"Финансовая газета", 2005, N 21

ВРЕМЕННОЕ ОГРАНИЧЕНИЕ ПРАВА СОБСТВЕННОСТИ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета", 2005, N 18)

Пунктом 3 ст. 75 НК РФ определено, что возможно приостановить начисление сумм пеней, если при наложении ареста на имущество налогоплательщика у него возникают препятствия по уплате суммы недоимки. Подзаконными актами формулирование критериев невозможности уплаты сумм задолженности по налогам и сборам не предусмотрено, поэтому, скорее всего, право на такое приостановление придется отстаивать в суде. Очевидно, что невозможность уплаты недоимки возникает и в случае наложения полного (в смысле объема ограничений) ареста на все имущества налогоплательщика, и в случае наложения ареста на часть имущество, если в суд будет представлено соглашение по поводу данного имущества с каким-либо из контрагентов организации, из смысла которого вытекает возможность погашения в установленные сроки задолженности по уплате налогов и сборов при его исполнении. Если на подобное имущество наложен частичный арест, то налогоплательщик может получить освобождение от уплаты пеней, только если налоговый орган отказал ему в отчуждении имущества. Кроме того, в суд налогоплательщик может представить доказательства того, что ограничение в пользовании арестованным имуществом повлекло невозможность осуществления им деятельности, от которой организация получает основной доход. Например, арест транспортных средств, повлекший невозможность вывоза готовой продукции потребителям, может быть признан судом основанием для освобождения от уплаты сумм пеней, начисленных в период ареста (здесь под арестом имеется в виду только полный арест).

Отметим, что арест денежных средств на счетах не всегда может быть признан основанием для освобождения от уплаты пеней. В частности, если арест был произведен по решению суда общей юрисдикции в связи с какими-либо обстоятельствами, не связанными с налоговыми правоотношениями (например, в целях обеспечения иска о взыскании заработной платы), арбитражный суд может при очевидной невозможности произвести уплату сумм задолженности налогоплательщиком не признать за ним право на освобождение от начисления пеней. Некоторые ограничения на право налоговых органов арестовывать имущество налогоплательщиков судебная практика связывает с процедурой банкротства. Дело в том, что арест, который руководитель налоговой инспекции может наложить на имущество налогоплательщика, находящегося в стадии реорганизации, изменяет порядок удовлетворения кредиторов, предусмотренный ст. 64 ГК РФ.

Статья 77 НК РФ и ряд положений Методических рекомендаций (утв. Приказом МНС России от 31.07.2002 N БГ-3-29/404) предусматривают соблюдение определенных процедурных моментов при наложении ареста: получение санкции на арест имущества у органов прокуратуры, участие в его осуществлении понятых, проведение предварительного осмотра арестовываемого имущества, а также составление протокола и описи данного имущества. Для получения санкции прокурора на уже вынесенное постановление Методические рекомендации срок не отводят. Срок устанавливается исключительно для вручения налогоплательщику постановления об аресте - оно должно быть вручено не позднее дня, следующего за получением санкции прокурора. Кроме того, определен трехдневный срок для проведения ареста имущества, который начинает течь с момента получения санкции прокурора. Однако пропуск данных сроков не является основанием для обжалования действий налогового органа, так как имеет значение только для ответственности должностных лиц налоговых инспекций перед вышестоящим руководством.

Непосредственное осуществление процедуры ареста может проводиться в любой рабочий день, но исключительно в дневное время суток. В ночное время суток осуществление ареста допускается только в случаях, не терпящих отлагательства. Критериев для признания обстоятельств таковыми законодательством о налогах и сборах не установлено, что определяет соответствующую практику наложения ареста: налоговые органы не решаются на проведение ареста имущества в ночное время суток, так как это создает дополнительные основания для обжалования постановления и их действий.

Участие понятых в производстве ареста устанавливается п. 7 ст. 77 НК РФ, а процедурные аспекты их участия раскрываются в ст. 98 НК РФ. В соответствии с положениями ст. 98 понятые привлекаются при осуществлении действий налогового контроля и мер по обеспечению обязанности по уплате налогов и сборов в количестве не менее двух человек. Согласно п. 2 ст. 98 в качестве понятых могут быть привлечены только незаинтересованные физические лица. Отсюда следует, что понятыми не могут быть сотрудники организации-налогоплательщика, должностные лица налоговых органов, участвующие в наложении ареста, а также вообще сотрудники налоговых органов (такое ограничение во избежание недоразумений по поводу того, считать ли их заинтересованными лицами, вводится п. 4 ст. 98). Очевидно, что в определенной степени заинтересованными лицами являются контрагенты налогоплательщика и их представители, которые могут на момент наложения ареста оказаться по месту нахождения арестованного имущества. Обжаловать постановление о наложении ареста в случае нарушения должностными лицами требований законодательства об участии понятых в суде возможно, однако для отмены такого постановления необходимы и иные доказуемые нарушения законодательства о налогах и сборах в части процедуры ареста.

