"Налоговые споры: теория и практика", 2005, N 6

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА ПО ДЕЛАМ ОБ УПЛАТЕ ГОСПОШЛИНЫ

Федеральным законом от 02.11.2004 N 127-ФЗ разд. VIII НК РФ дополнен гл. 25.3 "Государственная пошлина", причем вопросы, связанные с ее применением, возникли еще до введения главы в действие с 01.01.2005.

Вначале сказывалась неотработанность механизмов реализации новой главы и сильное влияние традиционной практики применения положений ранее действовавшего Закона РФ от 09.12.1991 N 2005-1 "О государственной пошлине". Затем непосредственное применение норм гл. 25.3 Кодекса существенно затормозило возложение на арбитражные суды функций администратора госпошлины: налогоплательщики и судьи были заняты проблемой оформления платежей, а не существом новаций.

На протяжении нескольких месяцев формировалась определенная правоприменительная практика, что позволяет назвать ряд норм, имеющих неоднозначное толкование и применение. Выводы по возникшим спорным вопросам могут быть полезны для выработки единообразного подхода к их решению.

Ответ на вопрос о порядке определения размера госпошлины, взыскиваемой по делам, возбужденным до 01.01.2005, в случае предоставления отсрочки уплаты достаточно очевиден. Размер платежа определяется на дату подачи заявления в суд, т.е. связан с моментом возникновения обязанности по уплате, и новые ставки госпошлины при этом применяться не могут. Исключением являются ситуации, когда новый порядок предусматривает улучшение положения налогоплательщика в соответствии с требованиями п. 2 ст. 5 НК РФ.

Не так очевиден ответ на вопрос о взыскании госпошлины с ответчика, если заявитель (истец) освобожден от ее уплаты. Тем не менее гл. 25.3 Кодекса устранила двусмысленность утверждения об уплате госпошлины ответчиком. По нормам Закона РФ "О государственной пошлине" плательщиком являлся только заявитель (ст. 2), но никак не ответчик. В то же время в п. 32 Инструкции Госналогслужбы России от 15.05.1996 N 42 "По применению Закона Российской Федерации "О государственной пошлине" формулировалось: "Государственная пошлина, от уплаты которой... истец был освобожден, взыскивается с ответчика в доход федерального бюджета...".

Статьей 333.17 НК РФ законодательно установлена новая категория плательщиков, в которую входят выступающие ответчиками организации и физические лица, если решение суда принято не в их пользу и истец освобожден от уплаты госпошлины.

Рассмотрим, как это изменение влияет на размер взыскиваемой госпошлины по делам, возбужденным до 01.01.2005.

Поскольку обязанность уплаты госпошлины наступает в период действия закона, следует применять размер, определяемый действующим законом. Не лишена оснований точка зрения, что в таком случае происходит ухудшение положения ответчика, ведь по нормам прежнего Закона при аналогичной ситуации размер платежа был бы меньше (с учетом увеличения размера госпошлины).

Однако из положений п. 1 ст. 44, пп. 4 п. 1 ст. 333.22 НК РФ видно, что моментом возникновения обязанности уплаты госпошлины для ответчика является принятие судом решения, которое определяет и размер платежа. Обязанность по уплате налога или сбора возникает при наличии оснований, закрепленных НК РФ. В данном случае основанием будет принятие судебного акта не в пользу плательщика в полном объеме или частично.

Важно обратить внимание на применение понятия размера платежа "пропорционально удовлетворенным требованиям". Практика применения ч. 3 ст. 110 АПК РФ показала, что в этих случаях размер пошлины зачастую определяется по действующим ставкам относительно размера (объема) удовлетворенных требований, т.е. от взысканной суммы.

