятой;

2) основные средства, доходные вложения в материальные ценности и нематериальные активы показывают по остаточной стоимости;

3) иностранную валюту следует пересчитать в рубли по курсу Центрального банка РФ на 30 июня 2005 г.;

4) зачет между статьями активов и пассивов недопустим;

5) несущественные активы и обязательства обособленно не приводят. Уровень существенности устанавливают в учетной политике организации и в течение года не меняют;

6) отрицательные значения приводят в круглых скобках.

Актив баланса. Раздел I "Внеоборотные активы"

     
   ———————————————————T———————T—————————————————————————————————————¬
   |  Строка баланса  |  Код  |     Как сформировать показатели     |
   |                  | строки|             для баланса             |
   |                  |баланса|                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Нематериальные    |  110  |Разница между дебетовым сальдо       |
   |активы            |       |счета 04 и кредитовым сальдо счета 05|
   |                  |       |(либо сальдо счета 04 — если         |
   |                  |       |амортизация по нематериальным активам|
   |                  |       |отражается также на счете 04)        |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Основные средства |  120  |Разница между дебетовым остатком     |
   |                  |       |счета 01 и кредитовым остатком       |
   |                  |       |счета 02 (в расчет не берется субсчет|
   |                  |       |"Амортизация по имуществу,           |
   |                  |       |предоставляемому другим организациям |
   |                  |       |во временное пользование")           |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Незавершенное     |  130  |Остатки по счетам 07, 08             |
   |строительство     |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Доходные вложения |  135  |Сальдо счета 03 за минусом сальдо    |
   |в материальные    |       |субсчета "Амортизация по имуществу,  |
   |ценности          |       |предоставляемому другим организациям |
   |                  |       |во временное пользование" счета 02   |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Долгосрочные      |  140  |Сальдо счета 58 по долгосрочным      |
   |финансовые        |       |финансовым вложениям за минусом      |
   |вложения          |       |сальдо счета 59 в части созданных по |
   |                  |       |ним резервов                         |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Отложенные        |  145  |Сальдо счета 09                      |
   |налоговые активы  |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Прочие            |  150  |Показатели, не указанные в предыдущих|
   |внеоборотные      |       |строках раздела "Внеоборотные активы"|
   |активы            |       |Бухгалтерского баланса               |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Итого по разд. I  |  190  |Сумма строк 110, 120, 130, 135, 140, |
   |                  |       |145 и 150                            |
   L——————————————————+———————+——————————————————————————————————————
   

Нематериальные активы (строка 110)

По строке 110 показывают остаточную стоимость нематериальных активов. Это первоначальная стоимость, уменьшенная на сумму начисленной амортизации. Напомним: амортизацию можно отражать либо по кредиту счета 04, либо на счете 05.

К нематериальным активам относятся объекты, которые не имеют материально-вещественной структуры, но могут быть отделимы от другого имущества. Такими признаками обладают исключительные права на изобретение, промышленный образец, полезную модель, компьютерные программы и базы данных, топологии интегральных микросхем, товарный знак или знак обслуживания, а также на селекционные достижения.

Это имущество нужно включить в состав нематериальных активов, если:

- оно может использоваться в производстве продукции (работ, услуг) либо для управленческих нужд более года;

- фирма не собирается его перепродать;

- в будущем объект должен приносить экономические выгоды;

- наличие имущества подтверждено документами: патентом, свидетельством, договором уступки товарного знака и т.п.

Кроме того, нематериальными активами являются:

- организационные расходы учредителей при создании фирмы, признанные вкладом в уставный капитал;

- положительная деловая репутация (разница между покупной ценой организации и стоимостью ее чистых активов);

- успешные результаты научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР). Такие результаты должны быть запатентованы в установленном порядке.

Когда авторские права признаются нематериальным активом. Если компьютерную программу разработали работники фирмы своими силами, то ей принадлежат исключительные права на созданный продукт. Так сказано в ст. 12 Закона РФ от 23 сентября 1992 г. N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных". Однако чтобы фирма могла учесть такой объект в составе нематериальных активов, ей все равно нужно получить свидетельство об официальной регистрации авторского права. В противном случае затраты на разработку программного продукта (зарплата программистов и т.п.) в бухучете можно списать на текущие расходы.

Первоначальная стоимость актива не изменяется. Обратите внимание на Письмо Минфина России от 29 марта 2005 г. N 07-05-06/91. В нем финансовое ведомство указало, что первоначальная стоимость нематериального актива меняться не может. Поэтому если организация дополнительно потратилась на уже оприходованный актив, то эти суммы не увеличивают его первоначальную стоимость, а списываются как расходы по обычным видам деятельности.

Основные средства (строка 120)

По данной строке записывают остаточную стоимость основных средств.

Что считать основными средствами. Объект можно признать основным средством, если выполняется несколько условий:

- имущество может использоваться в производстве продукции (работ, услуг) либо для управленческих нужд фирмы более года;

- фирма не предполагает в дальнейшем перепродавать данное имущество;

- актив способен приносить выгоду.

