"Советник бухгалтера социальной сферы", 2005, N 6

ОТЧЕТНОСТЬ ПО ЕСН И СТРАХОВЫМ ВЗНОСАМ

НА ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ ПЕНСИОННОЕ СТРАХОВАНИЕ

ДЛЯ ОРГАНИЗАЦИЙ, ПРИМЕНЯЮЩИХ

ОБЩИЙ РЕЖИМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Общие положения

Форма Расчета авансовых платежей по единому социальному налогу (далее - ЕСН) за отчетные периоды 2005 г. (I квартал, первое полугодие и 9 месяцев), а также Рекомендации по заполнению Расчета утверждены Приказом Минфина России от 17.03.2005 N 40н и зарегистрированы в Минюсте России 28.03.2005 за N 6452.

Форма Расчета авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (далее - взносы на ОПС) за аналогичные периоды 2005 г. и Рекомендации по заполнению этого Расчета утверждены Приказом Минфина России от 24.03.2005 N 48н. Регистрацию в Минюсте России эти документы прошли 05.04.2005 за N 6464.

С введением в действие Приказов Минфина России от 17.03.2005 N 40н и от 24.03.2005 N 48н утрачивают силу Приказы МНС России от 29.12.2003 N БГ-3-05/722 "Об утверждении формы расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу и Порядка ее заполнения" и от 27.01.2004 N БГ-3-05/51 "Об утверждении формы расчета по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и Порядка ее заполнения". Эти приказы регламентировали порядок составления и представления отчетности за I квартал, первое полугодие и 9 месяцев прошлого (2004) года.

Порядок оформления и сдачи отчетности

в налоговые органы

Новые формы отчетности по ЕСН и взносам на ОПС применяются начиная с представления расчетов авансовых платежей по налогу и взносам за первый отчетный период 2005 г., то есть за I квартал 2005 г. Такое условие предусмотрено п. 3 Приказов Минфина России от 17.03.2005 N 40н и от 24.03.2005 N 48н, что исключает сдачу отчетов в налоговые органы по каким-либо другим формам. Это важно знать тем организациям, которые, не дождавшись официальной публикации новых форм расчетов, посчитали возможным направить по почте в налоговые органы отчеты за I квартал 2005 г. по старым формам. Такие представительства во избежание уплаты штрафа по ст. 126 НК РФ должны представить в инспекции отчеты по новым утвержденным формам. Это подтверждено Письмом ФНС России от 18.04.2005 N ГВ-6-05/321@ "О порядке применения форм расчетов по авансовым платежам по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в 2005 году" (вместе с Письмом Минфина России от 15.04.2005 N 03-05-02-03/7).

Названные отчетные документы обязательны для заполнения и представления в налоговые органы по месту постановки на учет лицами, производящими выплаты физическим лицам, - организациями, индивидуальными предпринимателями и физическими лицами, не признаваемыми индивидуальными предпринимателями. Эти категории лиц, в соответствии со ст. 235 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), являются налогоплательщиками ЕСН. Они являются также и страхователями по обязательному пенсионному страхованию, то есть плательщиками взносов на ОПС, в соответствии со ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 167-ФЗ).

Обособленные подразделения (филиалы) организации, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, в соответствии с п. 8 ст. 243 НК РФ исполняют обязанности организации по уплате налога и представлению отчетности по ЕСН по месту своего нахождения. При этом отчетность филиалов, имеющих большую степень самостоятельности, должна содержать показатели, относящиеся непосредственно к этим филиалам.

В составе организации могут функционировать также обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, расчетного счета и не начисляющие выплаты в пользу физических лиц. В этом случае начисление и уплату налога, а также представление отчетности производит головная организация по месту своего нахождения. При этом сумма налога, подлежащая уплате, определяется как суммарный показатель по головной организации и не полностью самостоятельным обособленным подразделениям. В отчетности по каждому показателю должны быть приведены консолидированные данные, отражающие сумму показателей по головной организации и тем обособленным подразделениям, которые не имеют отдельного баланса, расчетного счета и не производят начисления выплат в пользу физических лиц.

