"Финансовая газета", 2005, N 24

ВЕКСЕЛЬНОЕ ОБРАЩЕНИЕ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ УСН

Вексель как финансовый инструмент нашел широкое применение в деятельности организаций, в том числе и применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - УСН). Вексель может выступать средством для оплаты товаров, работ, услуг, а может приобретаться самой организацией для дальнейшего погашения. В настоящее время порядок проведения операций с векселями регулируется Положением о переводном и простом векселе, введенным Постановлением Центрального Исполнительного Комитета СССР и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 N 104/1341.

УСН применяет продавец

Реализацией согласно ст. 39 НК РФ признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, работы, услуги одним лицом для другого лица. Покупатель в качестве оплаты может выдать продавцу собственный вексель или вексель третьего лица. Доходы и расходы по таким векселям определяются по-разному.

Согласно Письму МНС России от 16.04.2004 N 22-1-14/705, если покупатель расплачивается с продавцом, применяющим УСН, векселем третьего лица, данная операция рассматривается как товарообменная. Согласно ст. 570 ГК РФ в момент получения векселя продавцом дебиторская задолженность за покупателем погашается. В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения организациями, применяющими УСН, учитываются все поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной или натуральной форме. В связи с этим в случае прекращения встречного обязательства покупателя по оплате товаров (работ, услуг) путем передачи векселя третьего лица датой получения доходов признается день поступления указанного векселя. Таким образом, налогооблагаемый доход у продавца возникает, когда выполнены два условия: товар отгружен (работа выполнена, услуга оказана), получен вексель третьего лица.

Пример. ООО применяет УСН. 15 апреля 2005 г. ООО получило от ЗАО банковский вексель номиналом 10 000 руб. 25 апреля 2005 г. в обмен на этот вексель ООО отгрузило ЗАО партию товаров. Особых условий перехода права собственности на товары в договоре между двумя этими организациями не указано, поэтому сумма по векселю включена в доходы 25 апреля 2005 г. Согласно Письму ФНС России от 08.02.2005 N ГИ-6-22/96@ в доходы ООО включается только сумма процентов (дисконтов), определяемая на дату поступления средств по данному векселю.

5 мая 2005 г. ООО предъявило вексель банку-векселедателю к оплате. Банк выплатил ООО стоимость векселя (10 000 руб.) и проценты по нему (1000 руб.). В состав налогооблагаемой базы были включены проценты (1000 руб.). Таким образом, общий доход от операций с банковским векселем составил 11 000 руб. (10 000 + 1000).

Сделка, в которой покупатель использует собственный вексель, к договору мены или бартеру никакого отношения не имеет. Для покупателя его собственный вексель - это письменное обязательство выплатить определенную сумму. При передаче такого векселя продавцу перехода права собственности на эту бумагу не происходит. При определении выручки "кассовым методом" продавец, получивший вексель от покупателя, выручки не получает, следовательно, в случае прекращения встречного обязательства покупателя товаров (работ, услуг) по оплате этих товаров путем передачи покупателем собственного векселя датой получения доходов признается дата погашения векселя или дата передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу. На эту дату делаются соответствующие записи в книге доходов и расходов.

УСН применяет покупатель

В обмен на товары фирма, применяющая УСН, также может выдавать продавцу вексель собственный или третьего лица.

При выдаче собственного векселя расход в учете отразить нельзя, так как такая бумага для векселедателя имуществом не считается и полученный товар не оплачивает. При передаче налогоплательщиком продавцу (исполнителю) в оплату приобретаемых у него товаров (работ, услуг) собственного векселя расходы по приобретению указанных товаров (работ, услуг) учитываются на дату погашения указанного векселя. Размер расхода будет равен уплаченной по векселю сумме.

Пример. ЗАО применяет УСН. Объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. 1 марта 2005 г. ЗАО купило у ООО партию товаров на сумму 118 000 руб. В обмен на товары выдан собственный вексель номиналом 118 000 руб. Вексель был погашен 1 апреля 2005 г. В этот день в расходах была отражена сумма, уплаченная ООО за товары, - 118 000 руб.

При передаче налогоплательщиком продавцу (исполнителю) в оплату приобретаемых у него товаров (работ, услуг) векселя третьего лица расходы по приобретению указанных товаров (работ, услуг) учитываются на дату передачи указанного векселя за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги). При этом следует учитывать, что указанные расходы принимаются в пределах цены сделки, но не более суммы долгового обязательства, указанного в векселе.

Пример. ООО применяет УСН. Объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. 5 февраля 2005 г. ООО оприходовало партию товаров, полученных от ЗАО. Стоимость, указанная в накладной, составляет 106 200 руб. (в том числе НДС - 16 200 руб.). 20 февраля 2005 г. ООО в оплату товаров передало ЗАО банковский вексель номиналом 115 000 руб. 20 февраля 2005 г. были отражены расходы по покупке товаров, уменьшающие налогооблагаемый доход, в сумме, равной стоимости товаров, - 90 000 руб. и НДС - 16 200 руб. 20 февраля 2005 г. был отражен доход от продажи ценной бумаги, равный стоимости полученных товаров, - 106 200 руб. Так как ООО приобрело вексель за 115 000 руб., в расходы была включена именно эта сумма. Таким образом, реализация векселя для ООО оказалась убыточной на 8800 руб. (115 000 - 106 200).

Вексель как финансовый инструмент

Организации, в том числе и применяющие УСН, могут приобретать векселя в качестве финансовых вложений. Если объектом налогообложения являются доходы, то особых трудностей в определении налогооблагаемой базы не возникает. Существуют некоторые особенности, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии со ст. 249 НК РФ доходом признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), от реализации имущественных прав и имущества. Согласно НК РФ датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества и (или) имущественных прав (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17). При определении объекта налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В целях налогообложения товаром признается любое имущество, предназначенное для дальнейшей перепродажи. Согласно п. 2 ст. 38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. К объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, в частности векселя (ст. 128 ГК РФ). Таким образом, можно сказать, что организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", имеет право при дальнейшей реализации приобретенных ею ценных бумаг (в том числе векселей) уменьшить полученные доходы на стоимость их приобретения. Включать такие расходы в налогооблагаемую базу можно только после реализации ценных бумаг, так как только после их продажи можно доказать приобретение ценных бумаг в качестве товара.

Пример. Организация применяет УСН. Объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. 5 января 2005 г. организация приобрела простой банковский вексель за 50 000 руб. По векселю начисляются проценты по ставке 12% годовых. Через 5 месяцев (5 мая 2005 г. ) организация продала указанный вексель за 52 500 руб. В книге учета доходов и расходов 5 мая 2005 г. будут отражены как доход в сумме продажной цены векселя (52 500 руб.), так и расход в сумме цены приобретения проданного векселя (50 000 руб.).

Отметим, что организация, совершающая операции с векселями, приобретаемыми в качестве финансовых вложений, должна перейти на обычную систему налогообложения, если полученный ею по итогам налогового (отчетного) периода налогооблагаемый доход превысил 15 000 000 руб.

М.Киселев

К. э. н.

Ю.Башинская

Подписано в печать

15.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——