Отвечающее данным критериям имущество относится к основным средствам, если оно находится в собственности организации, принадлежит ей на праве хозяйственного ведения или оперативного управления либо получено в лизинг (когда объект числится на балансе у лизингополучателя). При этом в составе основных средств учитывают как эксплуатируемые объекты, так и те, что находятся на реконструкции, модернизации, в ремонте, на консервации или в запасе.

Модернизация основных средств стоимостью не более 10 000 руб. Стоимость объектов не дороже 10 000 руб. можно единовременно списать на расходы при вводе в эксплуатацию (п. 18 ПБУ 6/01). Многие фирмы так и поступают. Ну а как учесть затраты на модернизацию основного средства, стоимость которого уже списана на расходы? С таким вопросом мы обратились в департамент методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России. И вот что нам ответили.

По общему правилу расходы на модернизацию увеличивают первоначальную стоимость объекта или же формируют новое основное средство. Об этом сказано в п. 27 ПБУ 6/01 и в п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н. Допустим, фирма списала на расходы объект стоимостью, не превышающей 10 000 руб. Тогда первоначальная стоимость этого объекта равна нулю. Следовательно, если расходы на модернизацию составили не более 10 000 руб., то их тоже можно списать сразу. Причем здесь не важно, как бухгалтер учел расходы на модернизацию: увеличил на них первоначальную стоимость или же сформировал новый объект. Так как стоимость модернизированного основного средства списана, по строке 120 Баланса ее показывать не надо.

Теперь предположим, что модернизация обошлась более чем в 10 000 руб. Эту сумму сразу списать нельзя, ее придется амортизировать. Значит, по строке 120 надо отразить остаточную стоимость модернизированного имущества по состоянию на 30 июня 2005 г.

Нюансы уплаты налога на имущество. Минфин России в Письме от 21 апреля 2005 г. N 03-06-01-04/209 разъяснил, в каком случае нужно платить налог на имущество с объектов, которые не используются ни в производственных, ни в управленческих целях. Пример - холодильник или микроволновка, которые фирма купила для своих работников. Как сообщило финансовое ведомство, со стоимости таких предметов нужно платить налог, если обязанность организации приобрести их прописана в коллективном договоре. В таком случае они являются основными средствами и, согласно п. 1 ст. 374 Налогового кодекса РФ, их стоимость надо учитывать при расчете налога на имущество.

В еще одном Письме (от 3 марта 2005 г. N 03-06-01-04/126) Минфин России уточнил, как рассчитывать налог на имущество, если раньше по основному средству начисляли износ, а теперь считают амортизацию. Скажем, когда жилое помещение перевели в состав нежилого фонда, чтобы использовать в предпринимательской деятельности. Чиновники подтверждают, что, определяя остаточную стоимость такого имущества, учитывать износ не нужно. В расчет надо брать только сумму амортизации, начисленную с 1-го числа месяца, следующего за вводом объекта в эксплуатацию.

Незавершенное строительство (строка 130)

Незавершенные капитальные вложения - это затраты на незаконченное капитальное строительство; на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; на покупку оборудования, требующего монтажа, но пока не смонтированного; на приобретение нематериальных активов, не принятых на учет, а также основных средств, которые не введены в эксплуатацию. То есть по строке 130 показывают остаток по счетам 07 "Оборудование к установке" и 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Доходные вложения в материальные ценности

(строка 135)

Что считать доходными вложениями в материальные ценности. Это имущество, которое фирма изначально предполагает использовать для сдачи в аренду, лизинг или прокат. Его показывают в балансе по остаточной стоимости, которая равна первоначальной, учтенной на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", за минусом амортизации, отраженной на отдельном субсчете к счету 02.

Обратите внимание: с доходных вложений в материальные ценности платить налог на имущество не надо. Это подтвердил и Минфин России в Письме от 31 августа 2004 г. N 03-06-01-04/16.

Долгосрочные финансовые вложения (строка 140)

Долгосрочными финансовыми вложениями являются суммы, вложенные на срок более года. Это вклады в уставные капиталы других организаций, в совместную деятельность; инвестиции в ценные бумаги (векселя, акции, облигации); займы, предоставленные другим компаниям; деньги на депозитных счетах в банках (если по ним начисляются проценты); а также дебиторская задолженность, полученная по договору уступки права требования. Если срок вложений не превышает года, то их приводят по строке 250 Баланса.

Финансовые вложения отражают в балансе по первоначальной стоимости, в которую включают фактические затраты на их приобретение. Если стоимость вложений устойчиво существенно снижается, то фирма вправе создать резерв под обесценение финансовых вложений. Тогда их стоимость нужно показать в балансе за минусом суммы созданного резерва.

И еще один нюанс. По строке 140 не нужно приводить стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров, а также сумму долгосрочных займов, выданных работникам. Все это следует показать по строкам 411 и 230 Баланса соответственно.

Отложенные налоговые активы (строка 145)

Их величину можно рассчитать, если вычитаемые временные разницы умножить на ставку налога на прибыль.