Совместным Письмом МНС России и ПФР от 14.06.2002 N БГ-6-05/835 для организаций, имеющих обособленные подразделения, предусмотрен тот же порядок применения п. 8 ст. 243 НК РФ при начислении, уплате и представлении в налоговые органы отчетности по взносам на ОПС.

Процедура перехода на централизованную уплату и отчетность по ЕСН и взносам на ОПС установлена Письмом МНС России от 06.09.2001 N СА-6-05/687.

Согласно Рекомендациям Минфина России расчеты авансовых платежей могут быть представлены плательщиком в налоговый орган на бумажном носителе (лично или через уполномоченного представителя), направлены в виде почтового отправления с описью вложения или переданы по телекоммуникационным каналам связи.

При отправке Расчета авансовых платежей по почте днем его представления в налоговые органы считается дата отправки почтового отправления. День направления Расчета авансовых платежей по телекоммуникационным каналам связи считается датой сдачи его в налоговую инспекцию.

Представление налогоплательщиками расчетов на бумажных носителях с обязательным приложением копии этого расчета на гибком магнитном диске (ГМД) нормативными документами не предусмотрено. Однако для ускорения ввода начисленных сумм налога и взносов в карточки лицевых счетов и, соответственно, обеспечения корректности записей в лицевых счетах организации целесообразно пойти навстречу просьбе инспекции и сдать расчеты на ГМД в дополнение к расчетам на бумажных носителях.

Расчеты авансовых платежей по ЕСН и взносам в ПФР представляются в налоговый орган в одном экземпляре. Организация-плательщик для подтверждения сдачи отчета вправе самостоятельно снять с них копию и заверить ее подписью работника налоговой инспекции с указанием даты представления отчетности.

В каждую строку и соответствующие ей графы расчетов авансовых платежей вписывается только один показатель. В случае отсутствия каких-либо показателей, предусмотренных Расчетом авансовых платежей, в строке и соответствующей графе ставится прочерк.

Все денежные показатели указываются в рублях, без копеек.

Если при заполнении расчетов у организации возникла необходимость в исправлении ошибок, не следует исправлять их с помощью корректирующей жидкости. Необходимо перечеркнуть неверно проставленный показатель, вписать правильное значение и под исправлением поставить подписи руководителя и главного бухгалтера с указанием даты исправления. Российскими организациями все исправления заверяются печатью, а представительствами иностранных организаций - штампом.

После заполнения и комплектования Расчета авансовых платежей проставляется сквозная нумерация заполненных страниц в поле "Стр.".

Разделы отчетных документов,

представляемые в налоговые органы

Введение в 2005 г. новых форм расчетов авансовых платежей связано с необходимостью отражения в налоговой отчетности и отчетности по взносам на ОПС изменений, предусмотренных Федеральным законом от 20.07.2004 N 70-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в главу 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации, Федеральный закон "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 70-ФЗ).

С 1 января 2005 г. Федеральным законом N 70-ФЗ упразднен п. 2 ст. 241 НК РФ и п. 3 ст. 22 Федерального закона N 167-ФЗ, в соответствии с которыми плательщики должны были ежемесячно подтверждать свое право на применение регрессивных ставок ЕСН и тарифов страховых взносов. В 2002 - 2004 гг. право на регрессию возникало у организации в том случае, если налоговая база в среднем на одно физическое лицо (без учета самых высокооплачиваемых сотрудников) составляла за месяц 2500 и более рублей. Если этот критерий выдерживался, налогоплательщики при исчислении ЕСН и взносов на ОПС могли применять регрессивные ставки и тарифы к налоговой базе тех сотрудников, чьи выплаты нарастающим итогом превысили 100 000 руб. В прошлом году расчет условий на право применения регрессии приводился в разд. 2.3 налоговой отчетности по ЕСН и разд. III отчетности по взносам на ОПС.

В 2005 г. пониженные ставки и тарифы могут применяться к налоговой базе любого сотрудника, как только величина этой базы превысит 280 000 руб. нарастающим итогом с начала года. Соблюдение каких-либо дополнительных условий для этого не требуется, поэтому из структуры разделов отчетности по ЕСН и взносам на ОПС изъяты названные выше разделы по расчету права на регрессию.

