Вопрос: Организация, применявшая в течение 2003 г. упрощенную систему налогообложения (УСНО), с 01.01.2004 возвращается к общему режиму исчисления налогов. В декабре 2003 г. покупателю был реализован товар, оплату за который он не произвел. Соответствующая сумма выручки поступает в распоряжение организации в январе 2004 г.

Как отразить факт поступления денежных средств в налоговом учете при условии, что для целей налогообложения прибыли при определении доходов и расходов применяется метод начисления.

Ответ: В соответствии с пп.1 п.2 ст.346.25 НК РФ организации, применявшие УСНО, при переходе на общую систему налогообложения (далее - ОСНО) с использованием метода начислений не включают в налоговую базу по налогу на прибыль денежные средства, полученные после перехода на ОСНО, если по правилам гл.26.2 НК РФ указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по единому налогу при применении УСНО.

Вопрос организации, по нашему мнению, вызван прежде всего тем, что в изложенной формулировке правило пп.1 п.2 ст.346.25 НК РФ на практике неприменимо в силу того, что в период, когда организация являлась плательщиком единого налога при УСНО, для целей расчета налоговой базы по данному налогу в состав доходов включались только фактически полученные на расчетный счет (в кассу) организации денежные средства (п.1 ст.346.17 НК РФ). Соответственно, при применении УСНО до получения оплаты доходы не могут возникнуть, а денежные средства, не включенные в налоговую базу по единому налогу, упоминаемые в пп.1 п.2 ст.346.25 НК РФ, в распоряжение организации после перехода на ОСНО поступить уже не могут.

Учитывая, что в случае применения для целей налогообложения прибыли метода начисления доходы от реализации признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена передача права собственности на товары (работы, услуги) от продавца к покупателю, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав в их оплату (п.1 ст.39, п.3 ст.271 НК РФ), то, на наш взгляд, стоимость отгруженных, но не оплаченных на дату перехода организации с УСНО на ОСНО товаров подлежит включению в состав доходов первого отчетного периода по налогу на прибыль за 2004 г., вне зависимости от даты поступления соответствующей оплаты.

Напомним, что именно так поступали организации, определявшие до 01.01.2002 выручку для целей налогообложения прибыли "по оплате", при переходе на метод начислений в соответствии с гл.25 НК РФ (пп.1 п.1 ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ (ред. от 08.12.2003) "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах").

А.И.Дыбов

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

04.02.2004

————