"Аудит и налогообложение", 2005, N 6

УПЛАТА НАЛОГОВ НА СТРОЙПЛОЩАДКАХ

То, что подрядная организация при наличии условий, предусмотренных п. 2 ст. 11 НК РФ, обязана осуществить постановку на налоговый учет по месту нахождения строительной площадки, сомнений не вызывает. Вопросы возникают, если речь идет о необходимости постановки на налоговый учет строительных площадок, зарегистрированных в разных субъектах РФ, организацией, выполняющей функции инвестора-заказчика, и налоговых обязательствах, которые появляются у нее в этой связи. Эти вопросы и рассматриваются в данной статье.

В соответствии со ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, а также в собственности которой находится подлежащее налогообложению недвижимое имущество, обязана встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе как по своему месту нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения и месту нахождения имущества и транспортных средств.

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

При этом признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо оттого, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.

Таким образом, из норм налогового законодательства можно выделить следующие условия, которые приводят к образованию обособленного подразделения:

- территориальная обособленность;

- наличие оборудованных рабочих мест, созданных на срок более месяца.

Налоговое законодательство не содержит определения понятия "рабочее место". Пункт 1 ст. 11 НК РФ позволяет в таком случае применять термины и понятия из других отраслей законодательства.

Статья 209 ТК РФ определяет рабочее место как место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

Работник - это физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем (ст. 20 ТК РФ).

Статьей 16 ТК РФ установлено, что трудовые отношения возникают между работником и работодателем только на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с ТК РФ.

Таким образом, в связи с тем что строительная площадка находится под контролем работодателя и созданные рабочие места являются стационарными рабочими местами, деятельность организации, которая выполняет функции инвестора-заказчика на строительной площадке, приводит к образованию обособленного подразделения.

Поэтому если организация-заказчик, зарегистрированная в налоговом органе одного субъекта РФ, начинает строительство объекта в другом субъекте РФ, то у нее появляется обязанность встать на налоговый учет на основании созданных ею рабочих мест и заключенных договоров по месту нахождения стройплощадки.

При проведении процедуры постановки на учет налогоплательщики обязаны соблюдать требования ст. ст. 23, 83, 84 НК РФ.

Если налоговый орган обнаружит, что организация-заказчик не исполнила своих обязанностей в части постановки на учет в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения, то к таким организациям могут быть применены штрафные санкции, установленные ст. 15.3 КоАП РФ в виде штрафов к должностным лицам и гл. 16 НК РФ.

В этой связи не менее важным является вопрос уплаты отдельных видов налогов по месту нахождения обособленного подразделения.

Налог на прибыль

Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, установлены ст. 288 НК РФ.

Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику.

Алгоритм расчета изложен в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 26.12.2002 N БГ-3-02/729.

Удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений на конец отчетного периода.

При этом налогоплательщики самостоятельно устанавливают, какой из показателей должен применяться - среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода и закреплен в учетной политике организации.

Суммы авансовых платежей, а также суммы налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, исчисляются по ставкам налога, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения.

Сведения о суммах авансовых платежей по налогу, а также суммах налога, исчисленных по итогам налогового периода, налогоплательщик сообщает своим обособленным подразделениям, а также налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям.

Для этого организация должна заполнить Приложение N 5 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль организацией, имеющей обособленные подразделения", утвержденной Приказом МНС России от 11.11.2003 N БГ-3-02/614.

Налог на добавленную стоимость

Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" ст. 175 НК РФ исключена. До внесения соответствующих изменений именно эта статья определяла особенности исчисления и уплаты налога по месту нахождения обособленных подразделений организации.

В связи с исключением данной статьи организации уплачивают налог на добавленную стоимость только по месту постановки на учет организации без распределения его по обособленным подразделениям.

Согласно положениям ст. 174 НК РФ соответствующие налоговые декларации представляются налогоплательщиками в налоговые органы по месту их учета.

Обязанность представления налогоплательщиком налоговой декларации по НДС в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения организации данной статьей НК РФ не предусмотрена.