По отчетным периодам 2005 г. организации в обязательном порядке представляют в налоговые органы следующие расчеты.

Расчеты авансовых платежей по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам должны обязательно включать следующие разделы:

- страницу 001 титульной части;

- разд. 1 "Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды, по данным плательщика";

- разд. 2 "Расчет авансовых платежей по единому социальному налогу";

- разд. 2.1 "Распределение налоговой базы (строка 0100) и численности физических лиц по интервалам шкалы регрессии".

Расчеты авансовых платежей по взносам на ОПС должны обязательно включать следующие разделы:

- страницу 001 титульной части;

- разд. 1 "Авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, подлежащие уплате, по данным страхователя";

- разд. 2 "Расчет авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование";

- разд. 2.1 "Уплата авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование";

- разд. 2.2 "Расчет для заполнения строк 0100, 0300 и 0400".

Страница 002 титульной части расчетов по ЕСН и взносам на ОПС организациями не заполняется и в налоговые инспекции не представляется, так как с 2005 г. эта страницу заполняют только физические лица, производящие выплаты за работу (услуги) другим физическим лицам.

Раздел 2.2 Расчета авансовых платежей по ЕСН и разд. 2.3 Расчета авансовых платежей по взносам на ОПС обязаны заполнять только те организации, которые с учетом условий п. 8 ст. 243 НК РФ делегировали своим обособленным подразделениям (филиалам) право самостоятельно исполнять обязанности по уплате налога и страховых взносов, а также представлять по ним Расчеты. Обособленными подразделениями эти разделы не заполняются.

В Расчете авансовых платежей по ЕСН разд. 3 "Выплаты, начисленные налогоплательщиками в пользу физических лиц, являющихся инвалидами I, II или III группы, включаемые в строки 0400 - 0440 раздела 2" и разд. 3.1 "Выплаты в пользу всех физических лиц, являющихся инвалидами I, II или III группы, включаемые в строки 0400 - 0440 раздела 2" заполняются только организациями, применяющими налоговые льготы в части выплат инвалидам I, II или III группы в пределах 100 000 руб. нарастающим итогом за год. Такие льготы предусмотрены пп. 1 п. 1 ст. 239 НК РФ.

Если организации-налогоплательщики не имеют статуса общественных организаций инвалидов или организаций, образованных общественными организациями инвалидов, они не должны включать в Расчет авансовых платежей по ЕСН разд. 3.2 "Расчет условия на право применения налоговых льгот, установленных подпунктом 2 пункта 1 статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации" и разд. 3.3 "Примечание к части II раздела 3.2 Перечень организаций, вклады которых составляют уставной капитал организации, претендующих на право применения налоговых льгот". Аналогичные разделы в Расчете авансовых платежей по взносам на ОПС не предусмотрены.

Особенности заполнения разделов

отчетных документов в 2005 году

Структура показателей в новых формах расчетов авансовых платежей по ЕСН и взносам на ОПС существенно не изменилась.

Титульная часть

При заполнении страницы 001 Титульной части расчетов организациями указываются:

- идентификационный номер (далее - ИНН), который состоит из десяти знаков. В зоне из двенадцати ячеек, отведенной для записи ИНН, в первых двух ячейках следует проставить нули (00). На странице 001 указывается также код причины постановки на учет (далее - КПП). Перечень нормативных документов, на основании которых организациям присваиваются ИНН и КПП, по сравнению с прошлым годом не изменился;

- код вида документа. В зоне из двух ячеек, отведенной для этого показателя, при представлении первичного Расчета авансовых платежей в первой ячейке указывается код 1, вторая ячейка не заполняется. Если в налоговый орган представляется корректирующая (уточненная) отчетность, в первой ячейке проставляется цифра 3, а во второй ячейке через дробь - цифра, соответствующая порядковому номеру корректировки.

