"Современный бухучет", 2005, N 6

ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИМУЩЕСТВА

ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Международной практикой выработаны определенные принципы налогообложения имущества, принадлежащего иностранному резиденту одного государства и находящемуся на территории другого государства.

В частности, не подлежит налогообложению в Российской Федерации имущество иностранного резидента, находящееся в Российской Федерации, кроме случаев, когда это:

- недвижимое имущество;

- движимое имущество в виде активов постоянного представительства иностранного резидента в России.

Указанный подход закреплен в гл. 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ. В связи с этим рассмотрим отдельно порядок налогообложения имущества, относящегося к постоянному представительству иностранной организации, и имущества иностранной организации, не имеющего отношения к постоянному представительству.

Имущество, относящееся

к постоянному представительству

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации, признаются плательщиками налога на имущество в соответствии с п. 1 ст. 373 НК РФ.

Деятельность иностранной организации признается приводящей к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со ст. 306 НК РФ, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Объект налогообложения. Объектом налогообложения для иностранных организаций, имеющих постоянные представительства в Российской Федерации, так же как и для российских организаций, является движимое и недвижимое имущество, относящееся к основным средствам (п. 2 ст. 374 НК РФ).

В связи с этим некоторые иностранные организации, не являющиеся собственниками недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, и осуществляющие в Российской Федерации деятельность, не приводящую к образованию постоянного представительства, не признаются плательщиками налога на имущество. К таким организациям, в частности, относятся:

- иностранные организации, деятельность которых в Российской Федерации образует строительную площадку, но согласно положениям международных соглашений в течение определенного периода времени не признается постоянным представительством;

- иностранные организации, деятельность которых в Российской Федерации носит подготовительный и вспомогательный характер.

Другими словами, движимое имущество указанных иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, не подлежит обложению налогом на имущество организаций.

Пунктом 2 ст. 374 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков - иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, вести учет объектов налогообложения (основных средств) в порядке, определенном нормативными актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации.

Отметим, что учет основных средств регламентирован Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Иностранные организации, деятельность которых приводит к образованию постоянного представительства, налоговую базу, а также суммы авансовых платежей и суммы налога исчисляют в том же порядке, что и российские организации.

Налоговая база. Статьей 375 НК РФ установлено, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Налоговая база определяется отдельно в отношении:

- имущества, подлежащего налогообложению по месту постановки на учет в налоговых органах каждого постоянного представительства иностранной организации;

- каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения постоянного представительства;

- имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с гл. 30 НК РФ.

Налоговый и отчетный периоды. В соответствии с п. 1 ст. 379 НК РФ налоговым периодом по налогу на имущество признается календарный год, по итогам которого окончательно определяется сумма налога.

Отчетными периодами признаются первый квартал, первое полугодие и девять месяцев календарного года, по итогам которых определяется сумма авансовых платежей (п. 2 ст. 379 НК РФ).

Налоговая ставка. Пунктом 1 ст. 380 НК РФ определено, что налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2%.

Расчет суммы авансового платежа. Согласно п. 4 ст. 382 НК РФ сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества.

Пример. По состоянию на 01.01.2005 в представительстве иностранной организации в составе основных средств числится ксерокс.

Первоначальная стоимость ксерокса составляет 22 500 руб., срок полезного использования - 3 года, амортизация начисляется линейным методом и составляет 625 руб. в месяц. Остаточная стоимость ксерокса по состоянию на 01.01.2005 - 20 000 руб.

Определим, чему равна сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал 2005 г., если законом субъекта Российской Федерации установлена ставка 2,2%.

Произведем расчет остаточной стоимости ксерокса на 1-е число каждого месяца I квартала 2005 г.:

на 01.01.2005 - 22 500 руб.;

на 01.02.2005 - 21 875 руб. (22 500 руб. - 625 руб.);

на 01.03.2005 - 21 250 руб. (21 875 руб. - 625 руб.);

на 01.04.2005 - 20 625 руб. (21 250 руб. - 625 руб.).

Среднегодовая стоимость ксерокса за I квартал 2005 г. составила:

(22 500 руб. + 21 875 руб. + 21 250 руб. + 20 625 руб.) / (3 + 1) = 21 562,5 руб.

Сумма авансового платежа исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за соответствующий отчетный период.

Следовательно, сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал 2005 г. будет равна:

21 562,5 руб. х 2,2% / 4 = 118,59 руб.

Порядок уплаты налога. Иностранные организации, имеющие постоянные представительства в Российской Федерации, уплачивают налог по месту постановки на учет в налоговых органах своих постоянных представительств (п. 5 ст. 383 НК РФ) в порядке и в сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.

По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога, которая исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период (п. 1 ст. 382 НК РФ).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с п. 1 ст. 382 НК РФ, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Представление налоговой декларации. Постоянные представительства иностранных организаций обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговый орган по месту постановки на учет постоянного представительства иностранной организации налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу. Форма налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовому платежу) утверждена Приказом МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224.

Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Имущество, не относящееся

к постоянному представительству

Если иностранная организация не осуществляет деятельность в Российской Федерации, которая приводит к образованию постоянного представительства для целей налогообложения, то данная организация признается плательщиком налога на имущество только в отношении объектов недвижимости, находящихся в Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации (п. 1 ст. 373 НК РФ).

Объект налогообложения. Объектом налогообложения является только недвижимое имущество на территории России, которое принадлежит иностранной организации на праве собственности (п. 3 ст. 374 НК РФ).

Налоговая база. В соответствии с п. 2 ст. 375 НК РФ налоговой базой для рассматриваемых организаций признается инвентаризационная стоимость объектов недвижимого имущества по данным органов технической инвентаризации.

Уполномоченные органы и специализированные организации, осуществляющие учет и техническую инвентаризацию объектов недвижимого имущества, обязаны сообщать в налоговый орган по местонахождению указанных объектов сведения об инвентаризационной стоимости каждого такого объекта, находящегося на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, в течение 10 дней со дня оценки (переоценки) указанных объектов.

Налоговая база в отношении каждого объекта недвижимого имущества иностранных организаций, осуществляющих деятельность без образования постоянных представительств, принимается равной инвентаризационной стоимости данного объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 5 ст. 376 НК РФ).

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно (п. 3 ст. 376 НК РФ). В связи с тем что инвентаризационная стоимость имущества по решению местных органов власти время от времени индексируется, иностранной организации следует периодически уточнять его инвентаризационную стоимость в организациях, осуществляющих техническую инвентаризацию и учет.

Порядок расчета суммы авансового платежа. Сумма авансового платежа по истечении отчетного периода исчисляется иностранной организацией как 1/4 инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на налоговую ставку (п. 5 ст. 382 НК РФ).

Уплата налога и авансовых платежей. В соответствии с п. 6 ст. 383 НК РФ налог и авансовые платежи по налогу уплачиваются иностранной организацией по местонахождению объекта недвижимого имущества.

Т.И.Селюжицкая

Консультант по налогам

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

25.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——