Налог на имущество

Пунктом 1 ст. 374 НК РФ установлено, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии со ст. 385 НК РФ организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне места нахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по месту нахождения каждого из указанных объектов недвижимого имущества в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со ст. 376 НК РФ, в отношении каждого объекта недвижимого имущества.

Согласно п. 1 ст. 376 НК РФ налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по месту нахождения организации, в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

В связи с тем что обособленное подразделение по месту нахождения стройплощадки не имеет отдельного баланса, а также отсутствуют объекты недвижимости, находящиеся вне места нахождения организации, налог на имущество уплачивается инвестором-заказчиком только по своему месту нахождения.

Налог на доходы физических лиц

В соответствии с п. 7 ст. 226 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога на доходы физических лиц как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы подлежащего налогообложению дохода, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

При этом удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц (НДФЛ) должно головное отделение организации по месту нахождения этого обособленного подразделения (п. 7 ст. 226 НК РФ). Данная позиция изложена в Письме Минфина России от 07.06.2001 N 04-04-06/304.

Таким образом, организация, выполняющая функции инвестора-заказчика и расположенная на территории одного субъекта РФ, должна перечислять НДФЛ с сумм доходов работников подразделения, зарегистрированного в другом субъекте, в бюджет по месту нахождения этого подразделения.

Единый социальный налог

В ст. 243 НК РФ определено, что сумма единого социального налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и в каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

В соответствии с п. 8 ст. 243 НК РФ обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате единого социального налога (авансовых платежей по данному налогу), а также обязанности по представлению расчетов по указанному налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.

Совместным Письмом от 28.08.2001 МНС России N БГ-6-05/658, ПФР N МЗ-16-25/7003, ФСС РФ N 02-08/06-2065П, ФОМС N 3205/80-1/и "Об уплате единого социального налога (взноса) организациями, в состав которых входят обособленные подразделения" разъяснено, что в целях упорядочения уплаты единого социального налога (взноса) и повышения эффективности осуществления контроля за поступлением налога в бюджеты государственных внебюджетных фондов налогоплательщики-организации, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, расчетного счета, не начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу работников и физических лиц, могут производить уплату этого налога централизованно по месту своего нахождения.

При этом сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, включая сумму налога, подлежащую уплате по месту нахождения обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса, расчетного счета, не начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу работников и физических лиц, и суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения иных обособленных подразделений организации.

Что касается страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, то в совместном Письме МНС России от 14.06.2002 N БГ-6-05/835, ПФР от 11.06.2002 N МЗ-16-25/5221 "Об уплате страховых взносов организациями, в состав которых входят обособленные подразделения" указано, что организации, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, расчетного счета и не выплачивающие вознаграждения в пользу физических лиц, производят уплату страховых взносов централизованно по месту своего нахождения. В этом случае такие организации декларации и расчеты по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование представляют по месту своего нахождения.

Страховые взносы на обязательное социальное страхование

от несчастных случаев на производстве

и профессиональных заболеваний

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются и уплачиваются страхователями - юридическими лицами с начисленной оплаты труда по всем основаниям (дохода) застрахованных лиц исходя из страхового тарифа, устанавливаемого ФСС РФ (ст. 3, п. 1 ст. 22 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

В соответствии со ст. 6 указанного Закона регистрация страхователей осуществляется в исполнительных органах страховщика: страхователей - юридических лиц - по месту нахождения их обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, расчетный счет и начисляющих выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц.

В связи с тем что стройплощадка не имеет отдельного баланса и расчетного счета, уплата страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний производится по месту нахождения головной организации.

Плата за землю

Согласно ст. 65 Земельного кодекса РФ использование земли в Российской Федерации является платным. Формы платы за использование земли - земельный налог и арендная плата. Порядок исчисления и уплаты земельного налога устанавливается законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

За земли, переданные в аренду, взимается арендная плата.