Организациям следует помнить, что внесение дополнений и изменений в расчеты авансовых платежей производится путем представления корректирующего Расчета за тот отчетный период, по которому выявлена неточность (искажение) налоговой базы или других исходных показателей исчисления налога (взносов на ОПС). В корректирующем Расчете должны отражаться полные налоговые обязательства за отчетный период с учетом внесенных дополнений и изменений, а не разница между первичными и скорректированными отчетными данными. Эта ошибка при сдаче уточненных расчетов часто допускается налогоплательщиками.

В корректирующем расчете должны быть учтены неоспоренные результаты налоговых проверок организации за тот отчетный период, по которому она производит уточнение налоговых обязательств.

Уточненные расчеты представляются по форме, действовавшей в том отчетном периоде, по которому организацией производится корректировка показателей;

- код отчетного периода, за который представляется Расчет авансовых платежей: 3 (I квартал), 6 (полугодие), 9 (9 месяцев);

- текущий налоговый период (Расчет по ЕСН), текущий расчетный период (Расчет по взносам на ОПС): в поле, состоящем из четырех ячеек, проставляется год, за отчетные периоды которого сдается отчетность.

Достоверность и полнота сведений, указанных в расчетах авансовых платежей, подтверждаются подписями руководителя и главного бухгалтера организации. При этом фамилия, имя, отчество названных должностных лиц указываются полностью. В 2005 г. эти лица не должны указывать в отчетности по ЕСН и взносам на ОПС свои ИНН. А вот дата подписания расчетов авансовых платежей должна указываться обязательно.

В случае отсутствия в организации главного бухгалтера достоверность и полнота сведений, указанных в Расчете авансовых платежей, подтверждаются лицом, ответственным за ведение бухгалтерского учета.

Раздел 1

При заполнении разд. 1 Расчета авансовых платежей по ЕСН организации по строке 001 должны проставлять число 01, а в Расчетах по взносам на ОПС - число 10. Этими числами в расчетах кодируются организации (кроме производителей сельскохозяйственной продукции и изделий народных художественных промыслов), применяющие одновременно только один налоговый режим (общий или специальный).

По строкам 020 разд. 1 Расчетов по ЕСН и взносам на ОПС проставляются действующие с 1 января 2005 г. двадцатизначные коды бюджетной классификации Российской Федерации (далее - КБК), утвержденные Приказом Минфина России от 10.12.2004 N 114н. На эти КБК зачисляются суммы авансовых платежей по налогу и взносам на ОПС, подлежащие уплате в:

федеральный бюджет (182 1 02 01010 01 1000 110),

Фонд социального страхования Российской Федерации (182 1 02 01020 07 1000 110),

Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (182 1 02 01030 08 1000 110),

территориальный фонд обязательного медицинского страхования (182 1 02 01040 09 1000 110),

бюджет ПФР на страховую часть трудовой пенсии (182 1 02 02010 06 1000 160),

бюджет ПФР на накопительную часть трудовой пенсии (182 1 02 02020 06 1000 160).

По строкам 030, 040, 050 разд. 1 расчетов указываются суммы авансовых платежей по налогу или взносам на ОПС, подлежащие уплате в федеральный бюджет и (или) государственные внебюджетные фонды за последние три месяца отчетного периода. При сдаче отчетности за полугодие 2005 г. такими месяцами являются апрель, май, июнь текущего года.

Значения по строкам 030, 040, 050 заполняются организацией в части:

- ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, бюджеты ФФОМС и ТФОМС, - соответственно из граф 3, 5, 6 строк 0620, 0630, 0640 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН;

- ЕСН, зачисляемого в бюджет ФСС РФ, - из графы 4 строк 0920, 0930, 0940 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН;

- взносов на ОПС, направляемых на страховую часть трудовой пенсии, - из графы 5 строк 0320, 0330, 0340 разд. 2 Расчета авансовых платежей по взносам на ОПС;

- взносов на ОПС, направляемых на накопительную часть трудовой пенсии, - из графы 5 строк 0420, 0430, 0440 разд. 2 Расчета авансовых платежей по взносам на ОПС.

Все значения денежных показателей в разд. 1 необходимо равнять по правому краю отведенных полей.