Вычитаемые временные разницы образуются, когда в бухгалтерском учете расходы признают раньше, а доходы - позже, чем в налоговом. Такие разницы возникают, если:

- сумма амортизации, которая начислена в бухучете за отчетный период, превышает ту, что рассчитана по правилам налогового учета;

- коммерческие и управленческие расходы в бухгалтерском учете и для целей налогообложения списываются по-разному;

- переносится на будущее убыток, который уменьшит налогооблагаемые доходы в последующих отчетных периодах;

- фирма, использующая в налоговом учете кассовый метод, в бухучете отразила расходы, но еще не оплатила их;

- есть переплата по налогу на прибыль, которая не возвращается организации, а засчитывается в счет будущих отчислений.

Для учета этих разниц предусмотрен счет 09 "Отложенные налоговые активы". Остаток по этому счету и нужно показать по строке 145 Баланса.

Актив баланса. Раздел II "Оборотные активы"

     
   ———————————————————T———————T—————————————————————————————————————¬
   |  Строка баланса  |  Код  |     Как сформировать показатели     |
   |                  | строки|             для баланса             |
   |                  |баланса|                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Запасы            |  210  |Сумма строк 211 — 217                |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |в том числе:      |  211  |Остаток по счету 10 плюс (минус)     |
   |сырье, материалы и|       |дебетовое (кредитовое) сальдо        |
   |другие аналогичные|       |счета 16                             |
   |ценности          |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |животные на       |  212  |Сальдо счета 11                      |
   |выращивании и     |       |                                     |
   |откорме           |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |затраты в         |  213  |Сумма остатков по счетам 20, 21, 23, |
   |незавершенном     |       |29, 44 и 46                          |
   |производстве      |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |готовая продукция |  214  |Сальдо по счетам 41 и 43 за минусом  |
   |и товары для      |       |сальдо счетов 14 и 42                |
   |перепродажи       |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |товары отгруженные|  215  |Сальдо счета 45                      |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |расходы будущих   |  216  |Сальдо счета 97                      |
   |периодов          |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |прочие запасы и   |  217  |Стоимость материально—               |
   |затраты           |       |производственных ценностей, которые  |
   |                  |       |не вошли в предыдущие строки группы  |
   |                  |       |статей "Запасы"                      |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Налог на          |  220  |Сальдо счета 19                      |
   |добавленную       |       |                                     |
   |стоимость по      |       |                                     |
   |приобретенным     |       |                                     |
   |ценностям         |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Дебиторская       |  230  |Сумма остатков по дебету счетов 62 и |
   |задолженность     |       |76 субсчета "Расчеты производятся    |
   |(платежи по       |       |более чем через 12 месяцев" за       |
   |которой ожидаются |       |минусом кредитового сальдо счета 63  |
   |более чем через   |       |субсчет "Резервы по долгосрочным     |
   |12 месяцев после  |       |долгам".                             |
   |отчетной даты)    |       |Дебетовое сальдо счета 62 субсчет    |
   |                  |       |"Векселя полученные, сроком          |
   |                  |       |предъявления более чем через         |
   |                  |       |12 месяцев".                         |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 76 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты с дочерними (зависимыми)    |
   |                  |       |обществами, которые производятся     |
   |                  |       |более чем через 12 месяцев".         |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 60 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты по авансам, выданным на срок|
   |                  |       |больше года".                        |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 73 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты производятся более чем через|
   |                  |       |12 месяцев".                         |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 76 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты по претензиям, платежи по   |
   |                  |       |которым ожидаются более чем через    |
   |                  |       |12 месяцев"                          |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |в том числе       |  231  |Дебетовое сальдо по счетам 62, 76    |
   |покупатели и      |       |(долгосрочные задолженности          |
   |заказчики         |       |покупателей и заказчиков) минус      |
   |                  |       |остаток по субсчету счета 63, на     |
   |                  |       |котором отражена сумма резерва по    |
   |                  |       |таким задолженностям                 |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Дебиторская       |  240  |Сумма остатков по счетам 62 и 76     |
   |задолженность     |       |субсчета "Расчеты в течение          |
   |(платежи по       |       |12 месяцев" за минусом кредитового   |
   |которой ожидаются |       |сальдо счета 63 субсчет "Резервы по  |
   |в течение         |       |краткосрочным долгам".               |
   |12 месяцев после  |       |Дебетовое сальдо счета 62 субсчет    |
   |отчетной даты)    |       |"Векселя полученные, сроком          |
   |                  |       |предъявления в течение 12 месяцев".  |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 76 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты с дочерними (зависимыми)    |
   |                  |       |обществами в течение 12 месяцев".    |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 75 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты по вкладам в уставный       |
   |                  |       |(складочный) капитал".               |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 60 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты по авансам выданным на срок |
   |                  |       |не более года".                      |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 68 субсчет    |
   |                  |       |"Задолженность налоговых органов,    |
   |                  |       |погашение которой ожидается в течение|
   |                  |       |12 месяцев".                         |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 73 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты в течение 12 месяцев".      |
   |                  |       |Дебетовое сальдо счета 76 субсчет    |
   |                  |       |"Расчеты по претензиям, платежи по   |
   |                  |       |которым ожидаются в течение          |
   |                  |       |12 месяцев"                          |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |в том числе       |  241  |Остатки по счетам 62, 76, на которых |
   |покупатели и      |       |показаны краткосрочные задолженности |
   |заказчики         |       |покупателей и заказчиков, за минусом |
   |                  |       |сальдо субсчета счета 63, на котором |
   |                  |       |отражена сумма резерва по таким      |
   |                  |       |задолженностям                       |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Краткосрочные     |  250  |Сальдо счета 58 по краткосрочным     |
   |финансовые        |       |финансовым вложениям за минусом      |
   |вложения          |       |сальдо счета 59 в части созданных по |
   |                  |       |ним резервов.                        |
   |                  |       |Остаток по счету 55 субсчет          |
   |                  |       |"Депозитные счета" по депозитам на   |
   |                  |       |срок не более года, если по ним      |
   |                  |       |начисляют проценты                   |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Денежные средства |  260  |Сумма остатков по счетам 50, 51, 52, |
   |                  |       |55 (субсчета "Аккредитивы" и "Чековые|
   |                  |       |книжки", "Депозитные счета" — если по|
   |                  |       |депозитным вкладам не начисляют      |
   |                  |       |проценты), 57                        |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Прочие оборотные  |  270  |Показатели, не отраженные в          |
   |активы            |       |предыдущих строках раздела "Оборотные|
   |                  |       |активы" баланса                      |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Итого по разд. II |  290  |Сумма строк 210, 220, 230, 240, 250, |
   |                  |       |260 и 270                            |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Баланс            |  300  |Сумма строк 190 и 290                |
   L——————————————————+———————+——————————————————————————————————————
   

