"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 24

Вопрос: Организация понесла убытки от хищения. Было возбуждено уголовное дело по факту мошенничества (ст. 159 УК РФ), по которому ведется предварительное расследование. Имеется обвиняемый по данному уголовному делу. Следует ли в данном случае относить убытки от мошенничества в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ в качестве убытков от хищений, виновники которых не установлены?

Ответ: В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам в целях гл. 25 НК РФ приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти. При этом в НК РФ нет указания на то, каким документом уполномоченный орган власти должен подтверждать отсутствие виновных лиц. Следует также отметить, что в НК РФ используется именно термин "виновник", а не "подозреваемый" или "обвиняемый".

Одним из основополагающих принципов уголовного судопроизводства является принцип презумпции невиновности, который закреплен в ст. 14 УПК РФ. Согласно этому принципу обвиняемый считается невиновным, пока его виновность в совершении преступления не будет доказана в предусмотренном УПК РФ порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда.

Данный принцип уголовного судопроизводства базируется на конституционном принципе, закрепленном в ст. 49 Конституции Российской Федерации, в соответствии с которым каждый обвиняемый в совершении преступления считается невиновным, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда.

Следовательно, судами при рассмотрении уголовных дел должен соблюдаться закрепленный в ст. 49 Конституции Российской Федерации принцип презумпции невиновности. При этом с учетом положений данной конституционной нормы недопустимо возлагать на обвиняемого (подсудимого) доказывание своей невиновности. Судам необходимо иметь в виду, что в соответствии с ч. 3 ст. 49 Конституции Российской Федерации неустранимые сомнения в виновности обвиняемого (подсудимого) должны толковаться в его пользу (п. 15 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 31.10.1995 N 8).

Вина обвиняемого, который в судебном процессе именуется подсудимым, устанавливается приговором суда по правилам гл. 39 УПК РФ. Вопрос о его виновности разрешается при постановлении приговора согласно пп. 4 п. 1 ст. 299 УПК РФ. В случае вынесения обвинительного приговора в отношении подсудимого (ст. 302 УПК РФ) вина обвиняемого будет установлена только после вступления обвинительного приговора в законную силу, т.е. по истечении срока его обжалования в апелляционном или кассационном порядке, если приговор не обжалован сторонами (п. 1 ст. 390 УПК РФ). До этих пор, т.е. до вступления в законную силу обвинительного приговора суда, подсудимый считается не виновным в совершении инкриминируемого ему преступления.

Данное утверждение обосновано не только принципом презумпции невиновности в уголовном процессе, но и принципом вины в уголовном праве, который закреплен в ст. 5 УК РФ, согласно которому:

1) лицо подлежит уголовной ответственности только за те общественно опасные действия (бездействие) и наступившие общественно опасные последствия, в отношении которых установлена его вина;

2) объективное вменение, т.е. уголовная ответственность за невиновное причинение вреда, не допускается.

Таким образом, в Российской Федерации не допускается объективное вменение в отношении любого лица.

Лицо, в отношении которого возбуждено уголовное дело, в рамках уголовного процесса имеет сначала процессуальный статус подозреваемого, затем обвиняемого, после того как следователем (дознавателем, прокурором) будет вынесено постановление о привлечении его в качестве обвиняемого. Только после того, как лицо будет привлечено в процесс в качестве обвиняемого, в отношении его можно будет проводить предварительное расследование в виде дознания или предварительного следствия. По окончании проведения предварительного расследования следователь выносит обвинительное заключение, а дознаватель - обвинительный акт, которые затем направляются прокурору для вынесения решения по поступившему обвинительному заключению или обвинительному акту. Если прокурор утверждает обвинительное заключение или обвинительный акт, то уголовное дело передается в суд (ст. ст. 221, 226 УПК РФ).

В суд общей юрисдикции невозможно передать уголовное дело на рассмотрение без выдвинутого в отношении конкретного лица обвинения стороной обвинения (обвинительного заключения или обвинительного акта). Это объясняется тем, что судебное разбирательство производится и разрешается в отношении конкретного лица (возможного субъекта преступления), которому предъявлено обвинение и в отношении которого суду надлежит вынести оправдательный или обвинительный приговор.

Бремя доказывания в уголовном процессе лежит на стороне обвинения. Именно сторона обвинения должна доказать, что имело место четыре элемента состава преступления. В уголовном деле публичного обвинения, даже если обвиняемый признает свою вину, это не значит, что судебный процесс завершится и будет вынесен обвинительный приговор, суду все равно надлежит рассмотреть и оценить все представленные доказательства по делу, для того чтобы вынести решение. При отсутствии хотя бы одного элемента состава (субъекта преступления), даже при наличии объективной стороны, субъективной стороны, объекта преступления, не будет полного состава преступления (обязательных четырех элементов состава), следовательно, не будет и самого преступления, о совершении которого суд должен рассмотреть уголовное дело.

УПК РФ не предусмотрено вынесение решения или иного судебного акта об установлении факта отсутствия виновных лиц. Согласно ст. 302 УПК РФ по окончании рассмотрения уголовного дела суд может вынести только оправдательный или обвинительный приговор в отношении подсудимого. Оправдательный приговор выносится в случаях, если:

1) не установлено событие преступления;

2) подсудимый не причастен к совершению преступления;

3) в деянии подсудимого отсутствует состав преступления;

4) в отношении подсудимого коллегией присяжных заседателей вынесен оправдательный вердикт.