Разделы 2 и 2.1 Расчета авансовых платежей по ЕСН

и разделы 2 и 2.2 Расчета авансовых платежей

по взносам на ОПС

В указанных разделах исходя из данных индивидуальных и сводных карточек по всем физическим лицам, выполняющим для организации работу (услуги), формируются исходные и итоговые показатели расчета ЕСН и взносов на ОПС в целом по организации. Следует напомнить об обязательном ведении в организации Индивидуальных (сводных) карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета), что предусмотрено Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443. В то же время названным Приказом формы карточек строго не регламентированы, поэтому организации с учетом своей специфики могут вносить в них изменения и дополнения.

Главной задачей каждой организации при исчислении ЕСН и взносов на ОПС является правильное отнесение к налоговой базе выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц.

Общие суммы налоговой базы в части федерального бюджета, бюджетов ФФОМС, ТФОМС и ФСС РФ отражаются соответственно в графах 3, 4, 5, 6 строки 0100 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН. Значения налоговой базы переносятся в разд. 2 из граф 3, 4, 5 строки 040 разд. 2.1, в котором налоговая база сначала формируется по диапазонам ставок, установленных ст. 241 НК РФ.

Общая база для исчисления взносов на ОПС приводится организациями в графе 5 строки 0100 разд. 2 Расчета авансовых платежей по взносам на ОПС. В этой же строке, но в графах 3 и 4 приводится соответственно общая база в части лиц 1966 года рождения и старше и база в части лиц 1967 года рождения и моложе. Значения базы переносятся из разд. 2.2 Расчета авансовых платежей по взносам на ОПС. В разд. 2.2 база дифференцирована по диапазонам тарифов страховых пенсионных взносов.

Согласно ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ объект обложения и база для исчисления взносов на ОПС равны объекту налогообложения и налоговой базе по ЕСН. Однако это не совсем так. База по взносам на ОПС формируется из выплат и вознаграждений лицам, которые в соответствии с Федеральным законом N 167-ФЗ могут быть застрахованы в Пенсионном фонде Российской Федерации.

До 2005 г. лицами, застрахованными в ПФР, наряду с российскими гражданами могли быть иностранные граждане или лица без гражданства, имеющие статус лиц, постоянно проживающих на территории Российской Федерации. С 1 января 2005 г. в соответствии с поправками в Федеральном законе N 167-ФЗ к категориям граждан, подлежащих страхованию в ПФР, прибавились также иностранные граждане или лица без гражданства, временно проживающие на территории России на законном основании. Таким образом, в организациях, использующих труд иностранных граждан, налоговая база по ЕСН может в 2004 г. отличаться от базы по взносам на ОПС на сумму выплат, начисленных временно проживающим и временно пребывающим на территории России иностранным гражданам, как правило, не застрахованным в ПФР. В 2005 г. разница между налоговой базой и базой по страховым пенсионным взносам может формироваться только за счет выплат, начисленных организацией иностранным гражданам, временно пребывающим на территории нашей страны.

При формировании налоговой базы и базы для исчисления взносов на ОПС организациям необходимо руководствоваться нормами гл. 24 НК РФ.

Согласно ст. 237 НК РФ налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных организацией за налоговый период в пользу физических лиц по трудовым договорам, гражданско-правовым договорам на выполнение работ (услуг), а также авторским договорам. В налоговой базе должны учитываться любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. Помимо заработной платы в налоговую базу должны включаться средства, направляемые на полную или частичную оплату товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплату страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением страховых взносов, предусмотренных пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Статьей 238 НК РФ выводится из налоговой базы ЕСН и взносов на ОПС значительный перечень гарантий и компенсаций, предусмотренных законодательством всех уровней для работающих граждан.

Согласно определениям ст. 238 НК РФ гарантии и компенсации, включенные в эту статью, не подлежат налогообложению ЕСН только в том случае, если они предусмотрены актами федерального и регионального законодательства. Компенсационные выплаты, предусмотренные законодательством Российской Федерации, но не ограниченные в соответствии с законодательством какими-либо нормами, не подлежат налогообложению ЕСН в размере фактических расходов при их документальном подтверждении.