Запасы (строка 210)

Товарно-материальные ценности - имущество, используемое в качестве сырья или материалов при производстве продукции (работ, услуг); готовая продукция; товары, предназначенные для продажи или управленческих нужд. Сюда же относятся не выданные работникам спецодежда и спецпринадлежности, если срок службы этих предметов не превышает 12 месяцев.

Незавершенное производство - это стоимость продукции, еще не прошедшей всех стадий обработки, а также незаконченных работ и услуг.

Торговые фирмы здесь показывают остаток по счету 44 "Расходы на продажу", а производственные - сальдо по счетам 20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам".

Готовая продукция и товары для перепродажи. Производственные предприятия отражают здесь фактическую или нормативную себестоимость готовой продукции (в зависимости от способа оценки, предусмотренной в учетной политике), а торговые фирмы - покупную стоимость товаров.

Товары отгруженные. По этой строке следует привести стоимость отгруженной, но еще не реализованной продукции, то есть право собственности на которую к покупателю еще не перешло. Сюда записывают остаток по счету 45 "Товары отгруженные".

НДС по приобретенным ценностям (строка 220)

По строке 220 нужно привести сумму НДС, не принятую к вычету, то есть сальдо по счету 19. Эту строку не заполняют фирмы, которые:

- освобождены от уплаты НДС согласно ст. 145 Налогового кодекса РФ;

- реализуют продукцию, не облагаемую этим налогом;

- переведены на ЕНВД либо уплачивают единый сельскохозяйственный налог.

НДС при экспорте и импорте товаров. Недавно Минфин России выпустил два письма, посвященных вычету НДС, который уплачен при покупке основного средства.

В первом Письме (от 20 мая 2005 г. N 03-04-08/125) говорится об основном средстве, используемом при производстве и реализации товаров, которые продаются как на экспорт, так и на внутреннем рынке. В этом случае часть налога, приходящуюся на использование имущества исключительно в российских операциях, можно принять к вычету, когда объект будет оприходован. Остальную же часть налога фирма вправе зачесть лишь после того, как представит в инспекцию документы, подтверждающие экспорт.

Второе Письмо (от 5 мая 2005 г. N 03-04-08/111) посвящено НДС, уплаченному при покупке белорусских товаров. Как указал Минфин России, в этом случае принять налог к вычету можно только после того, как объект будет отражен на счете 01 "Основные средства". По мнению финансового ведомства, именно с этого момента имущество начнет использоваться в операциях, облагаемых НДС. А пока оно учитывается на счете 07 "Оборудование к установке" или 08 "Вложения во внеоборотные активы", зачесть уплаченный поставщику налог нельзя.

Дебиторская задолженность (строки 230 и 240)

В составе "дебиторки" отражают долги:

- покупателей за поставленные им товары, оказанные услуги, выполненные работы;

- поставщиков за перечисленные им авансы;

- подотчетных лиц за выданные деньги;

- работников по полученным от фирмы займам.

Если долг должен быть погашен более чем через 12 месяцев после отчетной даты, то его сумму нужно показать как долгосрочную задолженность по строке 230. Если же с фирмой собираются расплатиться в течение 12 месяцев после отчетной даты, то отражают краткосрочную задолженность - по строке 240.

Не погашенная в срок дебиторская задолженность покупателей является сомнительной. На ее сумму можно создать резерв. Тогда в балансе нужно указать сумму долгов, уменьшенную на величину резерва.