Пропорцию можно понимать в смысле "справедливости распределения" судебных расходов или как математически определенную величину, рассчитанную по формуле: размер госпошлины, взыскиваемой с ответчика, определяется как произведение взысканной суммы и размера госпошлины по заявленному требованию, поделенное на заявленную к взысканию сумму. Предположим, иск заявлен на сумму 500 тыс. руб. (госпошлина 11 500 руб.), но взыскано 30 тыс. руб. В пропорциональном исчислении госпошлина составила бы 690 руб., тогда как по ставкам госпошлины при цене иска 30 тыс. руб. должно быть уплачено 1200 руб.

Не останавливаясь на частных случаях изменения размера госпошлины (например, при разъединении требований в отдельные производства), следует указать, что проверка правильности исчисления и уплаты госпошлины является одним из существенных аспектов работы суда, требующих особого внимания и контроля.

С момента принятия части первой НК РФ часто возникал вопрос о праве суда предоставлять отсрочку или рассрочку уплаты госпошлины. Право истца (заявителя) ходатайствовать об отсрочке, рассрочке или уменьшении размера госпошлины содержится в нормах п. 2 ст. 126, п. 4 ч. 1 ст. 129 АПК РФ и служит дополнительной гарантией доступа к правосудию. Новая редакция ст. 102 АПК РФ устанавливает, что порядок отсрочки и рассрочки уплаты госпошлины регулируется налоговым законодательством. Налоговый кодекс РФ предоставляет судам эти полномочия: пп. 4 п. 1 ст. 63 по вопросам изменения сроков уплаты госпошлины содержит специальную отсылку к гл. 25.3.

В отношении арбитражных судов в п. 2 ст. 333.22 Кодекса имеется прямое указание, что они вправе уменьшить размер госпошлины, отсрочить или рассрочить ее уплату. Следует отметить, что исчерпывающий перечень условий изменения сроков, закрепленных в п. 2 ст. 64 НК РФ, не распространяется на порядок отсрочки уплаты госпошлины.

Устанавливая возможность отсрочки и рассрочки уплаты госпошлины в ст. 333.41 Кодекса, законодатель ограничил срок до шести месяцев. На практике эта норма ставит суд и плательщика в двусмысленное положение. Обычно отсрочка уплаты госпошлины предоставлялась заявителям до вступления решения в законную силу. Сейчас судьи указывают на ограничение - дату окончания шестимесячного срока.

Последствия истечения отсрочки, например в случаях, если решение не вступило в законную силу по истечении шести месяцев (при приостановлении производства по делу, просрочке рассмотрения дела или апелляционной жалобы и т.п.), не предусмотрены законом, т.е. соблюдение срока не гарантировано. Средством его обеспечения могла бы послужить норма о немедленном исполнении решения в этой части, предоставлении суду права требовать уплаты госпошлины по истечении данного срока и взыскивать неуплаченную госпошлину путем вынесения самостоятельного судебного акта.

Противоречиво воспринимается практикой и норма об оплате государственной пошлиной ходатайств о принятии обеспечительных мер (пп. 9 п. 1 ст. 333.21 НК РФ). Формулировка указанного пункта - "при подаче заявления об обеспечении иска - 1000 руб." охватывает все случаи подачи таких заявлений.

В то же время действующие нормы АПК РФ устанавливают обязанность уплаты госпошлины при подаче заявлений о принятии предварительных обеспечительных мер и по заявлениям стороны третейского разбирательства. В ч. 4 ст. 90 АПК РФ, предусматривающей подобную оплату, говорится, что ходатайства оплачиваются госпошлиной "в размере, предусмотренном федеральным законом для оплаты заявлений о выдаче исполнительного листа на принудительное исполнение решения третейского суда".

Действительно, пп. 8 п. 2 ст. 4 Закона РФ "О государственной пошлине" устанавливал для арбитражных судов взимание госпошлины с заявлений о выдаче исполнительного листа на принудительное исполнение решения третейского суда в сумме, равной пятикратному размеру МРОТ. Таким образом, АПК РФ, вступивший в силу 01.09.2002, ввел новые процессуальные институты, определил их в качестве налогооблагаемых объектов и установил налоговые ставки. Данный способ изменения налоговых обязанностей не вписывался в правила налогового законодательства, в том числе установленные абз. 2 ст. 2, п. п. 1, 6 ст. 1 НК РФ.

