"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 24

КРАЕУГОЛЬНЫЕ КАМНИ УЧЕТА РАСХОДОВ НА ОХРАНУ

Организаций, которые пользуются услугами отделов вневедомственной охраны, немало. Нередко бухгалтеры таких фирм испытывают затруднения при отражении в учете расходов, связанных с оплатой услуг, предоставляемых этой структурой. В частности, много вопросов возникает при учете затрат на охрану в расчете налога на прибыль. Поправками в Налоговый кодекс РФ (в том числе и в ст. 264 НК РФ) законодатели предприняли попытку расставить все точки над "i". Однако множество вопросов еще осталось без ответа.

Налог на прибыль

Учет расходов на вневедомственную охрану при расчете налога на прибыль вызывает у многих бухгалтеров затруднение и содержит много неясных моментов. Законом РФ от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ были внесены изменения в часть вторую Налогового кодекса и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах, в частности в п. 6 ст. 264 НК РФ <*>. Согласно изменениям в состав прочих расходов включены затраты на услуги, оказываемые вневедомственной охраной при органах внутренних дел РФ. Эта поправка вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования данного Федерального закона и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Федеральный закон N 58-ФЗ официально опубликован 14 июня сего года. См. также извлечения в сравнительной редакции гл. 25 НК РФ, опубликованные в "ЭЖ" N 23.

По мнению автора, те организации, которые включали затраты на вневедомственную охрану в состав прочих расходов, могут и дальше продолжать это делать, так как в Законе N 58-ФЗ четко указано, что изменения действуют на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г. Если затраты за услуги вневедомственной охраны не учитывались при расчете налога на прибыль, например в I квартале 2005 г., то организация вправе представить уточненную декларацию за I квартал 2005 г. или фирма может учесть эти расходы в декларации по налогу на прибыль за 2005 г., то есть по итогам года.

Теперь что касается прошлых периодов. Скорее всего, в ходе налоговой проверки за периоды - 2002, 2003, 2004 гг. - контролирующие органы будут ссылаться на мнение Минфина России, в частности на Письмо от 10 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/107. В нем говорится, что средства, уплачиваемые налогоплательщиками подразделениям вневедомственной охраны при органах внутренних дел РФ в виде платы за услуги по охранной деятельности, являются средствами целевого финансирования. Они согласно п. 17 ст. 270 НК РФ не должны учитываться для целей налогообложения прибыли.

Такое заявление чиновники сделали, ссылаясь на Постановление Президиума ВАС РФ от 21 октября 2003 г. N 5953/03. Судьи приняли решение, аргументируя его тем, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер. Эти средства не могут быть признаны доходами в соответствии со ст. 41 НК РФ, а следовательно, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций.

К сведению! Аналогичная позиция изложена Минфином в Письме от 21 декабря 2004 г. N 03-03-01-02/58. Причиной тому послужило то же "весомое" Постановление ВАС, которое отнесло оплату за услуги вневедомственной охраны к целевым средствам.

Однако то, что трактует главное финансовое ведомство, не бесспорно. Давайте проанализируем ситуацию.

Во-первых, средства, которые получает подразделение вневедомственной охраны за оказанные услуги, для организации не являются целевыми. Такой вывод можно сделать, проанализировав п. 14 ст. 251 НК РФ. Согласно этой норме к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное и использованное налогоплательщиком по назначению. А вот цель назначения должен определить источник финансирования, в нашем случае - организация, которая оплачивает охранные услуги. Фирмы, являясь клиентами подразделений вневедомственной охраны, не ставят целей, на что должны расходоваться денежные средства. Оплата, как правило, проходит по договору, который нельзя признать договором целевого финансирования, поскольку он не содержит направление использования денежных средств. Исходя из вышеизложенного эти затраты можно учесть в целях налогообложения прибыли на основании пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ, то есть как расходы на услуги по охране имущества.

Во-вторых, происходит нестыковка с бюджетным законодательством. Для этого обратимся к ст. 152 БК РФ. В ней говорится, что участниками бюджетного процесса являются бюджетные учреждения и получатели бюджетных средств. Средства, полученные бюджетной организацией, являются для нее целевым финансированием, но не могут быть таковыми у стороны, которая оплачивает услуги. В противном случае организации, перечисляя средства по другим бюджетным договорам, не смогут относить их на расходы в целях налогообложения прибыли. Дело в том, что в Российской Федерации, помимо гражданского законодательства и законодательства о налогах и сборах, действуют еще и другие отрасли права, например, бюджетное. Этот факт, к сожалению, не учитывается не только налоговыми чиновниками, но и судами, в частности ВАС РФ.