НДС с авансов полученных. Сумму аванса, поступившего от покупателя в счет предстоящей поставки, следует отразить в балансе в полной сумме. Показав величину полученного аванса в составе кредиторской задолженности за минусом НДС, начисленного к уплате в бюджет, бухгалтер может исказить показатели отчетности. Ведь тогда будет нарушено одно из правил, которые надо соблюдать при составлении баланса, - зачет между статьями активов и пассивов не допускается. Значит, сумму, соответствующую величине начисленного с полученного аванса НДС, следует показать в составе дебиторской задолженности.

Денежные средства (строка 260)

В состав денежных средств включают суммы:

- в рублях, а также в иностранной валюте, которая есть у организации в кассе или на счетах в банках по состоянию на отчетную дату. При этом иностранную валюту следует пересчитать в рубли по курсу Центрального банка РФ на 30 июня 2005 г.;

- на депозитных счетах, по которым не начисляют процентов;

- фактических затрат на приобретение денежных документов - авиабилетов, почтовых марок и т.д.

Пассив баланса. Раздел III "Капитал и резервы"

     
   ———————————————————T———————T—————————————————————————————————————¬
   |  Строка баланса  |  Код  |     Как сформировать показатели     |
   |                  | строки|             для баланса             |
   |                  |баланса|                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Уставный капитал  |  410  |Сальдо счета 80                      |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Собственные акции,|  411  |Сальдо счета 81                      |
   |выкупленные у     |       |                                     |
   |акционеров        |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Добавочный капитал|  420  |Сальдо счета 83                      |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Резервный капитал |  430  |Сумма строк 431 и 432                |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |в том числе:      |  431  |Сальдо субсчета счета 82, на котором |
   |резервы,          |       |отражена сумма резерва, созданного в |
   |образованные в    |       |соответствии с законодательством РФ  |
   |соответствии с    |       |                                     |
   |законодательством |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |резервы,          |  432  |Сальдо субсчета счета 82, где показан|
   |образованные в    |       |размер резерва, образованного в      |
   |соответствии с    |       |соответствии с учредительными        |
   |учредительными    |       |документами                          |
   |документами       |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Нераспределенная  |  470  |Сальдо счета 84                      |
   |прибыль           |       |                                     |
   |(непокрытый       |       |                                     |
   |убыток)           |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Итого по разд. III|  490  |Сумма строк 410, 420, 430, 470 за    |
   |                  |       |минусом строки 411                   |
   L——————————————————+———————+——————————————————————————————————————
   

Уставный капитал (строка 410)

По строке 410 нужно показать всю сумму уставного капитала (уставного фонда, складочного капитала), которая зафиксирована в учредительных документах. Если при этом капитал оплачен лишь частично, задолженность учредителей следует отразить еще и по строке 240.

Добавочный капитал (строка 420)

Добавочный капитал формируется за счет дооценки внеоборотных активов, разницы между номинальной и продажной ценами акций, выпущенных при создании уставного капитала, при последующем его увеличении и т.д.

Вклад в имущество ООО. Участники ООО обязаны делать вклады в имущество общества, если это закреплено в его уставе. Так прописано в ст. 27 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Согласно указаниям Минфина России, приведенным в Письме от 13 апреля 2005 г. N 07-05-06/107, на сумму таких вкладов в учете ООО должна быть сделана запись по дебету счетов учета имущества и кредиту счета добавочного капитала. Однако Планом счетов такая запись не предусмотрена. За разъяснениями мы обратились в отдел методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России.

Чиновники нам ответили: фирма вправе отразить вклад в имущество ООО так, как написано в Письме Минфина России, только используя счета учета расчетов. То есть в учете такой вклад можно показать следующими записями:

Дебет 75 субсчет "Расчеты по вкладам в имущество общества" Кредит 83

- отражена задолженность участников по вкладу в имущество общества;

Дебет 10 (08, 41, 58) Кредит 75 субсчет "Расчеты по вкладам в имущество общества"

- внесен учредителем вклад в имущество ООО.

Резервный капитал (строка 430)

Обязанность по созданию резервного капитала возложена только на акционерные общества, ООО формируют его по своему усмотрению.

Резервный фонд АО должен составлять не менее 5 процентов от суммы уставного капитала. Для этого ежегодно фирме придется отчислять в резерв не менее 5 процентов от суммы чистой прибыли. И делать это до тех пор, пока резерв не достигнет размера, прописанного в уставе.

Заметим, что размер резервного фонда и сумму ежегодного отчисления указывают в уставе акционерного общества. То есть процент от чистой прибыли, который должен пополнять резервный капитал, известен заранее, он определен в уставе. Поэтому никакого специального решения учредителей на это не нужно.

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

(строка 470)

По этой строке показывают нераспределенную прибыль (убыток) прошлых лет; начисленный, но не уплаченный налог на прибыль с базы переходного периода; прибыль (убыток) за первое полугодие 2005 г. (сальдо счета 99 "Прибыли и убытки" по состоянию на 30 июня 2005 г.).