Поэтому, рассматривая в сочетании нормы АПК РФ и НК РФ, регулирующие процессуальные отношения при судебной защите прав и возникающие в этой связи налоговые правоотношения, нужно учитывать следующее:

- НК РФ привел в соответствие с действующим законодательством норму ч. 4 ст. 90 АПК РФ, определив объект налогообложения и ставку взимаемой пошлины, не конкретизировав виды ходатайств по обеспечительным мерам;

- взимание госпошлины по ходатайствам о принятии обеспечительных мер при возбуждении дела в арбитражном суде или после этого противоречит смыслу ч. 4 ст. 90 АПК РФ, принципиально разграничивающей разные виды ходатайств о принятии обеспечительных мер;

- взимание госпошлины по ходатайствам о принятии обеспечительных мер, заявленным истцами (заявителями) в конкретном деле, не отвечает принципам правосудия, так как преимущества в судебном процессе получают лица, освобожденные от уплаты госпошлины. Граждане, обращающиеся в суд за защитой нарушенного права, ставятся в неравное положение с иными участниками процесса, которые без госпошлины могут заявить ходатайства о замене или отмене обеспечительных мер.

Установление обязанности уплаты госпошлины истцами по ходатайству о принятии обеспечительных мер противоречит также нормам АПК РФ, согласно которым реализация процессуальных прав лица, участвующего в деле в процессе его рассмотрения, госпошлиной не облагается;

- применение пп. 9 п. 1 ст. 333.21 НК РФ к ходатайствам истцов противоречит смыслу, заложенному в данной статье, регулирующей размер госпошлины. Названная статья не может расширять перечень облагаемых видов ходатайств, установленных АПК РФ ранее. К тому же кроме пп. 9 в перечне нет ни одного основания уплаты пошлины, которое возникает по поводу осуществления процессуальных прав стороны при рассмотрении дела; обжалование определений о принятии (отказе в принятии) обеспечительных мер в апелляционной и кассационной инстанциях госпошлиной не облагаются. Содержание пп. 12 п. 1 ст. 333.21 Кодекса косвенно указывает на то, что пошлиной облагаются жалобы на судебные акты, принятые по заявлениям, облагаемым пошлиной при их подаче.

Более того, госпошлина вообще не уплачивается при подаче апелляционных и кассационных жалоб, а также при освобождении от обложения ею помимо жалоб на определения, не поименованные в пп. 12 п. 1 ст. 333.21 НК РФ, т.е. жалоб на определения о принятии (отказе в принятии) обеспечительных мер.

Изложенное позволяет утверждать, что законодатель не предусматривал обложение госпошлиной ходатайств о принятии обеспечительных мер, заявленных истцом (заявителем) и рассматриваемых после возбуждения дела, а неполнота формулировки упомянутой правовой нормы должна восполняться за счет положений АПК РФ.

У судей часто возникают вопросы по порядку уплаты госпошлины при увеличении размера исковых требований, хотя сам порядок очевиден: недостающая сумма госпошлины доплачивается в соответствии с увеличенной ценой иска в десятидневный срок со дня вступления в законную силу решения суда (пп. 3 п. 1 ст. 333.22 НК РФ). Норма демократичная и воспринимается как вид льготы, однако возникает вопрос об обеспечении уплаты налогового платежа.

Из нормы Кодекса не следует, что уплата производится в принудительном порядке по исполнительному листу арбитражного суда. Но если суд не выдает исполнительный лист, а контролирующий орган (налоговая служба) не должен информироваться о возникшей обязанности субъекта уплатить налоговый платеж, значит, не обеспечивается контроль за поступлением налога.