В случае если организация будет придерживаться мнения, отличного от позиции Минфина, то это может привести к спору с налоговиками, который придется решать в арбитражном порядке.

Налог на добавленную стоимость

Неясным остается вопрос, связанный с обложением НДС услуг, предоставленных вневедомственной охраной. Налоговые органы в своем Письме от 29 июня 2004 г. N 03-1-08/1462/17@ разъясняют следующее.

В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ не признается объектом налогообложения НДС выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности. Они подпадают под действие этой нормы, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством РФ, субъектов РФ, актами органов местного самоуправления.

Налоговики ссылаются и на Постановление Президиума ВАС РФ от 25 ноября 2003 г. N 10500/03. При принятии решения судьи руководствовались пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ и Законом "О милиции" от 18 апреля 1991 г. N 1026-1, который определяет милицию как систему государственных органов исполнительной власти. В соответствии со ст. ст. 9, 10 Закона "О милиции" подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел являются составной частью милиции общественной безопасности; охрана имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров является обязанностью вневедомственной охраны. Обязанность по оказанию платных услуг по охране имущества физических и юридических лиц на основе договоров возложена на подразделения вневедомственной охраны как исключительные полномочия в сфере деятельности органов внутренних дел (милиции). Как утверждают судьи, Законом "О милиции", по существу, предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.

К сведению! В новой редакции Закона "О милиции" изменилась ст. 35. В ней уже не указано, что подразделения милиции, которые осуществляют охрану объектов по договорам, содержатся за счет средств, поступивших в оплату предоставленных услуг. Что касается решения ВАС РФ, то принято оно на основании старой редакции Закона.

Исходя из этого, налоговые органы делают следующий вывод. Услуги, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны на основе заключенных с ними договоров, не признаются объектом налогообложения НДС. Они обращают внимание и на то, что в своей работе контролирующие органы должны руководствоваться вышеназванным Постановлением Президиума ВАС РФ и складывающейся в регионе судебной практикой по данному вопросу.

Арбитражная практика

Анализ судебной практики свидетельствует, что в федеральных арбитражных судах нередко доказывается аналогичное. Решения судов основаны на том, что вневедомственная охрана относится к органам, входящим в систему органов государственной власти и местного самоуправления. Кроме того, услуги выполняются в рамках возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности, а обязательность выполнения этих работ установлена законодательством РФ. Подтверждением тому служат Постановления ФАС:

- Восточно-Сибирского округа от 11 мая 2004 г. N А33-15922/03-С3-Ф02-1544/04-С1;

- Северо-Кавказского округа от 11 июня 2003 г. N Ф08-1909/2003-717А;

- Московского округа от 22 июля 2003 г. N КА-А41/4963-03;

- Западно-Сибирского округа от 18 августа 2004 г. N Ф04-5697/2004 (А27-3646-6);

- Волго-Вятского округа от 14 апреля 2004 г. N А31-5646/9.

Обратите внимание! В Письме также указано, если подразделения выставляли своим клиентам счета-фактуры с выделением сумм НДС, то согласно п. 5 ст. 173 НК РФ указанные суммы налога подлежат уплате в бюджет. При этом в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, уплаченные подразделениям вневедомственной охраны, к вычету у покупателей не принимаются.

Проанализировав разъяснения налоговых органов, необходимо отметить следующее. В случае если организация будет придерживаться мнения, отличного от позиции ФНС, то это может привести к спору с налоговиками, который придется решать в арбитражном порядке. Однако, по мнению автора, можно попробовать доказать, что услуги, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны на основе заключенных с ними договоров, облагаются НДС. Это связано с поправками, внесенными Законом N 58-ФЗ. Ведь если организация вправе включать в состав прочих расходов затраты на оплату услуг вневедомственной охраны, это говорит о том, что вневедомственная охрана получает выручку за эти услуги, то есть занимается предпринимательской деятельностью. Следовательно, возникает база для налогообложения НДС. А организация, которой оказывают охранные услуги, сможет принять НДС к вычету. Только для этого необходим счет-фактура с выделенным НДС.

Е.Букач

Эксперт "ЭЖ"

Подписано в печать

16.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——