Суммы, не подлежащие налогообложению ЕСН на основании ст. 238 НК РФ, приводятся в строке 1100 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН. Налогоплательщикам следует учесть, что если в графе 4 строки 0700 разд. 2 указаны суммы расходов на цели социального страхования (оплату больничных листов, пособий по уходу за детьми и др.), то показатель в графе 4 строки 1100 разд. 2 не может быть равен 0.

Кроме сумм, не подлежащих налогообложению в соответствии с нормами ст. 238 НК РФ, в налоговую базу и базу по взносам на ОПС не включаются:

- выплаты лицам, не связанным с организацией трудовыми отношениями, в частности оплата каких-либо благ членам семей работников и бывшим работникам, выплаты в благотворительных целях;

- суммы выплат и вознаграждений, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в отчетном периоде. Эта норма установлена п. 3 ст. 236 НК РФ только для тех организаций, которые формируют налог на прибыль. Применяя данную норму, необходимо учитывать, что при отнесении выплат и вознаграждений к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями ст. 270 гл. 25 НК РФ. Организации, не ведущие коммерческую деятельность, норму п. 3 ст. 236 НК РФ в практике налогообложения ЕСН (взносов на ОПС) не применяют. Некоммерческие или бюджетные организации, частично занятые предпринимательской деятельностью, ведут по этой деятельности отдельный учет и применяют указанную норму только к выплатам, произведенным в рамках предпринимательской деятельности. Суммы выплат и вознаграждений, отнесенные к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, отражаются в строке 1000 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН;

- выплаты по гражданско-правовым договорам, заключенным организацией с индивидуальным предпринимателем. При этом вид работ (услуг), предусмотренных договором, должен соответствовать виду деятельности, указанному в свидетельстве о регистрации или лицензии индивидуального предпринимателя. При нарушении этого условия индивидуальный предприниматель будет рассматриваться налоговыми органами как физическое лицо, а не как предприниматель-налогоплательщик, а вознаграждения, выплаченные ему по гражданско-правовому договору, будут на общих основаниях включаться в налоговую базу и базу по взносам на ОПС организации;

- выплаты и вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав). К таким договорам относятся, в частности, договоры купли-продажи, мены, дарения, ренты, найма помещений, займа, кредита, факторинга, банковского счета и вклада, аренды имущества (за исключением выплат по договору аренды транспортного средства с экипажем в части выплат экипажу за выполнение работ или оказание услуг);

- выплаты по гражданско-правовым договорам (независимо от их предмета), а также по авторским договорам не учитываются при расчете налоговой базы в части ФСС РФ (графа 4 строки 0100 разд. 2 и графа 4 по всем строкам разд. 2.1 Расчета авансовых платежей по ЕСН).

Кроме основных методологических предпосылок формирования налоговой базы при составлении в текущем году отчетности по ЕСН и взносам на ОПС организации должны учесть следующее.

С 2005 г. изменилась структура исполнительных органов власти и функции налоговых органов. Часть функций налоговых органов по разъяснению налогового законодательства, в том числе гл. 24 НК РФ, перешла к Минфину России, который по ряду спорных методологических вопросов принял позицию, отличную от разъяснений, которые давало бывшее Министерство Российской Федерации по налогам и сборам.

Так, Минфин России считает неправомерным налогообложение ЕСН каких-либо выплат, возмещаемых из федерального бюджета, потому что эти выплаты производятся вне связи с трудовыми отношениями. К таким выплатам относятся оплата дополнительного отпуска гражданам, пострадавшим вследствие аварии на Чернобыльской АЭС, суммы среднего заработка, выплаченные работникам, призванным на военные сборы. Признаны однозначно не облагаемыми ЕСН компенсации женщинам, находящимся в отпуске по уходу за ребенком в возрасте от полутора до трех лет. В соответствии с разъяснениями Минфина и ФСС РФ не должна включаться в налоговую базу и базу по взносам на ОПС сумма оплаты по больничному листу за счет средств организации за первые два дня нетрудоспособности работника.

Суммы исчисленных авансовых платежей по ЕСН в части федерального бюджета, бюджетов ФСС РФ и фондов обязательного медицинского страхования должны указываться в строках 0200, 0210, 0220, 0230, 0240 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН.

Сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за отчетный период указывается в строках 0200, 0210, 0220, 0230, 0240 разд. 2 Расчета авансовых платежей по взносам на ОПС.

Исчисление авансовых платежей по ЕСН и взносам на ОПС производится по каждому физическому лицу путем умножения налоговой базы (базы для исчисления взносов на ОПС) на ставки (тарифы), соответствующие величине этой базы. Налог (взносы), исчисленные по каждому физическому лицу, суммируются в Сводной карточке (Приказ МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443) и переносятся в расчеты авансовых платежей.

В 2005 г. отчетность по ЕСН и взносам на ОПС в части ставок и тарифов приведена в соответствие с изменениями в гл. 24 НК РФ и Федеральном законе N 167-ФЗ, предусмотренными Федеральным законом N 70-ФЗ.

Согласно этому Закону снижены ставки ЕСН в части федерального бюджета, ФСС РФ и ФФОМС при увеличении ставок по ЕСН в части ТФОМС. Общая налоговая нагрузка на организации снизилась с 35,5 до 26 процентов. Увеличен со 100 000 руб. до 280 000 руб. "порог регрессии", то есть величина налоговой базы, при достижении которой прекращается применение максимальных ставок и начинается исчисление налога по уменьшенным (регрессивным) ставкам. Сократилось число диапазонов ставок - с 2005 г. ставки делятся на три диапазона в зависимости от величины налоговой базы: до 280 000 руб., от 280 001 до 600 000 руб., свыше 600 000 руб.

Эти же диапазоны предусмотрены при дифференциации в зависимости от базы тарифов страховых взносов на ОПС. При этом с 2005 г. деление тарифов осуществляется без привязки к полу физических лиц по двум (вместо трех) возрастным группам. Организациям-страхователям необходимо учесть, что по лицам 1967 года рождения и моложе соотношение между страховой и накопительной частью тарифов в 2005 - 2007 гг. будет таким же, как в 2004 г. (10 и 4 процента). С 2005 г. по лицам старше 1967 года рождения не будет производиться начисление страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии - соответствующие тарифы упразднены Федеральным законом N 70-ФЗ.

Налоговый вычет должен быть приведен в строках 0300, 0310, 0320, 0330, 0340 графы 3 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН. Этот показатель формируется только при исчислении платежей по ЕСН в федеральный бюджет. Налоговым вычетом признается сумма начисленных за тот же период страховых пенсионных взносов, указываемых организацией в графе 5 по строкам 0200, 0210, 0220, 0230, 0240 разд. 2 Расчета авансовых платежей по взносам на ОПС.

Согласно абз. 4 п. 3 ст. 243 НК РФ в случае, если в отчетном периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченных страховых взносов за тот же период, такая разница признается занижением суммы ЕСН в части федерального бюджета. То есть, несвоевременно или не полностью уплачивая страховые взносы на ОПС, организация тем самым формирует недоимку в федеральный бюджет в сумме недоплаченных страховых взносов. На сумму этой недоимки возможно начисление пени. После уплаты задолженности по страховым взносам на ОПС доначисленная и уплаченная сумма ЕСН преобразуется в переплату, которую можно возвратить на расчетный счет организации или зачесть в счет будущих платежей на основании ст. 78 НК РФ.

В 2005 г. максимальная ставка в федеральный бюджет, предусмотренная ст. 241 НК РФ, составляет 20 процентов. Максимальный тариф при исчислении налогового вычета (взносов на ОПС) составляет 14 процентов. Таким образом, платежи ЕСН в федеральный бюджет фактически исчисляются по ставке 6 процентов и всегда будут меньше суммы налогового вычета. В то же время ст. 243 НК РФ предусмотрено, что сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период. Эта неувязка в налоговом законодательстве вызывает недоумение отдельных налогоплательщиков. Для того чтобы рассматриваемая норма ст. 243 продолжала иметь силу в 2005 г., Минфин России считает, что ограничение налогового вычета следует соотносить с суммой налога в федеральный бюджет, исчисленной по ставке 20 процентов.

Сумма налоговых льгот за отчетный период указывается в строках 0400, 0410, 0420, 0430, 0440 граф 3, 4, 5, 6 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН.