В соответствии с п. 10 ст. 77 НК РФ при наложении ареста должностные лица налоговых органов обязаны составить протокол, содержащий перечень предметов движимого имущества (в том числе суммы денежных средств и ценных бумаг) либо объектов недвижимости, на которые налагается арест. Такой перечень может быть оформлен в виде отдельной, прилагаемой к протоколу описи. Перечень должен содержать наименования предметов, сведения об их количестве и индивидуальных признаках, а при возможности - и их стоимости. Как уже упоминалось, аресту подлежит имущество, стоимость которого достаточна для исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Оценка производится на основе балансовой стоимости имущества. Если определить балансовую стоимость невозможно, то должностные лица налогового органа при содействии привлекаемых специалистов (или специализированной организации) определяют стоимость имущества самостоятельно. Невыполнение должностными лицами своей обязанности по осмотру и учету арестовываемого имущества представляет собой достаточное основание для обжалования действий этих должностных лиц.

Протокол ареста должен быть подписан представителем налогового органа, налогоплательщиком либо его представителем, а также понятыми. Налогоплательщик вправе отказаться от подписи данного протокола, что вкупе с отказом от подписи понятых само по себе позволяет суду составить мнение о том, насколько соответствовали действия должностных лиц налоговых органов законодательству о налогах и сборах, и о том, насколько обстоятельства наложения ареста соответствовали тому, что действительно имело место. При отказе понятых либо налогоплательщика от подписи в протоколе делается необходимая запись.

При производстве ареста должностные лица налоговых органов обязаны разъяснить налогоплательщику либо его представителям смысл ст. 125 НК РФ, согласно которой несоблюдение установленного НК РФ порядка пользования, владения и распоряжения имуществом, на которое наложен арест, влечет применение к налогоплательщику налоговой санкции в размере 10 тыс. руб. Под нарушением такого порядка подразумеваются растрата и сокрытие арестованного имущества. Отчуждение или иное распоряжение, если в постановлении об аресте такое действие запрещено (т.е. наложен полный арест) либо при нарушении порядка получения согласия на такое распоряжение, когда распоряжение имуществом с согласия налогового органа возможно, также является правонарушением. При наложении санкции за совершение данного правонарушения налоговый орган должен будет доказать, что в действиях виновных лиц присутствует состав правонарушения. Налогоплательщик может ссылаться на то, что в объективной и субъективной стороне правонарушения присутствуют обстоятельства, исключающие налоговую ответственность, и обстоятельства, исключающие виновный характер противоправного деяния.

Напомним, что обстоятельствами, исключающими наступление налоговой ответственности (они изложены в ст. 109 НК РФ), являются:

отсутствие события налогового правонарушения;

отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 2 ст. 109 НК РФ предусмотрено освобождение налогоплательщика от ответственности в случае невиновного характера совершенного деяния. Отсутствие вины в действиях налогоплательщика устанавливается на основании ст. 111 НК РФ и может быть признано, если деяние, содержащее признаки налогового правонарушения, было совершено:

вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств;

налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния;

вследствие выполнения налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

Налогоплательщик также при привлечении его к налоговой ответственности по ст. 125 НК РФ может доказывать наличие смягчающих обстоятельств, предусмотренных ст. 112 НК РФ, а именно:

совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Если в период действия ареста нарушений со стороны налогоплательщика допущено не было, а задолженность по налогу была погашена, то арест с имущества должен быть снят постановлением руководителя налогового органа, по решению которого он был наложен. Кроме того, прекращение ареста, наложенного руководителем налогового органа, может произойти по решению суда либо вышестоящего налогового органа. Если же налогоплательщик не сумел справиться со сложной финансовой ситуацией и арест был наложен уже на основании пп. 1 п. 1 ст. 91 АПК РФ, то решение о прекращении ареста по решению руководителя налогового органа также должно быть прекращено на основании постановления руководителя этого налогового органа.

К.Пашков

Помощник по налоговым спорам

адвоката Первой городской

коллегии адвокатов

Подписано в печать

25.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——