Органы предварительного расследования (следователь, дознаватель, прокурор) также не вправе вынести постановление или иной процессуальный акт, устанавливающий факт отсутствия виновных лиц, так как действуют принцип вины и принцип презумпции невиновности. Органы предварительного расследования могут лишь указать, имеется ли по данному уголовному делу подозреваемый (обвиняемый) или нет.

Необходимо указать, что уголовное дело не может быть возбуждено, а возбужденное уголовное дело подлежит прекращению в случае отсутствия в деянии состава преступления (пп. 2 п. 1 ст. 24 УПК РФ), а уголовное преследование - в случае непричастности подозреваемого, обвиняемого к совершению преступления.

Предварительное следствие по уголовному делу приостанавливается (ст. 208 УПК РФ), если:

1) лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено;

2) подозреваемый или обвиняемый скрылся от следствия либо место его нахождения не установлено по иным причинам;

3) место нахождения подозреваемого или обвиняемого известно, однако реальная возможность его участия в уголовном деле отсутствует;

4) временное тяжелое заболевание подозреваемого или обвиняемого, удостоверенное медицинским заключением, препятствует его участию в следственных и иных процессуальных действиях.

Таким образом, вина лица устанавливается только в единственном случае - вступившим в законную силу обвинительным приговором суда. Объективное вменение влечет нарушение конституционного принципа, установленного ст. 49 Конституции Российской Федерации.

В налоговом законодательстве употреблен именно термин "виновники" (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ), определение которого не предусмотрено НК РФ, поэтому в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

Термин "виновник в совершении преступления" в уголовном и уголовно-процессуальном законодательстве означает лицо, вина которого в совершении преступления, предусмотренного уголовным законом (УК РФ), доказана в предусмотренном УПК РФ порядке и установлена вступившим в законную силу обвинительным приговором суда.

Под мошенничеством понимается хищение чужого имущества или приобретение права на чужое имущество путем обмана или злоупотребления доверием (ч. 1 ст. 159 УК РФ), под хищением - совершенные с корыстной целью противоправные безвозмездное изъятие и (или) обращение чужого имущества в пользу виновного или других лиц, причинившие ущерб собственнику или иному владельцу этого имущества (примечание 1 ст. 158 УК РФ).

На стадии предварительного расследования до вступления в законную силу решения суда о виновности конкретного лица в совершении преступления указывать на наличие виновных лиц в совершении мошенничества, по факту которого было возбуждено уголовное дело, неправомерно и является нарушением действующего законодательства Российской Федерации.

В данном случае состоятельной является позиция налогоплательщика о включении убытков, понесенных в результате мошенничества, когда вина обвиняемого еще не установлена вступившим в законную силу решением суда, в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль в соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ в виде убытков от хищений, виновники которых не установлены. При толковании указанной нормы необходимо руководствоваться именно уголовно-правовой и уголовно-процессуальной терминологией, так как иных определений понятий, используемых в данной норме, НК РФ не дает.

По уголовному делу, возбужденному по факту мошенничества, вина обвиняемого не установлена вступившим в законную силу приговором суда, поэтому до вступления в законную силу приговора суда в отношении данного лица действует презумпция невиновности и считается, что виновники по данному уголовному делу не установлены.

Согласно имеющейся практике в ряде арбитражных округов позиция судов складывается в пользу налогоплательщиков.

Так, суд указал, что по смыслу нормы, согласно которой установлено право предприятий включать в состав внереализационных расходов убытки от хищений, совершенных неустановленными лицами, виновность лиц, совершивших хищение, должна быть установлена решением суда. Это соответствует ст. 49 Конституции Российской Федерации и ст. 14 УПК РФ.

Следовательно, именно отсутствие такого решения дает предприятию право списывать на издержки обращения убытки от недостач, а не его наличие. При имеющемся решении суда, установившего виновных в хищении лиц, предприятие должно принимать меры к взысканию убытков с этих лиц, а не относить убытки на издержки производства и обращения (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.09.1998 по делу N А56-10247/98, от 18.10.2002 по делу N А26-6690/01-02-09/279, от 17.05.2004 по делу N А44-2308/03-С15, ФАС Поволжского округа от 02.10.2003 по делу N А65-1087/2003-СА2-34, ФАС Центрального округа от 09.11.2004 по делу N А35-7846/03С4, ФАС Московского округа от 16.11.1998 по делу N КА-А40/2801-98).

Таким образом, в случае если организация понесла убытки от незаконного хищения (мошенничества) имущества, виновники которого не установлены вступившим в законную силу приговором суда, то данные убытки следует относить в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль в соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Следует обратить внимание на то, что данная позиция налогоплательщика хоть и правомерна, но не бесспорна, так как имеется отрицательная практика некоторых арбитражных округов (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2000 по делу N Ф04/3071-790/А27-2000, ФАС Дальневосточного округа от 01.09.2004 по делу N Ф03-А51/04-2/1220, ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.09.1997 по делу N А74-619/97-С2-Ф02-800/97-С1).

Ю.Пудыч

ОАО "Объединенные консультанты "ФДП"

Подписано в печать

15.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——