Сумма налоговых льгот, приведенная в указанных строках, не должна превышать 100 000 руб., умноженных на численность инвалидов, работающих в организации по трудовым или гражданско-правовым договорам.

Обратите внимание, что до 2005 г. налоговые льготы распространялись только на выплаты, произведенные инвалидам, являющимся штатными работниками организации.

Организациями, использующими налоговые льготы на основании пп. 1 п. 1 ст. 239 НК РФ, правомерность применения указанных льгот подтверждается при заполнении разд. 3 и 3.1 Расчета авансовых платежей по ЕСН.

Раздел 3 заполняется по каждому физическому лицу - инвалиду I, II или III группы, выполняющему работы (оказывающему услуги) на основании трудового, гражданско-правового и (или) авторского договора. Количество заполненных листов разд. 3 должно соответствовать количеству указанных физических лиц, являющихся инвалидами.

В 2005 г. организациям следует учесть, что в соответствии с предложением Счетной палаты Российской Федерации за налоговыми инспекциями закреплена обязанность сообщать в соответствующие органы о фактах приема на работу лиц с нерабочей группой инвалидности.

Разделы, касающиеся выплат инвалидам I, II или III группы, в Расчете авансовых платежей по взносам на ОПС отсутствуют, так как Федеральным законом N 167-ФЗ льготы в части этих выплат при начислении страховых пенсионных взносов не предусмотрены.

Суммы авансовых платежей по налогу, не подлежащие уплате в федеральный бюджет и соответствующие внебюджетные фонды в связи с применением налоговых льгот, отражаются по строкам 0500, 0510, 0520, 0530, 0540 граф 3, 4, 5, 6 разд. 2 Расчета авансовых платежей по ЕСН.

Показатель по строке 0500 графы 3 должен определяться организациями как: строка 0400 х 20% - строка 0400 х 14%.

Показатели по строке 0500 в графах 4, 5, 6 исчисляются умножением сумм налоговых льгот, отраженных в тех же графах по строке 0400, на ставки налога, установленные ст. 241 НК РФ в части ФСС РФ и фондов обязательного медицинского страхования по диапазону налоговой базы до 280 000 руб.

Суммы начисленных авансовых платежей по налогу в федеральный бюджет и внебюджетные фонды отражаются по строкам 0600, 0610, 0620, 0630, 0640 граф 3, 4, 5, 6. Эти показатели рассчитываются:

- по графе 3 как разница строк 0200, 0300, 0500;

- по графам 4, 5, 6 как разница строк 0200 и 0500.

Раздел 2.1. Уплата авансовых платежей

по страховым взносам

на обязательное пенсионное страхование

В этом разделе по строкам 010 - 014 граф 3, 4, 5, 6 организациями должны отражаться уплаченные суммы авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование с разбивкой на страховую и накопительную части трудовой пенсии, которые на основании назначения платежа, указанного в платежном поручении, относятся к суммам, начисленным за соответствующий отчетный период. По строкам 010 - 014 значения показателей графы 4 должны быть равны значениям показателей графы 3.

По строкам 015 - 019 в графе 3 отражается разница между суммами авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, начисленными за соответствующий период и отраженными как налоговый вычет в Расчете авансовых платежей по ЕСН, и суммами страховых взносов, уплаченными за тот же период.

По строкам 015 - 019 в графе 4 приводятся те же показатели, что и в графе 3.

В целях реализации абз. 4 п. 3 ст. 243 Кодекса, то есть при контроле за правильностью применения налогового вычета при исчислении ЕСН в федеральный бюджет, учитывается положительная разница между начисленными и уплаченными суммами страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, отражаемая по строкам 015 - 019 разд. 2.1 Расчета авансовых платежей по взносам на ОПС.

Напоминаем, что организации-налогоплательщики должны соблюдать сроки представления в налоговые органы расчетов авансовых платежей по ЕСН и страховым взносам на ОПС. Такие расчеты за первое полугодие 2005 г. должны представляться в налоговые инспекции по месту постановки на учет не позднее 20 июля 2005 г.

Р.В.Шестакова

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

10.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——