"Учет. Налоги. Право", 2005, N 21

ДЕНЕГ НЕТ, НО ВЫЧЕТ ЕСТЬ

Несмотря на то что гл. 21 - одна из старейших в части второй НК РФ, с ней до сих пор хватает хлопот. Взять хотя бы ситуации расчета с поставщиками собственным имуществом. Здесь налоговики норовят истолковать норму Кодекса так, чтобы "сузить" вычет по НДС.

При расчетах собственным имуществом у налогоплательщиков часто возникают проблемы с вычетами. Напомним правила, которые действуют в такой ситуации. Если налогоплательщик использует при расчетах за приобретенные товары свое имущество, суммы входного НДС определяют исходя из балансовой стоимости этого имущества (п. 2 ст. 172 НК РФ).

Наиболее известные налоговые проблемы по этой статье - это "вексельные" придирки. Но помимо этого инспекторов интересуют и другие моменты, например оценка балансовой стоимости. Проблемы возникают и при решении вопроса о том, когда применяются особые правила вычета. Рассмотрим эти проблемы по порядку.

Проверят на добросовестность

Итак, при расчетах собственным имуществом для определения суммы вычета нужно установить, по какой стоимости переданная продукция отражена в балансе. Но в соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" отгруженная продукция считается проданной при соблюдении условий признания выручки в бухгалтерском учете.

Проданная же продукция отражается не в балансе, а в отчете о прибылях и убытках (в виде выручки). В балансе же отражается лишь дебиторская задолженность за проданную продукцию (в определенных договором суммах). То есть нельзя говорить о балансовой стоимости проданного имущества - ее просто не существует.

На практике для применения правила о балансовой стоимости учитывают оценку имущества в балансе до передачи этого имущества (хотя не факт, что законодатель имел в виду именно это). Часто налоговые органы выступают против такого способа. Ведь эта методика приводит к различию в сумме вычетов в зависимости от метода учета продукции.

Дело в том, что до отгрузки она отражается в балансе на счете готовой продукции. При этом ее стоимость можно формировать тремя способами - по фактическим затратам, по плановой себестоимости либо по прямым затратам (Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Выбор того или иного способа оценки является правом организации. Налоговые органы считают, что это открывает большие возможности для недобросовестных налогоплательщиков, так как величина вычета формируется произвольно.

Но на самом деле этот аргумент не соответствует НК РФ, который прямо говорит о том, что все неустранимые неясности толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3). Поэтому у организаций есть все основания использовать тот способ определения балансовой стоимости имущества, который ей выгоднее.

Взаимозачеты в опасности

Теперь о ситуациях, в которых право на вычет зависит от балансовой стоимости. Зачастую налоговики распространяют эти правила на зачет встречных требований. Аргумент - в этом случае за товары фактически рассчитываются не деньгами, а другим имуществом. А значит, налицо использование в расчетах собственного имущества. Поэтому величину оплаченного НДС надо определять не из отпускной цены продукции (суммы зачета), а из балансовой стоимости переданной продукции.

Зачет - не имущество

Но и такой подход неверен. В качестве контраргументов можно привести следующее. Пункт 2 ст. 172 НК РФ предусматривает передачу собственного имущества налогоплательщика в оплату приобретенного товара. А под оплатой для целей исчисления НДС понимается прекращение встречного обязательства (ст. 167 НК РФ).

Для договора поставки встречными являются именно денежные расчеты (ст. 454 ГК РФ), а не передача собственного имущества в обмен на товар. Точно такая же ситуация складывается и когда стороны заключают другой договор, где поставщиком является получатель по первому договору. То есть встречная поставка - это самостоятельная сделка. И она никоим образом не является оплатой по первоначальному договору.

Прекращение встречного обязательства появится лишь в момент зачета однородных (денежных) требований за товары, поставленные по этим двум договорам. Как видим, непосредственно в расчетах имущество не участвует. В данном случае "перекрываются" имущественные требования. А они, как мы помним, не подпадают под имущество для целей исчисления налогов (ст. 38 НК РФ).

Есть и еще один довод, который можно привести для противодействия налоговикам. Можно сослаться на возникновение различного налогообложения при равных экономических условиях. Ведь, если стороны перечисляют друг другу деньги, они могут заплатить меньшую сумму НДС, чем в случае взаимозачета. А Налоговый кодекс в ст. 3 провозглашает равенство налогообложения.

Для подтверждения этих выводов можно обратиться к позиции Конституционного Суда. В Постановлении от 20.02.2001 N 3-П суд посчитал, что вопрос о том, каким образом исполняется денежное обязательство (перечислением денег или зачетом взаимного требования), для целей НДС не имеет значения. Кроме того, там сказано, что уплата определенных сумм налога в бюджет и предъявление их покупателю должны происходить одновременно.

Таким образом, очевидно, что специальные правила, предусмотренные в п. 2 ст. 172 НК РФ, нельзя применять при зачете взаимных требований. Эти правила действуют только для договоров мены. Ведь ст. 568 ГК РФ устанавливает равноценность товаров, подлежащих обмену (если стороны не предусмотрят иное). Денежное обязательство (стоимость, равная отпускным ценам в рублях) в этом случае отсутствует, что позволяет менять товары, которые на самом деле неравноценны. А значит, и сумма НДС по ним будет разная. Поэтому-то для этой ситуации и были предусмотрены специальные правила. Применять же их в других случаях нельзя.

Э.И.Зяббаров

Управляющий партнер

юридического агентства ЮНЭКС

Подписано в печать

03.06.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——