Судьи предлагают по-прежнему указывать на недоплату госпошлины и обязанность заявителя уплатить ее, а при отсутствии сведений об уплате выдавать после вступления в силу судебного акта исполнительный лист на обязание уплаты госпошлины в установленный срок. Представляется, что такой порядок не противоречит законодательству, не нарушает прав заявителей и позволяет контролировать исполнение.

Новеллой является урегулирование законодателем порядка зачета госпошлины. Зачет излишне уплаченной (взысканной) госпошлины в счет суммы госпошлины, подлежащей уплате за аналогичные действия, производится судом по заявлению налогоплательщика в порядке, определенном п. 6 ст. 333.40 НК РФ. Тот факт, что зачет может осуществляться в течение трех лет со дня уплаты госпошлины или со дня соответствующего судебного акта о ее возврате, разрешает проблемы, возникающие в последнее время с возвратом госпошлины.

Первая проблема состоит в том, что некоторые налоговые органы отказывают в возврате госпошлины, уплаченной за подачу заявления в арбитражный суд, если справка на возврат госпошлины подписана не судьей. По запросам лиц, уплативших госпошлину по заявлениям в арбитражный суд, которые фактически не подавались, справки подписываются управляющим делами арбитражного суда, поскольку такой возврат нормами НК РФ не предусмотрен. Судьи никаких документов в этих случаях не получают и не оформляют, ибо отсутствует сам факт обращения в суд.

Ни Закон РФ "О государственной пошлине", ни Инструкция Госналогслужбы России от 15.05.1996 N 42 не устанавливали и не могли устанавливать обязанность судей федеральных судов подписывать несудебные акты. Порядок возврата госпошлины в случаях отказа лиц, уплативших госпошлину, от совершения юридически значимого действия или от получения документа до обращения в орган, совершающий данное юридическое действие, был установлен пп. 4 п. 4 ст. 6 упомянутого Закона, т.е. не связан непосредственно с госпошлиной по делам, рассматриваемым арбитражным судом. Следовательно, порядок возврата госпошлины в подобных случаях не мог и не должен был отличаться от порядка возврата ее иными органами.

Пункты 14, 16 Инструкции N 42, называя отдельно как основание возврата случаи, когда при уплаченной госпошлине заявления в суд не поступают, не обязывали сопровождать возврат справкой за подписью судьи.

Таким образом, для возврата госпошлины по заявлениям, не поступавшим в арбитражный суд, не требуется полномочий судебной власти, а факт непоступления в суд соответствующего заявления может подтверждаться уполномоченным должностным лицом.

С введением в действие гл. 25.3 НК РФ данный вопрос не утратил актуальности, налоговые органы продолжают настаивать на вынесении судьями определений. Из текста п. 3 ст. 333.40 НК РФ следует, что к заявлению о возврате излишне уплаченной (взысканной) госпошлины прилагаются решения, определения и справки судов, органов, должностных лиц, осуществляющих действия, за которые уплачивается госпошлина, об обстоятельствах, являющихся основанием для полного или частичного возврата излишне уплаченной госпошлины. То есть Кодекс не запрещает выдачу справок судом за подписью руководителя канцелярии, который обладает сведениями о делах, находящихся в архиве и производстве арбитражного суда.

В Информационном письме Президиума ВАС РФ от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" даны четкие ответы на основные вопросы, освещенные в статье. Изложенные в нем позиции обеспечат единообразный подход к разрешению возникающих спорных ситуаций.

Тем не менее при формировании практики применения норм НК РФ о государственной пошлине по делам, рассматриваемым арбитражными судами, еще долго будут возникать разногласия. Поэтому для обеспечения ее единства всякая точка зрения интересна для обсуждения, способствует выявлению проблемных аспектов и разработке мер по их урегулированию.

Л.А.Баталова

Заместитель председателя

Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга

и Ленинградской области

Подписано в печать

06.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——