Чрезвычайные расходы. На счете 99 "Прибыли и убытки" отражают также чрезвычайные расходы. В соответствии с п. 13 ПБУ 10/99 к ним относятся суммы, которые пришлось потратить из-за чрезвычайных обстоятельств: стихийных бедствий, пожаров, аварий и т.д. Каких именно аварий - не оговорено, поэтому сюда можно отнести и убытки от ДТП. То есть расходы по ремонту автомобиля, попавшего в аварию, следует отразить на счете 99. Такой совет нам дали специалисты из отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России.

Условные доходы (расходы) по налогу на прибыль. На положительный финансовый результат отчетного периода надо начислить налог на прибыль, называемый условным расходом. При этом нужно сделать такую запись:

Дебет 99 субсчет "Условный расход" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- начислен условный расход.

Если же за полугодие фирма сработала в убыток, то бухгалтер начисляет условный доход. Для этого записывают:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчет "Условный доход"

- начислен условный доход.

Далее нужно начислить постоянные налоговые активы и постоянные налоговые обязательства. Скорректированный на них условный доход (расход) должен быть равен сумме налога, которая отражена в декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2005 г.

Если с 1 апреля 2005 г. фирма перешла на ЕНВД. "Вмененный" налог некоторые регионы вводят не с начала года. Например, подобная ситуация сложилась во Владимирской области с таким видом деятельности, как хранение транспортных средств на платных автостоянках. В отношении этого вида деятельности с 1 апреля 2005 г. Законом Владимирской области от 30 декабря 2004 г. N 249-ОЗ веден ЕНВД.

Если до "вмененки" фирма была на общем режиме и учитывала разницы согласно требованиям ПБУ 18/02, то что делать с остатками отложенных активов и обязательств? Все зависит от того, сколько видов деятельности ведет организация: только ли у нее "вмененка" или есть еще и другой бизнес, с которого платят общие налоги. Рассмотрим списание остатков отложенных активов и обязательств на примере фирмы, которая занимается хранением машин на автостоянке.

1. Услуги автостоянки - единственный вид деятельности фирмы.

С даты перехода на ЕНВД фирма не должна вести учет разниц согласно ПБУ 18/02. Следовательно, остатки по счетам 09 и 77 нужно отнести на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток).

То есть 1 апреля 2005 г. в бухгалтерском учете надо сделать записи:

Дебет 84 Кредит 09

- списаны с учета отложенные налоговые активы;

Дебет 77 Кредит 84

- списан остаток отложенных налоговых обязательств.

Кроме того, чтобы показатели баланса на 1 января 2005 г. были сопоставимы с суммами на 1 апреля 2005 г., вступительные данные следует показать также без учета отложенных налогов. Никаких бухгалтерских записей за январь при этом делать не надо.

2. Фирма не только содержит автостоянку, но и занимается другим видом деятельности, который облагается общими налогами.

В этом случае нужно вести раздельный учет. Причем между разными видами деятельности придется разделить и отложенные налоги - пропорционально временным разницам, приходящимся на тот или иной бизнес.

Отложенные налоги, относящиеся к "вмененке", следует списать так, как если бы это был единственный бизнес. А вот разницы, приходящиеся на деятельность, облагаемую общими налогами, нужно учитывать и далее.

Никаких корректировок, связанных с постоянными разницами, в бухгалтерском учете делать не нужно.

Дело в том, что постоянные налоговые активы и обязательства, возникающие из-за таких разниц, относятся на финансовый результат единовременно в том периоде, в котором образуются разницы. Поэтому переходящего остатка на 1 апреля постоянные налоговые активы и обязательства не имеют.

Пассив баланса. Раздел IV "Долгосрочные обязательства"

     
   ———————————————————T———————T—————————————————————————————————————¬
   |  Строка баланса  |  Код  |     Как сформировать показатели     |
   |                  | строки|             для баланса             |
   |                  |баланса|                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Займы и кредиты   |  510  |Остаток по счету 67, на котором      |
   |                  |       |отражена задолженность по            |
   |                  |       |долгосрочным кредитам и займам, а    |
   |                  |       |также сумма процентов по ним         |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Отложенные        |  515  |Сальдо счета 77                      |
   |налоговые         |       |                                     |
   |обязательства     |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Прочие            |  520  |Долгосрочные пассивы, которые не были|
   |долгосрочные      |       |отражены по другим строкам разд. IV  |
   |обязательства     |       |"Долгосрочные обязательства"         |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Итого по разд. IV |  590  |Сумма строк 510, 515 и 520           |
   L——————————————————+———————+——————————————————————————————————————
   

Займы и кредиты (строка 510)

Здесь приводят задолженность по кредитам и займам, которую фирма должна погасить более чем через 12 месяцев. То есть сюда надо записать сальдо по счету 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Здесь же нужно отразить и сумму процентов на конец отчетного периода, которые фирма должна уплатить кредитору.

Отложенные налоговые обязательства (строка 515)

По строке "Отложенные налоговые обязательства" отражают сумму, которую получают, умножив налогооблагаемые временные разницы на ставку налога на прибыль.