Порядок определения размера арендной платы, условия и сроки ее внесения за земли, находящиеся в собственности Российской Федерации, субъектов Российской Федерации или муниципальной собственности, устанавливаются соответственно Правительством РФ, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления.

В соответствии с новыми правилами, введенными гл. 31 НК РФ (ст. 387), земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге налог устанавливается НК РФ и законами этих субъектов Российской Федерации.

Если организация является плательщиком земельного налога, то начиная с 1 января 2005 г. земельный налог исчисляется и уплачивается в бюджет на основании гл. 31 НК РФ "Земельный налог" и Закона РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон о плате за землю).

При этом необходимо иметь в виду, что согласно ст. 3 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ при принятии представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) нормативных правовых актов (законов) о введении с 1 января 2005 г. в соответствии с гл. 31 "Земельный налог" НК РФ земельного налога на территориях соответствующих муниципальных образований (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) Закон о плате за землю, за исключением ст. 25, не применяется.

Иными словами, в 2005 г. земельный налог по нормам новой главы будут уплачивать налогоплательщики тех местностей, муниципальные власти которых примут соответствующий закон. Для прочих регионов налогообложение земельным налогом по-прежнему регламентируется Законом о плате за землю.

На территории г. Москвы порядок исчисления и уплаты в бюджет земельного налога установлен Законом г. Москвы от 24.11.2004 N 74 "О земельном налоге".

Согласно данному Закону земельный налог в Москве в 2005 г. взимается по нормам, установленным гл. 31 НК РФ, и а его размер определяется в процентах от кадастровой стоимости земельного участка.

В Московской области налог на землю уплачивается в соответствии с Законом о плате за землю по ставкам, установленным соответствующими решениями органов муниципальных образований.

В случае если организация использует земельный участок на праве аренды, основанием для ее уплаты является договор аренды земельного участка, в котором указываются площадь арендуемого земельного участка, размер арендной платы, сроки уплаты.

В Москве арендная плата за землю осуществляется на основании Распоряжения мэра Москвы от 25.09.1998 N 980-РМ "Об арендной плате за землю в городе Москве".

На территории Московской области размер арендной платы и условия ее внесения устанавливаются законодательными органами местного самоуправления.

Инвестор-заказчик при исчислении и уплате земельных платежей должен руководствоваться нормативными документами соответствующего субъекта РФ или муниципального образования, устанавливающими ставки для данной территории.

Транспортный налог

Транспортный налог уплачивается налогоплательщиками по месту нахождения транспортных средств в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации в соответствии со ст. 363 НК РФ.

Если инвестор-заказчик в период строительства объекта зарегистрирует транспортные средства на территории иного субъекта Российской Федерации, то он должен будет исчислить и уплатить транспортный налог по месту регистрации транспортных средств по ставкам и в сроки, установленные законом этого субъекта.

Таким образом, при выполнении функций инвестора-заказчика у организаций возникают обязанности по уплате следующих налогов по месту нахождения обособленного подразделения:

- налога на прибыль в части отчислений в местный бюджет и бюджет субъекта Российской Федерации с рассчитанной суммы дохода, приходящегося на обособленное подразделение;

- налога на доходы физических лиц в части начислений работникам обособленного подразделения;

- налога за землю, расположенную на территории по месту нахождения стройплощадки;

- транспортного налога по транспортным средствам, зарегистрированным на этой территории.

В заключение необходимо отметить, что в случае регистрации обособленного подразделения на территории другого субъекта Российской Федерации контроль за правильностью исчисления и уплаты в бюджет налогов может осуществляться как налоговыми органами Москвы, так и того субъекта, в котором будет зарегистрирована строительная площадка. Таким образом, организация попадает в ситуацию двойного налогового контроля.

Контроль может проводиться не только в виде камеральных и выездных налоговых проверок, но и путем обмена информацией между налоговыми органами по выявленным нарушениям, проведения встречных проверок, истребования документов, относящихся к деятельности проверяемого субъекта.

Специалисты

отдела строительного аудита

ЗАО "Horwath МКПЦН"

Подписано в печать

27.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——