Налогооблагаемые временные разницы образуются, когда расходы в бухучете признаются позже, а доходы - раньше, чем в налоговом учете. Так происходит, если:

- фирма считает налог на прибыль кассовым методом, начислила проценты по займу, а должник их погасил единовременно;

- в бухгалтерском учете проценты по кредитам, взятым на покупку основных средств или материалов, включаются в первоначальную стоимость, а в целях налогообложения списываются как внереализационные расходы;

- сумма амортизации, которая начислена в бухучете за отчетный период, меньше той, что рассчитана по правилам налогового учета;

- у организации есть недоплата по налогу на прибыль.

Пассив баланса. Раздел V "Краткосрочные обязательства"

     
   ———————————————————T———————T—————————————————————————————————————¬
   |  Строка баланса  |  Код  |     Как сформировать показатели     |
   |                  | строки|             для баланса             |
   |                  |баланса|                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Займы и кредиты   |  610  |Остаток по субсчетам счета 66, на    |
   |                  |       |которых отражены задолженность по    |
   |                  |       |краткосрочным кредитам и сумма       |
   |                  |       |процентов по ним                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Кредиторская      |  620  |Сумма строк 621 — 625                |
   |задолженность     |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |в том числе:      |  621  |Сумма сальдо субсчетов счетов 76 и   |
   |поставщики и      |       |60, на которых отражена задолженность|
   |подрядчики        |       |перед поставщиками и подрядчиками    |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |задолженность     |  622  |Кредитовый остаток счета 70 (за      |
   |перед персоналом  |       |исключением субсчета "Расчеты с      |
   |организации       |       |работниками по выплате доходов по    |
   |                  |       |акциям и долям")                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |задолженность     |  623  |Кредитовый остаток по счету 69, за   |
   |перед             |       |исключением субсчета "Расчеты с      |
   |государственными  |       |федеральным бюджетом в части ЕСН"    |
   |внебюджетными     |       |                                     |
   |фондами           |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |задолженность по  |  624  |Кредитовый остаток по счету 68,      |
   |налогам и сборам  |       |кредитовый остаток по счету 69       |
   |                  |       |"Расчеты с федеральным бюджетом в    |
   |                  |       |части ЕСН"                           |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |прочие кредиторы  |  625  |Остаток субсчетов "Расчеты по        |
   |                  |       |претензиям" и "Расчеты по            |
   |                  |       |имущественному и личному страхованию"|
   |                  |       |счета 76 и сальдо счета 71           |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Задолженность     |  630  |Кредитовые остатки субсчета "Расчеты |
   |перед участниками |       |по выплате доходов" счета 75 и       |
   |(учредителями) по |       |субсчета "Расчеты с работниками по   |
   |выплате доходов   |       |выплате доходов по акциям и долям"   |
   |                  |       |счета 70                             |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Доходы будущих    |  640  |Остаток по счету 98                  |
   |периодов          |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Резервы           |  650  |Остаток по счету 96                  |
   |предстоящих       |       |                                     |
   |расходов          |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Прочие            |  660  |Краткосрочные обязательства, которые |
   |краткосрочные     |       |нельзя отнести к другим статьям      |
   |обязательства     |       |раздела "Краткосрочные обязательства"|
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Итого по разд. V  |  690  |Сумма строк 610, 620, 630, 640, 650 и|
   |                  |       |660                                  |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Баланс            |  700  |Сумма строк 490, 590 и 690           |
   L——————————————————+———————+——————————————————————————————————————
   

Займы и кредиты (строка 610)

Эта строка предназначена для задолженности, которую предприятие должно погасить не позже чем через 12 месяцев. Ее учитывают на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". Сальдо этого счета и надо привести по строке 610.

По этой же строке нужно показать и сумму процентов, подлежащую уплате на конец отчетного периода.

Кредиторская задолженность (строка 620)

В составе кредиторской задолженности показывают долги перед: поставщиками и подрядчиками; сотрудниками, которым не выдана зарплата; "подотчетниками"; покупателями, внесшими авансы; бюджетом и внебюджетными фондами по неуплаченным налогам, сборам, взносам, штрафам; прочими кредиторами.

Как мы уже отметили, по этой строке показывают всю сумму полученных от покупателей авансов, а не за минусом НДС. Сумму начисленного с авансов налога нужно отразить в составе дебиторской задолженности.

Задолженность перед участниками (учредителями)

по выплате доходов (строка 630)

Здесь нужно показать задолженность фирмы перед учредителями по начисленным, но еще не выплаченным дивидендам и процентам.

То есть в эту строку надо записать сальдо по счету 75 субсчет "Расчеты по выплате доходов" и счету 70 субсчет "Расчеты с работниками по выплате доходов по акциям и долям".

Следует обратить внимание на то, что если уставный капитал фирмы оплачен не полностью, то выдавать дивиденды нельзя. Об этом сказано в ст. 43 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" и в ст. 29 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Доходы будущих периодов (строка 640)

Доходы будущих периодов - это средства, которые поступили в отчетном году, но относятся к будущим периодам. К примеру, это стоимость безвозмездно полученного имущества; деньги, вырученные от продажи проездных билетов; арендная и абонентская плата за несколько месяцев вперед. Все эти доходы учитываются на счете 98. Сальдо по нему и нужно записать в строку 640.

Резервы предстоящих расходов (строка 650)

Здесь отражают остаток резерва, который фирма создала, чтобы покрыть свои будущие траты. По этой строке также приводят сумму резерва, перешедшего с прошлого года.

В бухгалтерском учете организация может создавать любые резервы. А вот в налоговом только резервы:

- по сомнительным долгам;

- на предстоящую оплату отпусков, ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год;

- на ремонт основных средств;

- на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Порядок создания резервов, кроме резерва по сомнительным долгам, в бухгалтерском учете нигде не прописан, фирма определяет его сама. А вот в налоговом учете для резервов установлены некоторые ограничения. Поэтому чтобы избежать различий, лучше закрепить в учетной политике единый перечень резервов и одинаковые условия их создания. Разумеется, при этом надо исходить из правил гл. 25 Налогового кодекса РФ.

Справка о наличии ценностей,

учитываемых на забалансовых счетах

     
   ———————————————————T———————T—————————————————————————————————————¬
   |  Строка баланса  |  Код  |     Как сформировать показатели     |
   |                  | строки|             для баланса             |
   |                  |баланса|                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Арендованные      |  910  |Сальдо забалансового счета 001       |
   |основные средства |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |в том числе по    |  911  |Сальдо субсчетов забалансового       |
   |лизингу           |       |счета 001, на которых отражена       |
   |                  |       |стоимость основных средств,          |
   |                  |       |полученных по договору лизинга       |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Товарно—          |  920  |Сальдо забалансового счета 002       |
   |материальные      |       |                                     |
   |ценности, принятые|       |                                     |
   |на хранение       |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Товары, принятые  |  930  |Сальдо забалансового счета 004       |
   |на комиссию       |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Списанная в убыток|  940  |Сальдо забалансового счета 007       |
   |задолженность     |       |                                     |
   |неплатежеспособных|       |                                     |
   |дебиторов         |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Обеспечения       |  950  |Сальдо забалансового счета 008       |
   |обязательств и    |       |                                     |
   |платежей          |       |                                     |
   |полученные        |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Обеспечения       |  960  |Сальдо забалансового счета 009       |
   |обязательств и    |       |                                     |
   |платежей выданные |       |                                     |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Износ жилищного   |  970  |Сальдо субсчетов забалансового       |
   |фонда             |       |счета 010, где показана сумма        |
   |                  |       |начисленного износа по объектам      |
   |                  |       |жилого фонда                         |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Износ объектов    |  980  |Сальдо субсчетов забалансового       |
   |внешнего          |       |счета 010, на которых отражена       |
   |благоустройства и |       |величина износа объектов внешнего    |
   |других аналогичных|       |благоустройства и других аналогичных |
   |объектов          |       |объектов                             |
   +——————————————————+———————+—————————————————————————————————————+
   |Нематериальные    |  990  |Сальдо забалансового счета, где      |
   |активы, полученные|       |учитывают нематериальные активы,     |
   |в пользование     |       |полученные в пользование (например,  |
   |                  |       |012)                                 |
   L——————————————————+———————+——————————————————————————————————————
   

Списанная в убыток задолженность

неплатежеспособных дебиторов (строка 940)

Если с того момента, когда дебитор был обязан исполнить свои обязательства, прошло три года, а задолженность все не погашена, то ее нужно списать.

Далее в течение пяти лет такой долг должен числиться за балансом, а именно на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов". Требование об учете такого долга за балансом содержится в п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н).

Но допустим, в течение этих пяти лет должник все выплатил. Тогда в учете нужно сделать такие записи:

Дебет 50 (51, 52) Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- погашена дебиторская задолженность, списанная как безнадежный долг;

Кредит 007

- погашен списанный долг.

Износ жилищного фонда (строка 970)

и объектов внешнего благоустройства (строка 980)

По некоторым основным средствам начисляется не амортизация, а износ, причем делается это один раз - в конце года. Однако для расчета налога на имущество нужно знать остаточную стоимость по состоянию на 1-е число каждого месяца отчетного (налогового) периода, а также остаточную стоимость на 1-е число месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом. Поэтому чтобы правильно определить среднегодовую стоимость объекта, годовую сумму износа нужно равномерно распределить по месяцам. Поступать так рекомендует Минфин России в Письме от 18 апреля 2005 г. N 03-06-01-04/204.

Нематериальные активы,

полученные в пользование (строка 990)

В Плане счетов не предусмотрен специальный счет для нематериальных активов, полученных в пользование. Поэтому фирма вправе завести его сама. Такие разъяснения дал Минфин России в Письме от 12 ноября 2004 г. N 07-05-14/296.

Например, можно добавить счет 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование". Остаток с этого счета нужно перенести в строку 990.

Е.И.Мещирякова

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

22.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——